Uzasadnienie
W dniu 28 maja 1993 r. Waldemar S. nabył samochód osobowy marki Honda CRX. W dniu 1 czerwca 1993 r. samochód został zatrzymany do dyspozycji Prokuratury Rejonowej Ł.-W. Zatrzymany został również dowód rejestracyjny samochodu. Wskutek prowadzonego postępowania karnego, które zakończyło się uniewinnieniem podatnika od zarzutu paserstwa celnego. Dopiero pod koniec września 1996 r. podatnikowi zwrócono zatrzymany samochód wraz z dokumentami. W dniu 12 października 1998 r. podatnik złożył umowę kupna samochodu w Urzędzie Skarbowym Ł.-P. do opodatkowania wraz z podaniem o umorzenie odsetek.
Decyzją z 19 października 1998 r. organ podatkowy wymierzył skarżącemu opłatę skarbową i określił odsetki od zaległości w wysokości 962,90 zł przyjmując, że termin płatności opłaty upłynął dnia 11 czerwca 1993 r. Jednocześnie organ pierwszej instancji zwrócił się do Urzędu Miasta Ł. na podstawie art. 10 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 10 grudnia 1993 r. o finansowaniu gmin /Dz.U. nr 129 poz. 600 ze zm./ o wydanie przez ten Urząd decyzji w sprawie wyrażenia zgody na umorzenie odsetek. Prezydenta Miasta Ł. postanowieniem z dnia 1 grudnia 1998 r. odmówił skarżącemu wyrażenia zgody na umorzenie odsetek za zwłokę. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. rozpatrzyło natomiast złożone przez skarżącego zażalenie w trybie przewidzianym przez ustawę z dnia 26 listopada 1998 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego w latach 1999-2001 /Dz.U. nr 150 poz. 983 ze zm./ i ze względu na treść art. 17 ust. 4 tej ustawy umorzyło postępowanie.
W związku z tym. Urząd Skarbowy Ł.-P. w dniu 14 lipca 1999 r. odmówił skarżącemu wyrażenia zgody na umorzenie odsetek, natomiast Izba Skarbowa w Ł. zaskarżoną decyzją z dnia 15 listopada 1999 (...) utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji.
W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego, podobnie jak w odwołaniu, skarżący podniósł, że w związku z zatrzymaniem pojazdu wraz z dokumentami w postępowaniu karnym nie był w stanie uiścić w terminie opłaty skarbowej, a zatem wymierzenie odsetek już od dnia 11 czerwca 1993 r. uważa za krzywdzące. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w Ł. wniosła o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga zasługuje na uwzględnienie.
Należy zgodzić się co prawda z wyjaśnieniami organu odwoławczego dotyczącymi zależności wydanej decyzji od uprzednich decyzji organów samorządowych. Jednak odwołanie skarżącego zawierało również zarzuty dotyczące zasadności określenia przez organy podatkowe odsetek już od dnia 11 czerwca 1993. Skarżący w odwołaniu wyjaśnił, że w związku z zatrzymaniem samochodu i jego dokumentacji na potrzeby postępowania karno-celnego nie mógł uiścić w terminie opłaty skarbowej i że odsetki należało w związku z tym określić od dnia wydania pojazdu wraz z dokumentacją po zakończeniu postępowania karnego. Organy podatkowe do tego zarzutu skarżącego się nie ustosunkowały w swych decyzjach mimo, że zawarte w aktach sprawy uzasadnienie wyroku Sądu Rejonowego w Ł. (...) zdaje się potwierdzać wyjaśnienia skarżącego zawarte w odwołaniu. Organy podatkowe nie wyjaśniły tej okoliczności, mimo że jest ona istotna dla sprawy i mogła wpłynąć nawet na stanowisko zajęte przez organy samorządowe.
Naruszony został zatem w sprawie art. 187 par. 1 i Ordynacji podatkowej. Prowadząc ponownie postępowanie odwoławcze organ odwoławczy powinien zatem wyjaśnić, czy skarżący po 11 czerwca 1993 r. nie dysponował dokumentami koniecznymi do wymierzenia opłaty skarbowej /np. umową kupna pojazdu/ i wyjaśnić na jakiej podstawie przyjmuje datę, w której powstała zaległość podatkowa. Ponownie zwracając się ze stosownym zapytaniem do organów samorządowych organy podatkowe powinny zaznajomić je ze wszystkimi okolicznościami sprawy.
Należy w tym miejscu zauważyć, że organy podatkowe zwróciły się o zgodę na udzielenie ulgi podatkowej skarżącemu powołując się ma art. 10 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 10 grudnia 1993 r. o finansowaniu gmin /Dz.U. nr 129 poz. 600/. W trybie przewidzianym przez tę ustawę sprawa została rozpatrzona przez Prezydenta Miasta Ł., który postanowieniem z dnia 1 grudnia 1998 r. odmówił skarżącemu wyrażenia zgody na umorzenie odsetek za zwłokę i jednocześnie poinformował skarżącego o prawie do wniesienia zażalenia od tego postanowienia do Samorządowego Kolegium Odwoławczego. Samorządowe Kolegium Odwoławcze rozpatrzyło natomiast odwołanie w trybie przewidzianym przez ustawę z dnia 26 listopada 1998 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego w latach 1999-2001 /Dz.U. nr 150 poz. 983 ze zm./. Treść art. 17 ust. 4 tej ustawy nie zawiera uprawnienia do wniesienia zażalenia na postanowienie wydane przez przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego, które dotyczy wyrażenia zgody na odroczenie, umorzenie lub rozłożenie na raty podatków oraz zwalnianie płatnika z obowiązku pobrania oraz wpłaty podatku lub zaliczek na podatek przez urząd skarbowy.
W związku z powyższym Kolegium nie rozpatrzyło wniesionego zażalenia i umorzyło postępowanie. Powyższe rozstrzygnięcie stało się ostateczne i prawomocne, gdyż skarżący nie wniósł od niego skargi. Budzi ono jednak wątpliwości Sądu. Uregulowanie zawarte w przepisie art. 10 ust. 2 ustawy o finansowaniu gmin /Dz.U. 1993 nr 129 poz. 600/, straciło w trakcie prowadzonego postępowania moc obowiązującą, albowiem 1 stycznia 1999 r. weszła w życie ustawa z dnia 26 listopada 1998 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego w latach 1999 i 2000 /Dz.U. nr 150 poz. 983/, której art. 17 ust. 4 wprowadził unormowania odmienne od ustawy o finansowaniu gmin. Utrzymała ona wprawdzie rozpoznawanie wniosków o ulgi podatkowe dla tej samej grupy podatników również w formie postanowienia, jednak wprowadziła dwa inne niż dotychczas uregulowania prawne.
Po pierwsze, przepisy obecnie obowiązującej ustawy stanowią, iż przedmiotowy wniosek lub zgodę wydaje, w formie postanowienia, przewodniczący zarządu jednostki samorządu terytorialnego, nie zaś, jak dotychczas, zarząd gminy. Po drugie, na postanowienie takie nie przysługuje już zażalenie. Choć ustawa nowa nie zawierała uregulowań intertemporalnych, to jednak nie można z tego wyciągnąć tak daleko idących wniosków jak uczyniło to Samorządowe Kolegium Odwoławcze, że odwołanie nie mogło być rozpatrzone przez organ odwoławczy w związku z treści art. 17 ust. 4 nowej ustawy.
W trakcie prowadzonego postępowania skarżący nie mógł utracić prawa do rozpatrzenia zażalenia złożonego w terminie /16 grudnia 1998/ i przed wejściem w życie nowej regulacji, gdyż taka interpretacja art. 66 ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego w latach 1999 i 2000 /Dz.U. nr 150 poz. 983/, jest niezgodna z całą doktryną zasad państwa prawnego wypracowaną przez orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego /por. np. orzeczenie TK K 1/88 z dnia 30 listopada 1988 r. - OTK 1988 nr 1 poz. 6; K 15/95 z dnia 25 czerwca 1995 r. - OTK 1996 nr 3 poz. 22/. Zgodnie z tą doktryną, interpretacja uregulowań intertemporalnych nie może powodować utraty słusznie nabytych praw podmiotowych przez obywateli. W sytuacji milczenia ustawodawcy na temat sposobu rozstrzygnięcia zażalenia złożonego przez podatnika przed wejściem w życie nowej ustawy, należało dać pierwszeństwo nabytemu przez podatnika prawu do złożenia zażalenia i rozpoznać je zgodnie ze starą ustawą.
Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 55 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym.