Uzasadnienie
I SA/Łd 243/12
Zaskarżoną decyzją z [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. umorzył postępowanie odwoławcze w przedmiocie odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. orzekającej o dokonaniu zabezpieczenia na majątku M. H. przed wydaniem przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. decyzji w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług za październik, listopad i grudzień 2005 r.
W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że decyzję zabezpieczającą Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wydał w dniu [...] r. Decyzja ta została doręczona podatnikowi [...] r. i zaskarżona przez podatnika odwołaniem.
Następnie, w dniu [...] r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. określił M. H. wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za październik, listopad i grudzień 2005 r. Decyzja została doręczona 1 marca 2011 r.
Dalej Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że w myśl art. 33 § 2 pkt 2 w związku z art. 33 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej "o.p.") organ może dokonać zabezpieczenia zobowiązania podatkowego na majątku podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku wspólnym, przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, jeżeli z dowodów zgromadzonych w postępowaniu wynika, że zobowiązanie podatkowe może nie zostać wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Zgodnie natomiast z art. 33a § 1 pkt 2 o.p. decyzja o zabezpieczeniu wygasa z dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego.
W ocenie organu, skoro wobec podatnika wydana została decyzja wymiarowa, która spowodowała wygaśnięcie decyzji o zabezpieczeniu, to postępowanie odwoławcze w przedmiocie decyzji zabezpieczającej stało się bezprzedmiotowe i w związku z tym należało je umorzyć na podstawie art. 233 § 1 pkt 3 o.p.
Z rozstrzygnięciem tym nie zgodził się podatnik, który w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi zarzucił naruszenie:
- art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 208 § 1 o.p. poprzez przyjęcie, że wygaśnięcie decyzji w przedmiocie zabezpieczenia oznacza bezprzedmiotowość postępowania odwoławczego od tej decyzji;
- art. 121 § 1, art. 124, art. 125 § 1, art. 187, art. 210 § 4 o.p. poprzez:
- naruszenie obowiązku zebrania i rozpatrzenia całości materiału dowodowego mającego istotny wpływ na wydanie decyzji i tym samym na wypowiedzenie się w kwestii legalności zabezpieczenia zobowiązania na majątku podatnika;
- brak uzasadnienia prawnego i faktycznego decyzji, w szczególności poprzez brak wyjaśnienia podstawy prawnej tj. przyjęcie, że wygaśnięcie decyzji w przedmiocie zabezpieczenia oznacza, że decyzja nie kształtuje praw i obowiązków strony postępowania.
Wskazując na powyższe skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego.
W uzasadnieniu zaznaczył, że w orzecznictwie sądów administracyjnych prezentowane są odmienne stanowiska co do tego, jaki wpływ ma wydanie decyzji wymiarowej na bieg postępowania odwoławczego w sprawie zabezpieczenia zobowiązania podatkowego. W ocenie skarżącego, wygaśnięcie decyzji zabezpieczającej nie powinno uzasadniać umorzenia postępowania odwoławczego w sprawie zabezpieczenia, gdyż prowadziłoby to do pozbawienia strony możliwości żądania oceny przez organy odwoławcze i sądy zasadności decyzji podejmowanych przez urzędy skarbowe, zwłaszcza wówczas gdy podatnik podnosi, że w dacie jej wydania, była ona niezgodna z przepisami prawa. Na marginesie skarżący podniósł, że nie zachodziły przesłanki do wydania decyzji o zabezpieczeniu, a okoliczności tej nie zbadał organ odwoławczy z uwagi na umorzenie postępowania.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko i argumentację przedstawione w zaskarżonej decyzji.
Postanowieniem z [...] r. Sąd zawiesił z urzędu postępowanie sądowe do czasu rozstrzygnięcia przez skład siedmiu sędziów przedstawionego przez Naczelny Sąd Administracyjny, w sprawie I FSK 2053/09, zagadnienia prawnego: "Czy wygaśnięcie decyzji o zabezpieczeniu na podstawie art. 33a § 1 pkt 2 i 3 Ordynacji podatkowej powoduje bezprzedmiotowość postępowania odwoławczego dotyczącego tej decyzji i konieczność zastosowania art. 233 § 1 pkt 3 tej ustawy".
W dniu 24 października 2011 r. (I FPS 1/11) NSA w składzie siedmiu sędziów podjął następującą uchwałę: "Wygaśnięcie decyzji o zabezpieczeniu na podstawie art. 33a § 1 pkt 2 i 3 Ordynacji podatkowej powoduje bezprzedmiotowość postępowania odwoławczego dotyczącego tej decyzji i konieczność zastosowania art. 233 § 1 pkt 3 tej ustawy".
Postanowieniem z [...]r. Sąd podjął postępowanie zawieszone w niniejszej sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa.
Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego zaskarżona decyzja została wydana w następstwie wydania i doręczenia przez organ I instancji decyzji w przedmiocie określenia skarżącemu zobowiązania w podatku od towarów i usług za październik, listopad i grudzień 2005 r.
Wydanie (i doręczenie) decyzji wymiarowej z dnia 22 lutego 2011 r. spowodowało, zgodnie z art. 33a § 1 punkt 2 o.p. wygaśnięcie decyzji o zabezpieczeniu. W tej mierze nie ma sporu między stronami, gdyż treść cytowanego przepisu jest jasna i nie nastręcza żadnych wątpliwości interpretacyjnych.
Spór zaś dotyczy tego, czy w powyższym stanie organ II instancji był uprawniony do wydania zaskarżonej decyzji umarzającej postępowanie odwoławcze w przedmiocie zabezpieczenia z powodu jego bezprzedmiotowości jak twierdzi organ odwoławczy, czy też, że wydanie takiej decyzji jest niezgodne z prawem, gdyż uniemożliwia stronie poddanie decyzji w przedmiocie zabezpieczenia kontroli sądowej, jak wywodził w skardze pełnomocnik strony skarżącej.
W tak zarysowanym sporze należy przyznać rację organowi podatkowemu.
Niezależnie od zasadności zarzutów zaprezentowanych w skardze należy powołać się na pogląd orzeczniczy wyrażony w uchwale 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 1/11 wyjaśniającej poważne wątpliwości interpretacyjne, zgodnie z którą wygaśnięcie decyzji o zabezpieczeniu na podstawie art. 33a § 1 punkt 2 i 3 o.p. powoduje bezprzedmiotowość postępowania odwoławczego dotyczącego tej decyzji i konieczność zastosowania art. 233 § 1 punkt 3 o.p.
Zgodnie z art. 187 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zmianami; dalej "P.p.s.a.") uchwała składu 7 sędziów jest w danej sprawie wiążąca, zaś po myśli art. 269 § 1 P.p.s.a. odstąpienie od takiej uchwały jest możliwe tylko w trybie procesowym przewidzianym w cytowanym przepisie. Sąd I instancji w całości akceptuje stanowisko wyrażone w cytowanej uchwale, wobec czego nie znajduje podstaw do wystąpienia przewidzianego w art. 269 § 1 P.p.s.a.
Nie jest przy tym tak, jak widzi to autor skargi, iż rozstrzygnięcie przyjęte w rozpoznawanej sprawie przez organ odwoławczy wyłącza sprawę spod sądowej kontroli. Nie można zasadnie stawiać organowi podatkowemu zarzutu wyłączenia sprawy spod sądowej kontroli legalności aktu organu administracji w sytuacji, gdy to ustawodawca obliguje organ do takiego rozstrzygnięcia. Trzeba bowiem podkreślić z całą mocą, że doręczenie decyzji wymiarowej rodzi z urzędu skutek w postaci wygaśnięcia decyzji o zabezpieczeniu (art. 33a § 1 punkt 2 o.p.) Wygaśnięcie decyzji o zabezpieczeniu to najogólniej mówiąc jej wyeliminowanie z obrotu prawnego. Skoro zaś decyzja taka nie funkcjonuje w obrocie to nie można skutecznie się od niej odwołać. Innymi słowy jej wyeliminowanie z obrotu prawnego rodzi bezprzedmiotowość postępowania odwoławczego.
Wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji o zabezpieczeniu jest definitywną przeszkodą w prowadzeniu postępowania w zakresie zabezpieczenia, która uniemożliwia zrealizowanie jego zasadniczego celu to jest rozstrzygnięcia zasadności decyzji organu II instancji w tym przedmiocie. Nie zależy ona jednak od uznania organu a stanowi nakaz ustawowy, potwierdzony treścią powołanej uchwały składu 7 sędziów NSA.
W tej sytuacji nie mogły zostać uwzględnione zarzuty skargi. Zarzut dotyczący naruszenia art. 208 § 1 w związku z art. 233 § 1 punkt 1 o.p. okazał się niezasadny w świetle powoływanej wielokroć treści uchwały 7 sędziów NSA.
Z kolei zarzuty dotyczące naruszenia przepisów prawa procesowego nie mogły znaleźć akceptacji sądu, gdyż przedmiotem sądowej kontroli w rozpoznawanej sprawie pozostaje legalność zaskarżonej decyzji o umorzeniu postępowania odwoławczego a nie istnienie przesłanek zabezpieczenia, co zdaje się sugerować autor skargi.
Mając na względzie powyższe wywody, na podstawie art. 151 P.p.s.a. należało oddalić skargę.
P.Z-C.