Uzasadnienie
Sygn. I SA/Kr 734/03
Organ podatkowy I instancji - Urząd Skarbowy w dniu [...].1997 roku orzekł o odpowiedzialności W. M. za zobowiązania podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością "W." w podatku VAT w wysokości [...] zł.
Wyżej wymieniony był wspólnikiem spółki.
W wyniku odwołania się od tej decyzji Izba Skarbowa utrzymała ją w mocy a Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając skargę W. M. wyrokiem z dnia 10 XII 1998 roku sygn. I SA/Kr 1390/97 uchylił zaskarżoną decyzję.
Rozpoznając sprawę po raz drugi Izba Skarbowa w dniu [...].1999 roku ponownie utrzymała w mocy decyzję organu I instancji / znak [...] zaś Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 21 III 2002 r. sygn. I SA/Kr 762/99, tym razem skargę W. M. oddalił.
W wyniku wniosku W. M. z dnia [...].2002 roku, Izba Skarbowa w dniu [...].2002 roku postępowanie wznowiła i decyzję nr. [...] z dnia [...].1999 roku uchyliła w żądanym zakresie,uchy łając jednocześnie poprzedzającą j ą decyzję Drugiego Urzędu Skarbowego.
Równocześnie orzekła o jego odpowiedzialności za zobowiązania wyżej wymienionej spółki z tytułu podatku VAT tylko w 5 procentach co do ogólnej zaległości - co stanowiło kwotę [...] zł.
W dniu [...]2002 r. W. M. złożył wniosek do organu I instancji o zwrot nadpłaty w podatku VAT za rok 1998 i 1999 wraz z jej oprocentowaniem i zwrot kosztów egzekucyjnych.
Bezsporne było, że zapłata kwoty podatku VAT za lata 1998 i 1999 została wyegzekwowana w sposób przymusowy.
Wniosek o stwierdzenie nadpłaty nie został załatwiony pozytywnie, odwołanie skarżącego do organu II instancji również nie odniosło skutku i to jest przedmiotem sporu w niniejszej sprawie.
Organy twierdziły, że w przedstawionym stanie faktycznym nie można zwrócić żądanej kwoty jako nadpłaty. Na poparcie swego stanowiska przytoczyły przepis art. 72 par. l pkt. l ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. -Ordynacji podatkowej / DZ. U. Nr 137, poz. 926 ze zm./ określający pojęcie nadpłaty jako kwoty nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku oraz art. 76 par. l pkt l lit. a-d wymieniający przypadki kiedy nadpłata podlega zwrotowi w razie zmiany, uchylenia lub nieważności decyzji.
Zdaniem organu, żaden przepis nie przewiduje zwrotu nadpłaty w przypadku zmiany decyzji o odpowiedzialności osób trzecich i powstałej wskutek tej zmiany - nadpłaty. Przepisy rozdziału 15 Ordynacji regulujące odpowiedzialność osób trzecich - w tym art. 109, nie zawierają unormowania dotyczącego zwrotu nadpłaty w przypadku zmiany decyzji o odpowiedzialności wspólnika za zobowiązania podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.
Zagadnienie oprocentowania nadpłaty powstałej w sytuacji zmiany, uchylenia lub stwierdzenia nieważności decyzji reguluje przepis art. 77 par. 2 pkt. 1 Ordynacji, który przewiduje oprocentowanie nadpłaty w przypadkach określonych w art. 76 par. l pkt. l lit. a-d ustawy, przy czym w zaistniałym stanie faktycznym zdaniem organu, żadna z okoliczności przewidzianych w tym przepisie nie zachodzi. Żądanie podatnika uznano za pozbawione podstaw prawnych.
W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...].2002 r. znak [...] W. M. kwestionuje stanowisko organu o braku podstaw prawnych do zwrotu nadpłaty.
Zdaniem skarżącego nie użycie przez ustawodawcę w przepisach odnoszących się do nadpłat pojęcia " nadpłata osoby trzeciej, na którą przeniesiono odpowiedzialność za zaległości podatkowe podatnika", nie może oznaczać że możliwe jest ściągnięcie w drodze decyzji o przeniesieniu odpowiedzialności za zaległości podatkowe na osobę trzecią i w drodze egzekucji skierowanej do osoby trzeciej, a niemożliwe jest zwrócenie ściągniętych kwot. Organy podatkowe w takiej sytuacji, kiedy wystąpiła w stanie prawnym wówczas obowiązującym luka prawna,winny postąpić analogicznie jak w przypadku nadpłaty poczynionej przez podatnika i dokonać zwrotu nadpłaconych kwot na podst. art. 72 i nast. Ordynacji.
Nie uczynienie tego powoduje, ze zaskarżona decyzja narusza przepisy prawa materialnego oraz wprost Konstytucję Rzeczypospolitej Polskiej, a konkretnie jej przepis art. 32 i 84.
Izba Skarbowa wnosiła w pierwszy kolejności o odrzucenie skargi a w razie nie uwzględnienia tego wniosku, o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje
W pierwszej kolejności stwierdzić należy, że nie zachodzą podstawy do odrzucenia skargi z uwagi na nie uzupełnienie w terminie jej braków formalnych w postaci przedłożenia pełnomocnictwa przez radcę prawnego. Pełnomocnictwo powyższe zostało złożone wprawdzie dopiero na rozprawie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym, lecz pełnomocnik wyjaśnił okoliczności związane z jego stwierdzonym w tym momencie brakiem. W ocenie Sądu w stanie faktycznym niniejszej sprawy, zawiadamianie pełnomocnika zwłaszcza o poszczególnych czynnościach sądowych mogło usprawiedliwiać przekonanie o nieistnieniu braku w tym zakresie i nie można obarczać strony ewentualnymi niekorzystnymi dla niej skutkami z powodu jakiegokolwiek niedopatrzenia sądu, tym samym pozbawienia możliwości obrony jej praw.
Przechodząc do meritum sprawy w ocenie Sądu skarga jest uzasadniona.
Przyznać należy słuszność organom podatkowym, że w stanie prawnym obowiązującym do 2003 roku brak było wyraźnego przepisu stwierdzającego, że za nadpłatę uważa się również kwotę zobowiązania podatkowego zapłaconą przez osobę trzecią, jeżeli w decyzji o jej odpowiedzialności określono ją nienależnie lub w wysokości większej od należnej.
Takie uregulowanie wprowadzono dopiero w art. 72 par. l pkt. 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r Ordynacji podatkowej od l stycznia 2003 roku.
Do tego czasu istniała więc luka prawna w tym zakresie.
Sąd podziela wywody skargi, że w takiej sytuacji organy podatkowe winny postąpić analogicznie jak w przypadku nadpłaty poczynionej przez podatnika i dokonać zwrotu nadpłaconego podatku na podstawie przepisu art. 72 i następnych ordynacji.
Wydaje się to dopuszczalne, gdyż zastosowanie analogii nie prowadziło by do powstania nowego zobowiązania podatkowego, nowych stanów faktycznych nie przewidzianych ustawami podatkowymi jako podstawa opodatkowania, stworzenia podstawy do umorzenia zaległości podatkowych, czy też kreowania ulg podatkowych.
Zdaniem sądu, niekonsekwencją organu podatkowego jest traktowanie jakiegoś podmiotu - w sytuacji, gdy uiszcza on za inny podmiot zobowiązanie podatkowe -jako właściwego podatnika, zaś gdy podmiot ten występuje z żądaniem stwierdzenia nadpłaty -jako podmiotu, który nie jest podatnikiem właściwym do występowania z takim żądaniem.
Taka sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie, kiedy to organ przeniósł na skarżącego odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe spółki, której był wspólnikiem, wyegzekwował w drodze przymusowej określoną kwotę, a gdy w wyniku późniejszego postępowania okazało się, że jest to zupełnie inna wysokość odmówił jej zwrotu, z uwagi na brak podstawy prawnej.
Podkreślić należy, że skarżący nie wpłacił spornej sumy organowi podatkowemu bez podstawy prawnej, a egzekucja oparta była na opisanej decyzji tego organu.
W takim kierunku wypowiadał się już Naczelny Sąd Administracyjny wprawdzie w nieco innym stanie faktycznym, nie mniej co do zasady wyraził pogląd, który jak najbardziej jest zbieżny ze stanowiskiem składu orzekającego w niniejszej sprawie. /wyrok z dnia 15 II 2001 r. sygn. III SA 2842/99 -Przegląd Podatkowy 2001/6/61/ Gdyby przyjąć stanowisko organu podatkowego, iż świadczenie skarżącego nie mieściło się w pojęciu nadpłaty uregulowanym w wskazanych przepisach Ordynacji, dla dochodzenia zwrotu spornych kwot była by właściwa droga postępowania cywilnego.
Fakt jednoznacznego wyartykułowania w 2003 roku obowiązku zwrotu nadpłaty osobom wymienionym w art. 72 par. l pkt 4 Ordynacji, potwierdza wolę ustawodawcy, iż świadczeniu osoby trzeciej w takiej sytuacji nie powinno się przypisać charakteru świadczenia majątkowego o charakterze cywilnoprawnym,zatem żądanie powyższe winno być dochodzone w postępowaniu administracyjnym - podatkowym.
Sąd podziela stanowisko skarżącego o naruszeniu co najmniej przepisu art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej poprzez postawienie go w gorszej sytuacji aniżeli podatnika za zobowiązanie którego odpowiada,a więc naruszenie zasady równości.
Z tego względu Wojewódzki Sąd Administracyjny uznając skargę za zasadną i działając na podstawie przepisu art. 145 par. l pkt. l a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed Sądami Administracyjnymi
/DZ. U. NR. 153, poz. 1270/ w zw. z art. 97 par. l przepisów wprowadzających tą ustawę / DZ. U. Nr 153 z 2002 r. poz. 1271 ze zm./ orzekł jak w sentencji.
O kosztach nie orzeczono wobec braku ich żądania przez pełnomocnika będącego radcą prawnym.