Uzasadnienie
Naczelnik Urzędu Skarbowego w Proszowicach przeprowadził wobec E. M. kontrolę podatkową, a następnie postępowanie podatkowe dotyczące prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług, które zakończyło się wydaniem decyzji z 23 grudnia 2022 r. w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za luty, marzec, kwiecień, wrzesień i październik 2018 r. W treści powyższej decyzji Skarżąca została pouczona, zgodnie z art. 210 §1 pkt 7 Ordynacji podatkowej, o przysługującym prawie i terminie do wniesienia odwołania od decyzji.
Decyzja ta została wysłana na adres pełnomocnika Skarżącej – K. M. - i doręczona w dniu 12 stycznia 2023 r. w trybie tzw. fikcji prawnej doręczenia, uregulowanej w art. 150 Ordynacji podatkowej (pierwsze awizo miało miejsce w dniu 29 grudnia 2022 r., a drugie w dniu 9 stycznia 2023 r.). 14 – dniowy termin do wniesienia odwołania upłynął 26 stycznia 2023 r. Odwołanie od powyższej decyzji zostało wniesione przez pełnomocnika Skarżącej - radcę prawnego P. B. - w dniu 16 lutego 2023r. (data stempla pocztowego) wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego wniesienia.
W treści przedmiotowego wniosku pełnomocnik Skarżącej stwierdził, że zaskarżona decyzja była pierwszym pismem w sprawie, które zostało skierowane na adres do doręczeń wskazany w pełnomocnictwie szczególnym PPS-1 dla K. M. Wszystkie wcześniejsze pisma i postanowienia wydane przez organ I instancji po ustanowieniu ww. pełnomocnika były adresowane błędnie, a co za tym idzie nie dochodziło do ich doręczenia pełnomocnikowi albowiem jako adresat korespondencji widniała Skarżąca, a nie K. M. Pełnomocnik strony nie miał więc możliwości zapoznania się przed wydaniem przedmiotowej decyzji z całością materiału dowodowego, a więc nie mógł aktywnie uczestniczyć w prowadzonym postępowaniu podatkowym.
W związku z tym, K. M. nie spodziewał się, iż pierwszym pismem w sprawie, które zostało wysłane i zaadresowane na niego jako pełnomocnika i jego adres (P.) będzie decyzja wymiarowa w toczącej się sprawie, bowiem oczekiwał, że przed wydaniem decyzji otrzyma postanowienie o wyznaczeniu terminu w celu wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego. Z powodów służbowych nie mógł odebrać pisma w sprawie, w związku z czym nie miał możliwości zapoznać się z treścią decyzji. K. M. o wydaniu zaskarżonej decyzji dowiedział się dopiero w dniu 10 lutego 2023 r., kiedy to po pozyskaniu informacji o zablokowaniu rachunku bankowego Skarżącej udał się do Urzędu Skarbowego w Proszowicach w celu weryfikacji powodów zajęcia konta.
Postanowieniem z 5 maja 2023 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika US w Proszowicach z 23 grudnia 2022 r.
W uzasadnieniu organ zacytował art. 162 Ordynacji podatkowej i stwierdził, że warunkiem przywrócenia terminu na dokonanie czynności przez stronę w postępowaniu podatkowym jest min. uprawdopodobnienie braku winy wnioskującego w uchybieniu terminowi. Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych, DIAS wskazał, że o braku winy w niedopełnieniu czynności procesowej można zatem mówić wyłącznie w przypadku stwierdzenia, że było to niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia nawet przy dołożeniu przez stronę szczególnej staranności. Oznacza to, że przywrócenie terminu jest niedopuszczalne, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa, a więc nie dopełniła czynności z powodu przeszkody, którą mogła przezwyciężyć.
W ocenie organu, w sprawie nie zostało uprawdopodobnione, że uchybienie terminowi nastąpiło bez winy pełnomocnika Skarżącej. Okolicznością uprawdopodabniającą brak winy nie jest enigmatyczne stwierdzenie pełnomocnika Skarżącej, że na przeszkodzie odbioru korespondencji zawierającej zaskarżoną decyzję stały "powody służbowe". Przedmiotowa przesyłka (poprawnie adresowana na pełnomocnika Skarżącej - K. M.) była dwukrotnie awizowana i została zwrócona do urzędu z adnotacją: " Zwrot. Nie podjęto w terminie". Uznano ją więc za doręczoną w trybie tzw. fikcji prawnej doręczenia. Organ zauważył, że w trakcie postępowania podatkowego, w okresie od ustanowienia K. M. pełnomocnikiem Skarżącej (23 września 2021 r.) do wydania zaskarżonej decyzji (23 grudnia 2022 r.) wszelka korespondencja w sprawie była wprawdzie błędnie kierowana na Skarżącą, ale właściwie adresowana na adres wskazany zarówno na druku pełnomocnictwa ogólnego PPO-1, jak i na druku pełnomocnictwa szczególnego PPS-1, udzielonego K. M. (tj. P.).
Korespondencja ta była odbierana, a pełnomocnik Skarżącej - wbrew twierdzeniom we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania - był z nią zapoznawany, o czym świadczy jego czynny udział w toczącym się postępowaniu podatkowym (m.in. uczestnictwo w trakcie przesłuchania świadka 7 grudnia 2021 r. oraz zapoznanie się w dniu 9 września 2022 r. - w odpowiedzi na zawiadomienie z art. 200 Ordynacji podatkowej - z zebranym w sprawie materiałem dowodowym). Tłumaczenie K. M., jakoby nie spodziewał się, iż pierwszym pismem w sprawie, które zostało wysłane i zaadresowane na niego jako pełnomocnika i jego adres będzie decyzja wymiarowa w toczącej się sprawie, bowiem oczekiwał, że przed wydaniem decyzji otrzyma postanowienie o wyznaczeniu terminu w celu wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego, w żaden sposób nie uprawdopodabnia, że uchybienie terminowi nastąpiło bez jego winy.
Przed wydaniem zaskarżonej decyzji, w dniu 9 września 2022 r. osobiście bowiem zapoznał się on, wraz z innym ustanowionym przez Skarżącą pełnomocnikiem (B. K.), z zebranym w sprawie materiałem dowodowym, co potwierdził własnoręcznym podpisem. Organ uznał w związku z tym, że miał on zatem świadomość, że następną czynnością w sprawie może być wydanie decyzji.
Reasumując DIAS w Krakowie stwierdził, że wobec nieuprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminowi do złożenia odwołania, brak jest przesłanek do jego przywrócenia.
W skardze skierowanej do WSA w Krakowie, pełnomocnik Skarżącej wniósł o uchylenie w całości postanowienia DIAS w Krakowie z 5 maja 2023 r. i wydanie rozstrzygnięcia co do przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika US w Proszowicach z 23 grudnia 2022 r. Wniósł także o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono "naruszenie art. 162 § 1 w związku z art. 163 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez brak przywrócenia terminu na wniosek Skarżącej, mimo uprawdopodobnienia, że uchybienie nastąpiło bez jej winy, zaś winę poprzez błędne doręczanie pism ponosi Organ i ten fakt ma istotny wpływ na uchybienie terminowi do złożenia odwołania".
Odpowiadając na skargę DIAS w Krakowie wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje
Stosownie do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej: "p.p.s.a.") Sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji Sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania.
Z kolei zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych niepodnoszone w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych.
Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a.), naruszenia prawa, dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. b p.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach, Sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt. 2 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części Sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.).
Analizując w wyżej określonym zakresie skargę E. M., Sąd uznał, iż zarzuty skargi nie są zasadne, stąd skarga podlega oddaleniu.
Istotą rzeczy, wobec niespornych okoliczności faktycznych sprawy, była kwestia oceny winy Skarżącej w niezachowaniu terminu. Podstawę prawną zaskarżonego postanowienia stanowił art. 162 § 1 w zw. z art. 163 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651). Zgodnie z nimi w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy (art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej); podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi.
Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin (§ 2), a przywrócenie terminu do złożenia podania przewidzianego w § 2 jest niedopuszczalne (§ 3). W sprawie przywrócenia terminu postanawia właściwy w sprawie organ podatkowy, a w sprawie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania lub zażalenia postanawia ostatecznie organ podatkowy właściwy do rozpatrzenia odwołania lub zażalenia (art. 163 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej).
Organ, oceniając, czy strona dopuściła się uchybienia terminu bez swojej winy, powinien odwołać się do obiektywnych mierników staranności. O braku winy strony można mówić tylko wtedy, gdy zaistniała rzeczywista przyczyna, która spowodowała uchybienie terminowi i przyczyna ta była niezależna od strony, przy czym strona nawet przy dołożeniu najwyższej staranności nie była w stanie owej przeszkody przezwyciężyć. Powyższe oznacza, że przywrócenie terminu do dokonania czynności procesowej nie jest dopuszczalne, gdy strona zawiniła uchybienie terminu, choćby w postaci lekkiego niedbalstwa (por. wyroki NSA z 20 września 2018 r., sygn. akt II OSK 2369/16, z 19 maja 2021 r., sygn. akt I OSK 2539/20). Przywrócenia uchybionego terminu nie uzasadniają niedostateczna staranność w prowadzeniu własnych spraw, nieznajomość prawa, "przeoczenie" wynikające ze słabej znajomości procedury, oczekiwanie na poradę profesjonalisty.
W realiach badanej sprawy, za prawidłową Sąd uznał ocenę organu, że Skarżąca nie wykazała, aby zaszły tego rodzaju zdarzenia przez nią niezawinione, które usprawiedliwiałyby przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji wymiarowej. W sprawie nie wystąpiły bowiem okoliczności nieprzewidziane, trudne do przezwyciężenia, które uzasadniałyby brak winy strony w uchybieniu terminowi.
Przesyłka zawierająca decyzję wymiarową została poprawnie zaadresowana na pełnomocnika Skarżącej - K. M. i pod tym adresem była dwukrotnie awizowana. Pomimo tego pełnomocnik Skarżącej jej nie odebrał. Jak tłumaczyła Skarżąca, nie uczynił tego z uwagi na "obowiązki służbowe" a poza tym nie spodziewał się, że akurat w tym momencie może zostać doręczona decyzja wymiarowa. Przesyłka została więc zwrócona do urzędu z adnotacją: " Zwrot. Nie podjęto w terminie". Uznano ją więc za doręczoną w trybie tzw. fikcji prawnej doręczenia, co Sąd uznaje za w pełni prawidłowe w okolicznościach faktycznych sprawy i zgodne z przepisami Ordynacji podatkowej.
Odnosząc się natomiast do zarzucanego w skardze błędu organu w zakresie sposobu dokonywania doręczeń w sprawie, stwierdzić należy, iż Sąd takiego błędu w doręczeniu spornej przesyłki nie dostrzega. K. M. był bowiem skutecznie ustanowionym przez Skarżącą pełnomocnikiem w okresie od 23 września 2021r. i w trakcie trwającego postepowania podatkowego, brak jest danych by pełnomocnictwo to zostało wypowiedziane czy w inny sposób wygasło. Organ zatem prawidłowo skierował do niego decyzje wymiarową.
Oceny tej nie może zmienić fakt, iż – jak przyznał organ - wszelka korespondencja w sprawie była początkowo błędnie kierowana na Skarżącą, nie zaś na nazwisko pełnomocnika jednakże adresowana była na właściwy adres, wskazany zarówno na druku pełnomocnictwa ogólnego PPO-1, jak i na druku pełnomocnictwa szczególnego PPS-1, udzielonego K. M. (tj. P.). Pomimo tego korespondencja ta była odbierana, a pełnomocnik Skarżącej - wbrew twierdzeniom we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od zaskarżonej decyzji - był z nią zapoznawany, o czym świadczy jego czynny udział w toczącym się postępowaniu podatkowym (m.in. uczestnictwo w trakcie przesłuchania świadka 7.12.2021r. oraz zapoznanie się w dniu 9.09.2022r. - w odpowiedzi na zawiadomienie z art. 200 Ordynacji podatkowej - z zebranym w sprawie materiałem dowodowym).
W tym kontekście, słusznie ocenił organ, iż tłumaczenie pełnomocnika Skarżącej, jakoby nie spodziewał się, iż pierwszym pismem w sprawie, które zostało wysłane i zaadresowane na niego jako pełnomocnika i jego adres (P.) będzie decyzja wymiarowa w toczącej się sprawie, bowiem z posiadanej wiedzy spodziewał się, że przed wydaniem decyzji otrzyma postanowienie o wyznaczeniu terminu w celu wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego, w żaden sposób nie uprawdopodabnia, że uchybienie terminowi nastąpiło bez jego winy. Przed wydaniem zaskarżonej decyzji, w dniu 9.09.2022r. osobiście bowiem zapoznał się on, wraz z innym ustanowionym przez Skarżącą pełnomocnikiem (B. K.), z zebranym w sprawie materiałem dowodowym, co potwierdził własnoręcznym podpisem. Miał zatem świadomość, że następną czynnością w sprawie może być wydanie decyzji.
Uzupełniając prawidłową argumentację organu w tym zakresie, Sąd podkreśla, iż ustanowiony w sprawie pełnomocnik nie jest upoważniony do kalkulowania i wyboru, którą korespondencję będzie odbierał a którą uzna za mniej ważną. Wynik bowiem takiego postępowania obciąża bezpośrednio mocodawcę i może wywołać dla niego negatywne skutki prawne., czego pełnomocnik i strona w pełni odpowiadająca za jego działania, powinni być świadomi. Organ nie ma też obowiązku sygnalizowania stronie czy pełnomocnikowi momentu w którym doręczy decyzję a "niezgodność" działania organu z kalkulacjami strony czy pełnomocnika nie może stanowić o braku winy strony w terminowym dokonaniu czynności.
Biorąc pod uwagę wszystkie przedstawione powyżej okoliczności, Sąd doszedł do przekonania, że Skarżąca nie uprawdopodobniła, iż uchybienie terminu nastąpiło bez jej winy a organ nie naruszył przepisów postępowania. Stan faktyczny sprawy, ustalony przez organ nie budzi wątpliwości i ustalono go z poszanowaniem obowiązujących reguł, a sprawa została wyjaśniona w sposób umożliwiający wydanie prawidłowego rozstrzygnięcia.
Reasumując, Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie dotyczące odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania nie narusza prawa. W tej sytuacji Sąd skargę jako niezasadną oddalił (art. 151 p.p.s.a.).