Uzasadnienie
W dniu [...].04.2005 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. wydał wynik kontroli Nr [...] na wskutek przeprowadzonej kontroli rzetelności deklarowanych przez I. D. i E. D. - Piekarnia i Ciastkarnia w N. podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003 r. oraz podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2003 r. W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego za 2003 r. stwierdzono nieprawidłowości w ustaleniu kosztów uzyskania przychodów oraz zaniżenie przychodów w związku z prowadzeniem sprzedaży poza kasą fiskalną oraz w ramach nieistniejącej firmy.
I. D. i E. D. złożyli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie na wynik kontroli wydany przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...] 04.2005 r. Strona skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów prawa procesowego, a to art. 121 par. 1, art. 83 par. 1, art. 284 b par. 1 oraz art. 139 par. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, póz. 926 z późn. zm.) oraz art. 24 ust. 1 pkt. 1 ustawy o kontroli skarbowej oraz naruszenie art. 83 ust. 1 pkt 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Skarżący zarzucili, iż kontrola była prowadzona w sposób nieprawidłowy, bezpodstawnie przedłużana. Inspektor Kontroli Skarbowej dokonał oceny dowodów z naruszeniem zasady swobodnej oceny rodowód. Organ bezpodstawnie wydał wynik kontroli zamiast decyzji. Wydanie wyniku kontroli, w którym organ stawia poważne zarzuty dotyczące nierzetelności prowadzenia ksiąg rachunkowych oraz dokonuje szacowania dochodów jest zdaniem skarżących naruszeniem norm prawnych, znacząco ogranicza prawa kontrolowanego ponieważ istnieje ograniczona możliwość zaskarżenia wyniku kontroli. Ponadto skarżący zarzucają, że w wyniku kontroli brak jest pouczenia o możliwości odwołania od zawartych w nim ustaleń.
Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. w odpowiedzi na skargę wniósł o odrzucenie skargi. Przepisy ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (t. jedn. Dz.U. z 2004r. Nr 8, poz. 65 z późn. zm.) możliwości złożenia skargi na wynik kontroli do sądu administracyjnego dlatego nie zostało zamieszczone takie pouczenie. Powyższe prawo przysługiwałoby skarżącemu na podstawie przepisu art. 3 par. 2 pkt 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, póz. 1270 z późn. zm.), gdyby w wyniku kontroli nałożono na kontrolowanego obowiązek, który skutkowałby wyższym zobowiązaniem podatkowym niż zobowiązanie podatkowe wykazane przez kontrolowanego. W zaskarżonym wyniku kontroli znajduje się jedynie opis faktów. Wynik kontroli nie dotyczy uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa.
Ponadto Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. podał, że skarżący będą mogli bronić swojego interesu prawnego w innym postępowaniu, w którym będą wykorzystane zawarte w wyniku kontroli ustalenia. Podjęta w następstwie przeprowadzenia nowego postępowania decyzja podatkowa będzie na zasadach ogólnych objęta kontrola sądu po wyczerpaniu toku instancji. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. podał, że przed skierowaniem skargi do Sądu, skarżący zwrócili się do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z wezwaniem do usunięcia naruszenia prawa. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. stwierdził bezzasadność wniosku skarżących.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje
Podstawową kwestią w przedmiotowej sprawie jest zagadnienie dopuszczalności wniesienia skargi przez I. D. i E. D. - Piekarnia i Ciastkarnia w N. na wynik kontroli Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...].04.2005 r. Nr [...] w przedmiocie ustalenia faktów w zakresie kosztów uzyskania przychodów oraz przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r.
Zgodnie z przepisem art. 3 par. 2 pkt 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, póz. 1270 z późn. zm.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na inne niż określone w pkt 1 - 3 (decyzje administracyjne, postanowienia) akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. doktrynie i orzecznictwie utrwalony jest pogląd, że brak wskazania wprost przez ustawodawcę działania w formie decyzji administracyjnej nie oznacza, że jest ona wyłączona. Istotne znaczenie ma również ustalenie zakresu pojęciowego aktu lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczących uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa, o jakich mowa w art. 3 par. 2 pkt 4 cyt. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie podziela pogląd zawarty w uchwale 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 04.12.2000 r. sygn. FPS 13/00, iż wynik kontroli, który nie wykraczając poza granice ukształtowane przepisami art. 24 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. Nr 100, póz. 442 z późn. zm.) wskazuje wyłącznie określone uchybienia oraz dokonuje ustaleń faktycznych, a tym samym nie dotyczy przyznania, stwierdzenia albo uznania uprawnienia bądź obowiązku wynikających z przepisów prawa, nie podlega zaskarżeniu do sądu administracyjnego.
W ocenie Sądu w składzie orzekającym w niniejszej sprawie zaskarżony wynik kontroli wskazuje wyłącznie uchybienia w zakresie kosztów uzyskania przychodów oraz przychodów oraz opis tych faktów. dokonując ustaleń faktycznych w tym zakresie jednakże nie dotyczy przyznania, stwierdzenia albo uznania uprawnienia bądź obowiązku wynikającego z przepisów prawa. Wynik kontroli zawiera zatem tylko ustalenia, opis faktów, które nie kreują nowej sytuacji prawnej. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. przesiał wynik kontroli właściwemu miejscowo Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w N. celem ewentualnego prowadzenia postępowania w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. Skarżący mogą zatem bronić swojego interesu prawnego w innym postępowaniu, w którym mogłyby zostać wykorzystane ustalenia zawarte w wyniku kontroli. Wydana decyzja na zasadach ogólnych objęta byłaby kontrolą sądu administracyjnego.
Mając powyższe na uwadze, Sąd odrzucił skargę na podstawie art.58 par. 1 pkt 6 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, póz.1270).