Uzasadnienie
Obecnie zaskarżoną do WSA w Krakowie decyzją z 12 kwietnia 2022 r., nr 1201-IEW-3.4265.2.2022.2, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie (DIAS) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków - Nowa Huta (NUS) z 29 listopada 2021 r., nr 1209-SEW.4265.7.2021.21, odmawiającą Ł. C. (skarżący, strona, podatnik, wnioskodawca) rozłożenia na 36 rat po 100,00 zł części zaległości w podatku akcyzowym (części zaległości, których suma wraz z odsetkami daje 3.600,00 zł, cała kwota zaległości 313.755,00 zł, odsetki na dzień wpływu podania łącznie 107.795,00 zł).
Powyższa decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym:
Wnioskiem z 22.07.2021 r. skarżący zwrócił się o umorzenie zaległości podatkowych w całości lub w zasadniczej części wynikających z decyzji NUS z 11 marca 2021 r., nr 1209-SPA-2.4105.1.2021, nr 1209-SPA-2.4105.2.2021, nr 1209-SPA-2.4105.3.2021, określających kwoty zobowiązań w podatku akcyzowym za maj-lipiec 2016 r. Wniosek o ulgę w spłacie ww. zaległości podatkowych skarżący uzasadnił trudną sytuacją materialną i zdrowotną. W przypadku umorzenia częściowego skarżący zwrócił się również o rozłożenie na raty nieumorzonej części po 100,00 zł miesięcznie. Pismem z 6.10.2021 r. skarżący doprecyzował ww. wniosek i zwrócił się o rozłożenie przedmiotowych zaległości na 36 rat po 100,00 zł miesięcznie oraz umorzenie pozostałej kwoty wraz z odsetkami.
Na dzień złożenia wniosku o ulgę w spłacie zaległości podatkowych tj. 28.07.2021 r. skarżący posiadał zaległości w podatku akcyzowym wynikającym z ww. decyzji w następującej wysokości: za maj 2016r. w wysokości 31.452,00 zł (należność główna) i 11.057,32 zł (odsetki), za czerwiec 2016r. w wysokości 168.001,00 zł (należność główna) i 58.031,69 zł (odsetki), za lipiec 2016r. w wysokości 114.302,00 zł (należność główna) i 38.706,10 zł (odsetki).
Po przeprowadzeniu postępowania, NUS decyzją z 29.11.2021 r., odmówił skarżącemu rozłożenia na 36 rat po 100,00 zł części posiadanych zaległości w podatku akcyzowym, stwierdzając brak przesłanek do uzyskania wnioskowanej ulgi w spłacie.
W odwołaniu skarżący stwierdził, że w jego przypadku ulga w spłacie zaległości w podatku akcyzowym ma charakter wyjątkowy. Skarżący leczy się psychiatrycznie od dłuższego czasu, co jego zdaniem przyczyniło się do "obniżonego krytycyzmu" w trakcie prowadzonego niezgłoszonego handlu tytoniem, za który jak skarżący wskazał w odwołaniu został ukarany przez sąd wysoką karą ok. 50.000,00 zł oraz rokiem prac społecznych. Zdaniem Skarżącego, gdyby nawet osiągnął przychód z 2019 r. w wysokości 110.438,59 zł, to stać byłoby go na coroczne spłacanie tylko odsetek od zaległości podatkowych.
Zatem Skarżący byłby "skazany na dożywotnie posiadanie długu". Skarżący wskazał również, że jego krzywda z tym związana jest dużo większa niż krzywda spowodowana stratami budżetu Państwa, gdyż odbiorcami sprzedawanego przez skarżącego towaru były osoby biedne, a sprzedawany towar miał być słabej jakości, co miało wynikać z protokołów zeznań świadków w sprawie karnej. Ponadto po zapoznaniu się z argumentami opisanymi w ww. decyzji skarżący wystąpił w odwołaniu od ww. decyzji z nowym wnioskiem o ulgę w spłacie ww. zaległości podatkowych tj. o rozłożenie zaległości podatkowej w kwocie 10.800,00 zł na 36 rat po 300,00 zł oraz umorzenie odsetek wynoszących 107.795,00 zł na dzień 29.11.2021r.
Natomiast z kwoty 313.755,00 zł skarżący deklaruje się zapłacić od razu 10.000,00 zł. Zdaniem skarżącego nowy wniosek pozwoli na zaspokojenie interesu skarżącego i państwa, gdyż państwo otrzyma część podatku, a skarżącego "nie będą nękać myśli o ogromnym długu".
Po przeprowadzeniu postępowania oraz szczegółowym przeanalizowaniu zgromadzonego materiału dowodowego DIAS decyzją jak na wstępie utrzymał w mocy decyzję NUS odmawiającą skarżącemu rozłożenia na raty zaległości podatkowej.
DIAS stwierdził na wstępie, że jak wynika z akt sprawy przedmiotowe zaległości nie uległy przedawnieniu i są wymagalne. DIAS wykazał, że w związku z zastosowanymi (szczegółowo opisanymi w decyzji) środkami egzekucyjnymi termin przedawnienia ww. zobowiązań podatkowych, zgodnie z art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej został przerwany i biegnie na nowo od 11.08.2021r., a zatem ww. zobowiązania są nadal wymagalne.
Oceniając przesłanki merytoryczne do uzyskania ulgi w spłacie, DIAS wskazał, że skarżący podejmując się niezgłoszonej sprzedaży tytoniu, poczynił wiele starań by tą działalność zataić, więc DIAS nie zgodził się z twierdzeniem strony, że przyczyną tego był "obniżony krytycyzm całej sytuacji z przyczyn chorobowych". W tym stanie rzeczy, gdy powstanie należności podatkowych nie jest następstwem okoliczności nadzwyczajnych, brak było podstaw, aby uznać, że w przypadku skarżącego spełniona została przesłanka ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, o których mowa w art. 67a Ordynacji podatkowej.
Ponadto organy podatkowe I i II instancji odniosły się wnikliwie do przedstawionej przez skarżącego sytuacji materialnej i finansowej, przeprowadzono dogłębną analizę zgromadzonego materiału dowodowego w oparciu o posiadane dane, badając aktualną sytuację finansową i majątkową oraz oceniając przyczyny niezrealizowania należności podatkowej. Z przedstawionej przez skarżącego sytuacji materialnej wynika, że dotychczasowym źródłem dochodów Skarżącego była prowadzona działalność gospodarcza - usługi budowlane (wykonywanie konstrukcji i pokryć dachowych), którą 1.10.2021 r. Skarżący zawiesił. W 2020 r. z uwagi na panującą epidemię koronawirusa skarżący borykał się z trudnościami finansowymi i tylko dzięki uzyskanemu świadczeniu postojowemu, świadczeniu z tytułu spadku obrotów oraz otrzymanej bezzwrotnej pożyczce był "w stanie jakoś przeżyć". Aktualnie Skarżący nie ma żadnych dochodów, a finansowo pomaga mu matka.
Mieszka sam, a miesięczne koszty utrzymania wskazał w wysokości 615,00 zł (w tym wyżywienie, środki czystości, internet i opłata za energię elektryczną). Nie posiada żadnych nieruchomości, samochodu, a jedynym środkiem trwałym jest samojezdna zgrzewarka H. o wartości 13.216,80 zł. Wg oświadczenia skarżący nie posiada żadnych zaległości wobec kontrahentów, banku i ZUS. Nie posiada również żadnych kredytów. Oprócz ww. zaległości w podatku akcyzowym skarżący posiada do zapłaty grzywnę nałożoną przez sąd, z której do zapłaty pozostała kwota 1.617,00 zł. Ze złożonych przez skarżącego zeznań podatkowych wynika, że osiągnął on w: 2018 r. - przychód z działalności gospodarczej w wysokości 52.146,00 zł, - dochód ze stosunku pracy w wysokości 2.276,36 zł, 2019r. - przychód z działalności gospodarczej w wysokości 110.438,59 zł, 2020r. - przychód z działalności gospodarczej w wysokości 25.210,00 zł, 2021r. - przychód z działalności gospodarczej w wysokości 10.300,00 zł (przychód wystąpił w miesiącach marzec i kwiecień).
Wg. oświadczenia skarżącego 70% z ww. kwot przychodu z działalności gospodarczej stanowią koszty działalności. Z analizy raportów dotyczących otrzymanej przez skarżącego pomocy publicznej rekompensującej negatywne skutki ekonomiczne związane z COViD- 19. wynika, że otrzymał ją w następującej wysokości: w 2018r.: kwotę 21.000,00 zł - dot. dotacji lub innych bezzwrotnych świadczeń (udzielonej przez Prezydenta Miasta Krakowa), -) w 2020r. kwotę 12.020,00 zł - dot. dotacji lub innych bezzwrotnych świadczeń oraz pożyczki warunkowo umorzonej (udzielonej przez Prezydenta Miasta Krakowa) oraz kwotę 1.218,28 zł dot. zwolnienia z opłaty (udzielonej przez ZUS). DIAS zauważa, że skarżący nie przedłożył żadnych dowodów potwierdzających podjęcie działań, aby zmienić swoją sytuację materialną.
Skarżący jest osobą młodą (33 lata), która pozostaje na utrzymaniu matki, mimo że ma własną działalność gospodarczą (aktualnie zawieszoną). Zaznaczyć należy, że działalność gospodarcza, którą skarżący aktualnie zawiesił była prowadzona w zakresie usług budowlanych. Branża ta nie podlegała ograniczeniom w trakcie panującej pandemii koronawirusa. Zawieszenie działalności gospodarczej, to nadal formalne istnienie przedsiębiorstwa, zatem twierdzenie skarżącego, że nie należy traktować go jako przedsiębiorcę nie znajduje uzasadnienia. Terminowe regulowanie zobowiązań podatkowych jest obowiązkiem zarówno osób fizycznych jak i przedsiębiorców.
Zdaniem DIAS z argumentacji skarżącego wynika, że nie bierze on pod uwagę możliwości samodzielnej spłaty posiadanego zadłużenia w całości. Skarżący wyraził wolę, że z posiadanych zaległości w wysokości 313.755,00 zł (należności głównej) oraz odsetek w wysokości 107.785,00 zł spłaci w ratach kwotę 3.600,00 zł, co będzie w jego i interesie publicznym. W stosunku do pozostałej kwoty zaległości skarżący wystąpił z wnioskiem o jej umorzenie. Organ odwoławczy nie mógł się zgodzić ze stanowiskiem strony co do sposobu spłaty posiadanych zaległości podatkowych.
Skarżący deklaruje spłatę kwoty, która stanowi nie cały 1% zaległości. Nie można odpowiedzialności za własne postępowanie, w tym przypadku nielegalną działalność, której skutkiem było powstanie ww. zaległości podatkowych przerzucać na Skarb Państwa. W tych okolicznościach udzielenie wnioskowanej ulgi w spłacie prowadziłoby nie tylko do zachwiania dochodów budżetu państwa, ale także do uprzywilejowania względem innych podmiotów, wywiązujących się należycie ze zobowiązań podatkowych, co jednocześnie naruszałoby interes publiczny, wyrażający się w równym traktowaniu podatników.
Ponadto przedstawione przez skarżącego dane dotyczące sytuacji materialnej nie są spójne. W treści odwołania skarżący wskazał "jestem w wieku produkcyjnym", równocześnie nie wykazał żadnych prób poprawy swojej ciężkiej sytuacji materialnej, a jedynym źródłem finansowania wydatków skarżącego są środki, które otrzymuje od matki. Również fakt, iż skarżący nie korzystał z pomocy środowiskowej lub społecznej może świadczyć o tym, że jego sytuacja finansowa jest na tyle dobra, że takiej pomocy nie wymaga. Zdaniem DIAS fakt, iż kwota zadłużenia skarżącego z tytułu zaległości podatkowych przekracza aktualnie jego możliwości finansowe, nie może stanowić jedynej okoliczności decydującej o udzieleniu wnioskowanej ulgi w spłacie, w formie rozłożenia jej na raty.
Jednocześnie jako przedsiębiorca (w dalszym ciągu skarżący ma zarejestrowaną działalność gospodarczą) winien szukać możliwości rozwiązania swojej sytuacji finansowej bez udziału państwa oraz mieć świadomość, że ryzyko prowadzenia działalności gospodarczej (zwłaszcza nielegalnej), które na siebie wziął, obciąża wyłącznie jego.
Również sytuacja zdrowotna skarżącego była przedmiotem analizy w toku prowadzonego postępowania zarówno przed organem I jak i II instancji. Skarżący wskazał, że od 2011r. leczy się psychiatrycznie - na potwierdzenie czego przedstawił zaświadczenie o stanie zdrowia, z którego nie wynika, aby choroba uniemożliwiała skarżącemu podjęcie pracy. Od 2018 r. skarżący prowadził swoją działalność gospodarczą i uzyskiwał z tego tytułu przychody. Problemy zdrowotne nie stanowią samoistnej podstawy do przyznaniu wnioskowanej ulgi w spłacie. Okoliczność ta prowadziłaby do niedopuszczalnego wniosku, że każdy podatnik mający problemy zdrowotne spełnia przesłanki do uzyskania ulgi.
W ocenie DIAS, organy podatkowe w toku prowadzonych postępowań, zebrały w sposób właściwy materiał dowodowy, poprawnie przeprowadziły jego analizę i przedstawiły jego ocenę w zaskarżonej decyzji. Uwzględniono zasadność przesłanek, jakimi się kierowano przy rozpatrzeniu przedmiotowej sprawy. Organ podatkowy wziął pod uwagę wszystkie ustalone w postępowaniu podatkowym okoliczności sprawy. W kontekście powyżej opisanego stanu faktycznego i prawnego.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie zarzucono naruszenie niezgodność z prawem poprzez potraktowanie skarżącego jako przedsiębiorcy, który "może całą tą kwotę zarobić i oddać", co w przypadku skarżącego jest nierealne i oznacza posiadanie długu do końca życia. Skarżący wskazuje, że leczy się psychiatrycznie, ma stany depresyjne i jest na utrzymaniu matki. W oparciu o tak sformułowane zarzuty skarżący wniósł o sprawiedliwy wyrok, zwolnienie z kosztów postępowania oraz ustanowienie adwokata w osobie P. K. z Kancelarii [...] w K. Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, w pełni podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje
Skarga okazała się nieuzasadniona.
Sprawa dotyczy kwestii rozłożenia na raty skarżącemu zaległości w podatku akcyzowym. Skarżący zaproponował we wniosku, że jest zapłaci ok. 1% zaległości podatkowej w 36 ratach po 100 zł. Jako uzasadnienie wniosku wskazał ważny interes podatnika, a to: brak dochodów oraz zły stan zdrowia psychicznego (szeroko opisane powyżej oraz w decyzji). Organy podatkowe uznały, że w sprawie nie zachodzą przesłanki udzielenia ulgi w spłacie zgodnie z art. 67a § 1 pkt 2 o.p., gdyż nie zachodzi przypadek uzasadniony ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. Zdaniem organów podatkowych skarżący jako osoba młoda, zdolna do pracy, może pracować i spłacać zadłużenie, które jest wynikiem jego własnych działań, nie zaś sytuacji nadzwyczajnej, na której nie miał wpływu. Na ten moment nie wykazał bowiem, że znajduje się w wyjątkowej sytuacji, o której mowa w powołanym przepisie. Podstawą kontrolowanej decyzji był art. 67a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. (t.j.
Dz.U. z 2022 r. poz. 2651, dalej "o.p."), zgodnie z którym organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek.
DIAS szczegółowo odniósł się do argumentów skarżącego zawartych we wniosku o rozłożenie na raty i w odwołaniu, przy dokonaniu właściwej wykładni art. 67a § 1 pkt 2 o.p., jak i przeanalizował sytuację podatnika w świetle przesłanek z ww. przepisu, a efekt tych działań znalazł odzwierciedlenie w prawidłowo sporządzonym uzasadnieniu, z którego wynika, że wszystkie okoliczności sprawy zostały głęboko rozważone i ocenione, a rozstrzygnięcie jest ich logiczną konsekwencją.
Zauważyć przy tym należy, że decyzja w przedmiocie udzielenia ulgi w spłacie zaległości podatkowej jest decyzją uznaniową, co wynika wprost z powołanego powyżej przepisu ("może"), co oznacza, że ocenie sądu może podlegać legalność działania organu podatkowego, a nie zasadność i celowość odmowy. Kontrolą sądu objęta zatem będzie ta część postępowania administracyjnego, która odnosi się do ustalenia przez organy podatkowe faktu istnienia przesłanek warunkujących zastosowanie ulgi przewidzianej w art. 67a § 1 pkt 2 o.p. Jeżeli zatem stanowisko organów podatkowych w przedmiocie ulgi podatkowej nie zostało skutecznie zakwestionowane, to brak jest podstaw do podważenia zupełności postępowania, uwzględnienia całokształtu materiału dowodowego, prawidłowości gromadzenia dowodów czy trafności umotywowania. W tej sytuacji kwestia samego przyznania ulgi zależy od uznania organu. Stwierdzenie jednak przez organ braku występowania przesłanek ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego w zastosowaniu ulgi podatkowej powoduje, że organ nie będzie dysponował wyborem rozstrzygnięcia, a decyzja będzie miała charakter związany.
Analizując zatem ustalenia przez organ podatkowy zaistnienia w sprawie przesłanek warunkujących zastosowanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych przewidzianej w art. 67a § 1 pkt 2 o.p., należy uznać, je za prawidłowe. Przesłanką udzielenia ulgi (rozłożenia na raty), na jaką powołują się skarżący, a szczegółowo przeanalizowaną przez DIAS, jest sytuacja wyjątkowa w jakiej się znalazł skarżący, powodująca niemożność spłaty zadłużenia z powodu jego wysokości, jak również stanu zdrowia psychicznego. Zdaniem skarżącego proponowana przez niego spłata części zadłużenia spełnia przesłankę zarówno ważnego interesu podatnika, jak i ważnego interesu publicznego.
Zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia wniosku podatnika o ulgę w spłacie zaległości podatkowej ma jego sytuacja majątkowa. Wynika to z art. 67a § 1 o.p. i sposobu rozumienia pojęcia "ważnego interesu podatnika". Ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Będzie to między innymi utrata losowa majątku, nagła utrata możliwości zarobkowania, nieporadność życiowa związana z nagłym pogorszeniem się zdrowia podatnika; wyjątkowa sytuacja, w której podatnik znajduje się i to niezależnie od świadomej swej woli. W przypadku postępowania w sprawie ulgi w spłacie, ciężar dowodzenia zdecydowanie przesuwa się na stronę podatnika, gdyż tylko on posiada w tym zakresie stosowną wiedzę. W interesie podatnika leży podanie do wiadomości organów wszystkich istotnych okoliczności sprawy i dopilnowanie utrwalenia ich w dokumentach. Do niego należy inicjatywa dowodowa i to on powinien przyczynić się do gromadzenia dowodów, w konsekwencji do współtworzenia stanu faktycznego. On też ponosi konsekwencje zaniechań w tym zakresie.
Należy podzielić stanowisko DIAS, że przesłanka udzielenia ulgi w spłacie - ważny interes podatnika, nie miała miejsca w przedmiotowej sprawie. W szczególności należy zwrócić uwagę na fakt, że skarżący nie wykazał, że znalazł się w obecnej trudnej sytuacji majątkowej bez związku z własnym postępowaniem. Skarżący, posługując się fałszywymi danymi osobowymi, podjął niezgłoszoną sprzedaż tytoniu i nie odprowadzał z tego tytułu podatku akcyzowego, co uzasadnił problemami zdrowia psychicznego, a w szczególności obniżonym krytycyzmem. Prowadzenie tej działalności wymagało jednak od skarżącego wiele zachodu celem jej ukrycia, co wyklucza uznanie, że było to następstwem okoliczności nadzwyczajnych, których skarżący nie mógł przewidzieć.
Zauważyć także należy, że skarżący jest osobą młodą, zdolną do pracy, uprzednio prowadzącą działalność zarobkową w branży budowlanej, która przynosi wymierne dochody i zawsze jest na nią popyt, nawet w epidemii (branża ta nie podlegała ograniczeniom). Nadto skarżący uzyskał wiele form pomocy, m. in. świadczenie postojowe i inne świadczenia bezzwrotne. Jego obecna, obiektywnie trudna, sytuacja majątkowa została zatem uwzględniona i uzyskał on niezbędna pomoc. W tej sytuacji propozycja spłaty ok. 1% całej zaległości podatkowej w 36 ratach po 100 zł miesięcznie nie mogła zostać uwzględniona.
Sąd podziela również stanowisko DIAS w kwestii niewystępowania w sprawie przesłanki interesu publicznego. Uwzględnienie istnienia przesłanki interesu publicznego i rzetelne procedowanie co do wniosku podatnika nie może być postrzegane jako "akt łaski", ale musi być efektem rzetelnej oceny, co w ustalonych realiach stanu faktycznego będzie z punktu widzenia społecznego korzystniejsze: zastosowanie ulgi, czy też odmowa uwzględnienia żądania strony. Ocena: czy w sprawie o umorzenie zaległości podatkowej zachodzi ważny interes podatnika lub interes publiczny wykracza poza zakres uznania i jest kategorią obiektywną, wynikającą z ustalonego w sprawie stanu faktycznego. Dopiero zastosowanie przesłanek ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego daje możliwość zastosowania wnioskowanych preferencji podatkowych (por. wyrok NSA z 21.10.2021 r., sygn. akt III FSK 960/21).
Rację ma zatem DIAS, że skarżący nie wykazał na ten moment, że zapłata zaległości spowoduje, że skarżący znajdzie się w gorszej niż obecnie sytuacji materialnej, którą sam spowodował swoim nielegalnym działaniem. Natomiast zgodnie z art. 84 Konstytucji RP, każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków określonych w ustawach. Możliwość udzielenia ulgi w spłacie zaległości podatkowych ma charakter wyjątkowy i jest odstępstwem od konstytucyjnej zasady powszechności opodatkowania.
W ocenie Sądu stanowisko organów podatkowych w przedmiocie ulgi w spłacie zaległości podatkowej nie zostało skutecznie zakwestionowane przez skarżącego. Na ten moment skarżący nie wykazał zaistnienia przesłanek do udzielenia mu wnioskowanej ulgi w spłacie zadłużenia. Jednakże w razie zmiany okoliczności faktycznych jak np. nagłe pogorszenie stanu majątkowego czy stanu zdrowia skarżącego, może on ponownie ubiegać się o ulgę w spłacie, albo może przedstawić kolejną, bardziej realną propozycję spłaty zadłużenia.
Mając na uwadze powyższe, Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.