Uzasadnienie
Decyzją z dnia 23 kwietnia 1998 r. Urząd Skarbowy w Ł. określił Janinie i Karolowi S. zaległość podatkową w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994 r. w kwocie 7.633,80 zł wraz z odsetkami za zwłokę na dzień wydania decyzji.
Izba Skarbowa w Ł. po rozpatrzeniu odwołania podatników decyzją z dnia 24 sierpnia 1998 r. utrzymała w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Powyższa decyzja została uchylona wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 stycznia 2001 r. I SA/Łd 2210/98.
Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Izba Skarbowa w Ł. decyzją z dnia 23 listopada 2001 r. uchyliła w całości decyzję Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia 23 kwietnia 1998 r. i określiła wysokość zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994 r. w kwocie 7.148,70 złotych oraz odsetki za zwłokę.
W uzasadnieniu decyzji wskazano w szczególności, że do kosztów uzyskania przychodów podatnika prowadzącego działalność gospodarczą należy zaliczyć koszty zakupu soków owocowych oraz karmy dla psa, a także odpisy amortyzacyjne w kwocie 3.300.000 zł /przed denominacją/ od zakupionego urządzenia "R.", które było wykorzystywane przy prowadzeniu hurtowni. Nie stanowi natomiast kosztu uzyskania przychodów wydatek dotyczący zakupu telefonu komórkowego oraz jego aktywacja, która zwiększa wartość środka trwałego. Kosztem są natomiast odpisy amortyzacyjne od tego środka za miesiące sierpień-grudzień 1994 r. w wysokości 755.000 "starych" zł.
Izba Skarbowa nie uznała też za koszty uzyskania przychodów wydatku w kwocie 66.212.704 zł /przed denominacją/ z tytułu rozliczenia przebiegu prywatnego samochodu osobowego według stawki zryczałtowanej za 1 km bez udokumentowania rachunkami zawierającymi numer rejestracyjny pojazdu, czym naruszono przepisy zawarte w ust. 21 objaśnień do podatkowej księgi przychodów i rozchodów zawartych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1992 r. /Dz.U. nr 99 poz. 496 ze zm./. Z treści tego przepisu wynika wymóg dokumentowania kosztów transportu związanych z używaniem do celów działalności gospodarczej prywatnego samochodu rachunkami zawierającymi numer rejestracyjny pojazdu. Przedstawione przez podatnika rachunki nie spełniały tego wymogu. Podatnik może zaliczyć w koszty działalności poniesione wydatki pod warunkiem posiadania przewidzianych przepisami prawa dowodów ich poniesienia. Stwierdzona wadliwość powoduje, iż podatnik nie udowodnił, że zakupione paliwo służyło wyłącznie do celów działalności gospodarczej i w jakim zakresie. W 1994 r. Karol S. poniósł też wydatki na usługi związane z obcym transportem w kwocie 340 mln "starych" zł, ponadto wykorzystywał w działalności 2 samochody wprowadzone do ewidencji środków trwałych. Przedłożona przez podatnika w toku postępowania ewidencja przebiegu pojazdu założona dla rzekomo wykorzystywanego w działalności własnego samochodu osobowego /niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych/ była prowadzona według wzoru obowiązującego dopiero w 1995 /następnym/ roku.
W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego na powyższą decyzję Janina i Karol S. wnieśli o jej uchylenie podnosząc zarzuty naruszenia:
- art. 180, art. 187, art. 191 i art. 210 Ordynacji podatkowej;
- art. 70 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej w stosunku do zobowiązania, które uległo przedawnieniu;
- art. 30 ustawy o NSA przez wydanie decyzji sprzecznej z wiążącą oceną prawną zawartą w wyroku z dnia 17 stycznia 2001 r.;
- art. 22 i art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. "b" ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz par. 7 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 marca 1992 r. w sprawie składników majątkowych uznawanych za środki trwałe /Dz.U. 1994 nr 104 poz. 508/ poprzez nieuznanie za koszt uzyskania przychodów wydatków na zakup i aktywację telefonu komórkowego.
Zdaniem strony zaskarżona decyzja została podjęta z jawnym naruszeniem wiążącej oceny NSA, a nadto z naruszeniem przepisów, co do których Sąd już w wyroku z dnia 17 stycznia 2001 r. stwierdził naruszenie prawa. Izba Skarbowa wbrew zaleceniom Sądu nie przeprowadziła uzupełniającego postępowania dowodowego co do zasadności zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup paliwa. Zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego został podniesiony w piśmie z dnia 4 czerwca 2001 r. i organ odwoławczy nie ustosunkował się do niego. Organ podatkowy dowolnie określił wartość początkową telefonu komórkowego, tak aby nie uwzględnić wydatków podatnika w kosztach podatkowych, nie zważając na fakt, że aktywacja telefonu nie przekracza kwoty 1.000 zł, a zatem wydatek ten podlega zaliczeniu bezpośrednio w koszty.
W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w Ł. wniosła o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. W glosie do protokołu rozprawy Izba Skarbowa w Ł. wyjaśniła, że zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych wynikająca z wcześniejszej decyzji organu I instancji z dnia 20 listopada 1996 r. została rozłożona na 8 rat płatnych w okresie styczeń-sierpień 1997 r. Wszystkie raty zostały zapłacone. Zobowiązanie wynikające z decyzji z dnia 23 kwietnia 1998 r. zostało zapłacone w terminie do dnia 28 sierpnia 1998 r., a Urząd Skarbowy w Ł. nie podejmował żadnych czynności egzekucyjnych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga nie jest zasadna.
Nie jest trafny podnoszony przez stronę skarżącą zarzut naruszenia wiążącej oceny prawnej zawartej w wyroku z dnia 17 stycznia 2001 r. W wyroku tym Sąd stwierdził jedynie, że naruszenie objaśnień do podatkowej księgi przychodów i rozchodów nie przesądza o nierzetelności ksiąg podatkowych. Równocześnie wskazano na konieczność rozważenia czy brak numeru rejestracyjnego na rachunkach zakupu paliwa świadczy o nierzetelności księgi, czy też wyłącznie o pewnej formalnej wadliwości i jakie skutki ta wadliwość wywiera dla odpowiedzialności podatnika, czy podatnik udowodnił, że nabywane paliwo służyło do działalności gospodarczej. W zaskarżonej decyzji Izba Skarbowa nie podtrzymała zarzutu nierzetelnego prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów lecz dokonała oceny, że podatnik nie udowodnił, iż zakupione paliwo służyło do działalności gospodarczej. Jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego, Karol S. nie zatrudniał pracowników, a w działalności gospodarczej wykorzystywał również samochód F. "U." wprowadzony do ewidencji środków trwałych. Samochód "P." nie był wprowadzony do ewidencji środków trwałych, a na spornych rachunkach dotyczących zakupu paliwa brak jest numerów rejestracyjnych tego pojazdu. W tej sytuacji ocena, iż podatnik nie udowodnił, iż wydatki na zakup paliwa zostały poniesione w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą nie przekracza granic swobodnej oceny dowodów, wyznaczonych przepisem art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ i nie narusza art. 30 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./.
W końcowej części pisma z dnia 4 czerwca 2001 r. podatnicy podnieśli zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego. Skarżący trafnie podnoszą, że Izba Skarbowa nie ustosunkowała się do tego zarzutu. Jednak powyższe uchybienie nie miało wpływu na wynik sprawy, gdyż podniesiony zarzut nie jest zasadny. W orzecznictwie sądowym ugruntowany jest już pogląd, że nie ma podstaw do przyjęcia, iż decyzja organu pierwszej instancji przerywa bieg przedawnienia zobowiązania podatkowego. Termin pięcioletni przedawnienia dotyczy zatem również decyzji wydawanych w II instancji /np. wyrok SN z dnia 10 czerwca 2003 r. III RN 116/02 - Monitor Podatkowy 2003 nr 11 str. 40/. Jednak należy mieć na uwadze, że zobowiązanie podatkowe wygasa m.in. przez zapłatę podatku. W rozpoznawanej sprawie nie jest sporne, że skarżący należność wynikającą z decyzji Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia 23 kwietnia 1998 r. uiścili w sierpniu 1998 r. Jeżeli kwota podatku wynikająca z decyzji określającej zobowiązanie podatkowe została przez podatnika uiszczona przed upływem terminu przedawnienia, to późniejszy upływ terminu przedawnienia nie stoi na przeszkodzie wydania przez organ odwoławczy na podstawie art. 233 par. 1 pkt 2 lit. "a" ustawy Ordynacja podatkowa decyzji określającej podatek w kwocie niższej od zapłaconej /zob. wyrok NSA z dnia 7 maja 2003 r. I SA/Wr 2282/00 - Przegląd Podatkowy 2003 nr 10 str. 63/.
Jest poza sporem, iż zakupiony przez podatnika telefon komórkowy został zaliczony do środków trwałych i wprowadzony do ewidencji tych środków. Organy podatkowe trafnie wskazały na przepisy prawa, zgodnie z którymi wartością początkową środka trwałego w razie jego nabycia jest cena nabycia powiększona o koszty uboczne związane z zakupem, powstałe do chwili przekazania środka trwałego do użytkowania, a w szczególności koszty transportu, ubezpieczenia w drodze, cła czy montażu. Niewątpliwie koszty aktywacji czy podłączenia /montażu/ telefonu mieszczą się w kategorii ww. kosztów i w związku z tym nie mogły być zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów. Zarzut naruszenia art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. "b" ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest więc oczywiście bezzasadny.
Z powyższych przyczyn, wobec braku uzasadnionych podstaw skargi, z mocy art. 27 ust. 1 cyt. ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym należało orzec jak w sentencji wyroku.