Uzasadnienie
Piotr S. prowadził działalność gospodarczą - handel hurtowy i detaliczny artykułami spożywczymi.
Skarżący korzystał ze zwolnienia od podatku obrotowego i dochodowego na mocy decyzji z dnia 31.01.1991 r. na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 maja 1990 r. /Dz.U. nr 35 poz. 203 ze zm./ w okresie 31.12.1990 r. - 30.12.1992 r. Decyzją z dnia 3 listopada 1995 r. w sprawie utraty warunków do zwolnienia Urząd Skarbowy w Z. potwierdził utratę prawa do zwolnienia od podatków obrotowego i dochodowego, które nastąpiło z mocy prawa z uwagi na zaistniałe przesłanki przewidziane w par. 7 ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 maja 1990 r. w sprawie zwolnienia od podatków obrotowego i dochodowego podatników osiągających przychody z niektórych rodzajów nowo uruchomionej działalności gospodarczej /Dz.U. nr 35 poz. 203 ze zm./.
W wyniku kontroli w dniu 1 sierpnia 1995 r. przez pracowników Urzędu Skarbowego w Z. ustalono, że skarżący prowadził w sposób nierzetelny podatkową księgę przychodów i rozchodów w roku 1992 zaniżając obrót na łączną kwotę 76.903.400 zł, co oznacza naruszenie przepisu par. 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 1991 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów /Dz.U. nr 125 poz. 559/.
W dniu 27 listopada 1995 r. skarżący został zapoznany z ustaleniami i wymiarem podatku obrotowego do zapłaty w trybie art. 10 Kpa. W dniu 14 grudnia 1995 r. Urząd Skarbowy w Z. wydał decyzję określającą zobowiązanie w podatku obrotowym za rok 1992 w kwocie 53.542.000 zł z odsetkami od 1 lutego 1993 r.
W wyniku odwołania złożonego w dniu 8 stycznia 1996 r. Izba Skarbowa w Ł. wydała decyzję (...) z dnia 22 października 1996 r. utrzymującą w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w Z. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego podatnik ww. decyzji zarzucił:
- - wydanie orzeczenia z naruszeniem art. 2 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych przez przyjęcie, że w okresie korzystania z ulg podatkowych w trybie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 maja 1990 r. w sprawie zwolnienia od podatków obrotowego i dochodowego podatników osiągających przychody z niektórych rodzajów nowo uruchomionej działalności gospodarczej /Dz.U. nr 35 poz. 203/ - Piotr S. miał obowiązek uiszczenia w terminie do dnia 31 stycznia 1993 r. podatku obrotowego za 1992 r. pomimo nieistnienia w tym czasie zobowiązania podatkowego,
- - art. 5 ust. 1 i 2, art. 18, art. 19 i art. 20 o zobowiązaniach podatkowych przez bezpodstawne ustalenie że obowiązek wykonania zobowiązania w podatku obrotowym za 1992 r. przez skarżącego korzystającego z ulg podatkowych, nie wymagał uprzedniego doręczenia decyzji o utracie prawa do zwolnienia od podatków i będącej tego konsekwencją decyzji wymiarowej i przez to przyjęcie, że Piotr S. ma obowiązek zapłaty odsetek za zwłokę od 1 lutego 1993 r.
Izba Skarbowa w Ł. zważyła, co następuje.
Skarżący nierzetelnie prowadził podatkową księgę przychodów i rozchodów, w wyniku czego w roku 1992 zaniżył podstawę opodatkowania na łączną kwotę 76.903.400 zł naruszając w ten sposób przepis par. 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 1991 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów /Dz.U. nr 125 poz. 559/.
Dokonując zapisów w księdze skarżący miał obowiązek złożenia zeznania w podatku obrotowym do dnia 31 maja 1993 r. Przed sporządzeniem zeznania skarżący miał obowiązek sprawdzenia poprawności ksiąg, dokonania ewentualnych korekt wpisów w wyniku porównania dokumentów źródłowych z wpisami dokonanymi w księgach, czego jednak nie dopełnił. Tak więc prowadzone księgi nie odzwierciedlały stanu rzeczywistego w roku 1992, choć skarżący miał realne możliwości wywiązania się z nałożonego obowiązku wynikającego z przepisu prawa, aby nie narazić się na zarzut nierzetelności w prowadzeniu ksiąg /z wszystkimi konsekwencjami/. Było to możliwe do wykonania, gdyż skarżący miał pełny obraz prowadzonej przez siebie działalności i związanej z nią dokumentacją księgową.
Według wykładni Naczelnego Sądu Administracyjnego /np. wyrok z 25 stycznia 1994 r. SA/Gd 804/93/ przepis par. 7 ust. 5 wyżej powołanego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 maja 1990 r. jest samoistną podstawą, co oznacza, że utrata prawa do zwolnienia od podatków obrotowego i dochodowego nastąpiła z mocy prawa. Przepis art. 5 ust. 2 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./ stanowi, że jeżeli z przepisów prawa wynika obowiązek wykonania zobowiązania podatkowego bez uprzedniego doręczenia decyzji, zobowiązanie podatkowe powstaje z chwilą zaistnienia okoliczności,. z którymi przepisy prawa łączą powstanie takiego zobowiązania. W podatku obrotowym okolicznością taką jest osiągnięcie obrotu w roku podatkowym, natomiast jego ostateczną wartość można ustalić w chwili, gdy rok podatkowy dobiegł końca. Tak więc sporządzenie i złożenie organowi podatkowemu rzetelnego zeznania podatkowego należało do podstawowych obowiązków skarżącego.
W przypadku zobowiązania podatkowego powstającego z mocy prawa nie jest możliwe wydanie decyzji, o której mowa w art. 5 ust. 1 powołanej wyżej ustawy. Istnieje natomiast konieczność wydania decyzji o charakterze deklaratoryjnym stwierdzającej powstanie zobowiązania podatkowego i jego wykonanie w terminie określonym przepisami /art. 5 ust. 3/. Przebieg postępowania dowodowego /przyjęcie bądź pominięcie jako dowodu w postępowaniu podatkowym/ nie decyduje o sposobie powstawania zobowiązań podatkowych.
W przypadku Piotra S. nie może mieć więc zastosowania art. 5 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych.
W związku z powyższym w decyzji Urzędu prawidłowo zostały zastosowane przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 stycznia 1995 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. nr 7 poz. 33/, w wyniku czego skarżący ma obowiązek łącznie z zapłatą zaległości uregulować odsetki od dnia 1 lutego 1993 r.
Mając na uwadze powyższe Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga nie jest zasadna.
Podatek dochodowy /od osób fizycznych/ i podatek obrotowy to podatki - daniny publiczne - uregulowane i z mocy prawa wykonywane na zasadzie samoobliczenia /podatku/. Powyższe polega na tym, iż zobowiązanie podatkowe powstaje z mocy prawa zaś podatnik ma obowiązek, bez uprzedniego wezwania organu podatkowego i bez potrzeby wydawania i doręczania administracyjnej decyzji podatkowej, obliczyć podatek i złożyć - w terminie przewidzianym przez prawo - zeznanie podatkowe uiszczając przy tym podatek należny. Nie wykonanie tych obowiązków tworzy po stronie organu podatkowego prawo i obowiązek określenia wysokości zobowiązania podatkowego na mocy art. 5 ust. 3 przywoływanej ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 18 maja 1990 r. w sprawie zwolnienia od podatków obrotowego i dochodowego podatników osiągających przychody z niektórych rodzajów nowo uruchomionej działalności gospodarczej /Dz.U. nr 35 poz. 203 ze zm./ nie zmienia wskazanej istoty analizowanych podatków.
Jeżeli zostaną spełnione przesłanki utraty zwolnienia podatkowego /które ma charakter "warunkowy" albowiem pozytywnie realizuje się ostatecznie pod warunkiem przestrzegania i wykonania przez podatnika obowiązków i rygorów cyt. rozporządzenia/ to organ podatkowy w swej decyzji /o charakterze deklaratoryjnym/ stwierdza tylko, że z mocy samego prawa w badanym okresie podatkowym nastąpiła utrata zwolnienia odnośnie okresu wymienionego w zdaniu drugim par. 7 ust. 5 analizowanego rozporządzenia Ministra Finansów. Utrata z mocy prawa zwolnienia podatkowego, o której stanowi się w par. 7 ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 maja 1990 r. w sprawie zwolnienia od podatków obrotowego i dochodowego podatników osiągających przychody z niektórych rodzajów nowo uruchomionej działalności gospodarczej następuje w czasie udzielonego /i utraconego/ zwolnienia i wywołuje skutki w okresie wymienionym ca zdaniu drugim cyt. przepisu par. 7 ust.
5. Powyższe stanowi okoliczność prawną, którą organ podatkowy obowiązany jest wziąć pod uwagę badając - dla potrzeb decyzji wymiarowej - podatkowy stan faktyczny, w którym z mocy prawa nastąpiła utrata zwolnienia podatkowego za okres wymieniony w przywołanym przepisie regulującym przesłanki utraty i utratę zwolnienia podatkowego,. Określając zobowiązanie podatkowe za okres objęty, stwierdzoną deklaratoryjnie, utratą zwolnienia podatkowego, organ podatkowy rozstrzyga na obowiązujących powszechnie zasadach weryfikacji podatku realizowanego stosownie do przepisów o samoobliczeniu. Określając wysokość powstałego z mocy prawa zobowiązania podatkowego za konkretny rok podatkowy organ podatkowy bierze pod uwagę również termin, z którym ex lege podatek stał się wymagalny i który następuje niezwłocznie po upływie terminu do ostatecznego zakończenia procesu samoobliczenia przez złożenie zeznania podatkowego i immanentnie z tym związane uiszczenie podatku w wysokości wynikającej z prawidłowego rozliczonego podatkowego stanu faktycznego /np. art. 45 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm., par. 29 w zw. z par. 30 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 kwietnia 1991 r. w sprawie stawek podatku obrotowego od osób fizycznych nie będących jednostkami gospodarki uspołecznionej osób prawnych i innych jednostek organizacyjnych nie posiadających osobowości prawnej, ulg, zwolnień i trybu płatności tego podatku - Dz.U. nr 38 poz. 165 ze zm./.
Jeżeli w powyższym terminie wymagalności podatku rozliczonego na zasadzie samoobliczania nie został on w wysokości wynikającej prawidłowo z podatkowego stanu faktycznego zapłacony, rozpoczynają biec odsetki za zwłokę od powstałej w ten sposób, z tego powodu i od tegoż terminu zaległości podatkowej /art. 18 ust. 2, art. 19 ust. l, art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych - Dz.U. nr 27 poz. 111 ze zm./.
Powyższe rozważania Sądu stanowią pełne i kompleksowe ustosunkowanie się do skargi /jej zakresu, przedmiotu, zarzutów i wniosków/ zważywszy przy tym na okoliczności, że skarżący nie kwestionował wymiaru określonych w stosunku do niego należności z tytułu podatku zaś decyzja o stwierdzeniu utraty prawa do zwolnienia podatkowego uprawomocniła się w I instancji, a więc nie jest i być nie może przedmiotem niniejszym rozpatrywanego zaskarżenia.
W tym stanie rzecz Sąd uprawniony był do orzeczenia o oddaleniu skargi.