Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z dnia18 stycznia 2023 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź - Polesie z dnia 24 października 2022 r. i określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2018 rok z tytułu dochodu osiągniętego z odpłatnego zbycia udziału stanowiącego 1/6 części zabudowanej nieruchomości gruntowej położonej w Ł., przy ul. [...] w wysokości 7.980 zł.
Zgodnie z ustalonym stanem faktycznym, dnia 25 kwietnia 2018 r., aktem notarialnym Rep. A nr [...] B.A. dokonała odpłatnego zbycia 1/2 części nieruchomości położonej w Ł., przy ulicy [...] za łączną kwotę 270.000 zł. Udział ten został nabyty przez stronę w drodze dziedziczenia w 2006 r. po ojcu – Z.A. oraz w 2014 r. po zmarłej matce – M.A.
Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź - Polesie postanowieniem z dnia 1 czerwca 2022 r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe, po przeprowadzeniu którego decyzją z dnia 24 października 2022 r. określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2018 rok z tytułu dochodu osiągniętego z odpłatnego zbycia posiadanego udziału stanowiącego 2/6 części zabudowanej nieruchomości gruntowej położonej w Ł., przy ul. [...] w wysokości 16.530 zł.
Kwestionując rozstrzygnięcie organu podatkowego I instancji, strona wniosła od niego odwołanie.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi decyzją z dnia 18 stycznia 2023 r. uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2018 rok z tytułu dochodu osiągniętego z odpłatnego zbycia udziału stanowiącego 1/6 części zabudowanej nieruchomości gruntowej położonej w Ł., przy ul. [...] w wysokości 7.980 zł.
Organ odwoławczy uznał zarzut strony wskazujący na zawyżenie wysokości podatku obliczonego przez organ I instancji i w konsekwencji przeprowadzonego postępowania przyjął wskazaną przez skarżącą w deklaracji PIT-39 kwotę przychodu w wysokości 45.000 zł za prawidłową. Skutkowało to wydaniem przez organ decyzji reformatoryjnej.
Ponieważ Podatniczka nadal nie zgadzała się z ustaleniami i wnioskami organu odwoławczego, złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu, strona zarzuciła naruszenie przepisów:
- 1) prawa materialnego:
- - art. 32 ust. 1 i 2 Konstytucji RP w zw. z art. 30e ust.
- 1. i 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm. – dalej jako: "p.d.f.") w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) p.d.f., w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 131 p.d.f. i art. 22 ust. 6d - 6e p.d.f. poprzez ich błędne zastosowanie w sytuacji, gdy skarżąca była doświadczona nierównym traktowaniem ze strony ustawodawcy, który przewidywał różne środki pomocy dla przedsiębiorców (w tym z branży budowlanej) w ramach tzw. tarcz antykryzysowych (dotacje, bezzwrotne pożyczki, umorzenia należności publicznoprawnych) a jednocześnie nie zapewnił takiej odpowiedniej pomocy stronie, która z takich środków pomocy nie korzystała, a wobec sytuacji na rynku usług budowlanych (braku dostępności takich usług w czasie pandemii) nie mogła przeznaczyć środków ze sprzedaży nieruchomości na własne cele mieszkaniowe (remont mieszkania) w ustawowym terminie, pomimo iż czyniła w tym zakresie starania;
- - art. 67a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.jed. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 z zm. – dalej jako: "o.p.") poprzez jego niezastosowanie pomimo stanowiska podatnika zgłaszającego wniosek o umorzenie zaległości lub jej odroczenie ("wnoszę o odstąpienie od wymierzenia podatku (...) w następnej kolejności o odroczenie terminu wykonania zobowiązania podatkowego");
- - art. 30e p.d.f. w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) p.d.f., w zw. z art. 10 ust. 5 p.d.f. w zw. z art. 67a § 1 o.p. poprzez ich błędne zastosowanie i przyjęcie, że bez znaczenia dla niniejszej sprawy ma data nabycia nieruchomości przez spadkodawcę, co jednak winno w ostateczności rzutować na możliwość zastosowania dobrodziejstwa z art. 67a o.p.;
- - art. 30e ust. 1 i 2 p.d.f. w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) p.d.f, w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 131 p.d.f. i art. 22 ust. 6d - 6e p.d.f. poprzez ich błędne zastosowanie i przyjęcie, że skarżąca nie przeznaczyła środków ze sprzedaży nieruchomości na własne cele mieszkaniowe pomimo wskazań skarżącej na takie wydatki lub ich planowanie;
- 2) przepisów postępowania:
- - art. 121 § 1 o.p. poprzez brak zastosowania tego przepisu i działanie przez organ w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych, polegający na wydawaniu decyzji sprzecznej z ustaleniami poczynionymi przez ten organ (nierozpoznanie wniosku Podatniczki o umorzenie zaległości lub jej odroczenie);
- - art. 187 § 1 o.p. i 191 o.p. poprzez niewłaściwą ocenę dowodów zgromadzonych w toku postępowania, które przekonywały o tym, że względem strony podatek nie powinien zostać naliczony lub, że wobec Podatniczki należy zastosować dobrodziejstwo umorzenia zaległości podatkowej, o jakim mowa w art. 67a § 1 o.p.
Z uwagi na zakres i charakter wskazanych i opisanych w skardze naruszeń, strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi w całości oraz poprzedzającej jej decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź - Polesie.
W odpowiedzi na skargę, organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości swoje stanowisko, które zostało wyrażone w zaskarżonym rozstrzygnięciu.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje.
Skarga jest bezpodstawna i jako taka, nie zasługuje na uwzględnienie.
Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej (§1), a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, t.jed. Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm. – dalej jako: "p.p.s.a.").
Kontrola zaskarżonego orzeczenia dokonywana jest poprzez ustalenie, czy nie narusza ono przepisów prawa materialnego ani przepisów postępowania.
Przedmiotem kontroli jest wyłącznie orzeczenie organu administracyjnego, a więc stanowisko i argumentacja organu w nim wyrażona oraz w jego uzasadnieniu.
W toku prowadzonego postępowania organ ustalił, że Podatniczka dnia 25 kwietnia 2018 r. dokonała odpłatnego zbycia 1/2 części nieruchomości położonej w Ł., przy ulicy [...] za łączną kwotę 270.000 zł. Udział ten został nabyty przez stronę w drodze dziedziczenia w 2006 r. po ojcu oraz w 2014 r. po zmarłej matce.
Pismem z dnia 14 stycznia 2020 r. B.A. zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź - Polesie z prośbą "o nie wyciąganie konsekwencji karnych w związku z nieterminowym złożeniem deklaracji PIT-39, dotyczącej zbycia nieruchomości w 2018 r. Nieruchomość otrzymana w spadku po rodzicach i uzyskane środki zamierzam przeznaczyć na poprawę warunków mieszkaniowych. Pozostawałam w mylnym przekonaniu, że rozliczenia podatkowego mogę dokonać po sfinansowaniu transakcji".
Dnia 20 grudnia 2021 r. do organu I instancji wpłynęło pismo z wnioskiem "o odstąpienie od wymierzenia podatku dochodowego od dochodu osiągniętego ze zbycia nieruchomości w 2018 r. i umorzenie postępowania, lub w następnej kolejności o odroczenie terminu wykonania zobowiązania podatkowego, wynikającego z zeznania PIT-39 za 2018 r. do 31 grudnia 2022 r.".
W uzasadnieniu strona wskazała, że jej rodzice przeznaczali na budowę domu dochody z pracy, które były opodatkowane. Socjalistyczne państwo polskie obłożyło ich karnym podatkiem czyli domiarem. Ona mieszkałam w tym domu 40 lat i przeznaczała własne dochody (opodatkowane) na niezbędne inwestycje. Strona podniosła, iż zapłaciła podatek od spadku po ojcu. W ocenie Podatniczki, wyliczony podatek jest nadmiernym, niesłusznym i niesprawiedliwym fiskalizmem. Poza tym ile razy można opodatkować tę samą rzecz? Szaleje pandemia, ceny rosną w sposób niekontrolowany a strona od roku choruje na depresję, co powoduje, że nie jest w stanie podejmować jakichkolwiek decyzji inwestycyjnych. Podatniczka podała, iż ma niską emeryturę (1.463 zł), prowadzi jednoosobowe gospodarstwo domowe, a pieniądze ze spadku po rodzicach miały stanowić zabezpieczenie na starość.
Strona podniosła, że w związku z odpłatnym zbyciem przedmiotowej nieruchomości poniosła nakłady i koszty w kwocie 7.699 zł oraz załączyła fakturę nr [...] na kwotę 3.000 zł, sporządzony odręcznie "spis kosztów" na kwotę 1.825 zł z adnotacją "własnoręcznym podpisem potwierdzam prawdziwość tych danych" oraz kserokopię postanowienia Prezydenta Miasta Łodzi z dnia 1 czerwca 2015 r. o rozłożeniu na 12 rat podatku od spadków i darowizn z tytułu dziedziczenia po Z.A.
Zdaniem strony, organ pominął, że wskazana decyzja dotyczy podatku od zbycia nieruchomości otrzymanej w spadku po ojcu, który przedmiotową nieruchomość nabył na podstawie umowy sprzedaży z dnia [...] r. za fundusze osobiste otrzymane w spadku po swoich rodzicach. Okoliczność ta wynika wprost z treści aktu notarialnego sprzedaży i została potwierdzona w dniu 12 kwietnia 1999 r. przed notariuszem, który w imieniu Miasta Łodzi sporządził akt notarialny zbycia części działki pod modernizację ulicy. Dodatkowo ojciec strony oświadczył, że żadnych umów majątkowych małżeńskich ze swoją żoną nie zawierał. Nadto, z odpisu księgi wieczystej nr [...] z dnia 25 lutego 2015 r. wynika, że Z.A. jest jedynym właścicielem nieruchomości. Ojciec zmarł [...] 2006 r., natomiast mama - M.A. w dniu [...] 2014 r.
Przedmiotowa nieruchomość, po przeprowadzeniu postępowania o stwierdzenie nabycia spadku, została sprzedana dnia [...] 2018 r. za kwotę 270.000 zł.
Dnia 14 stycznia 2020 r. Skarżąca złożyła zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu w 2018 r. PIT-39, deklarując dochód w wysokości 45.000 zł jako zwolniony z opodatkowania. Dochód ten postanowiła przeznaczyć na modernizację własnego mieszkania, ale, jak wskazała strona, szalejąca pandemia i jej ograniczenia uniemożliwiły jej to.
Z powyższych względów, strona dnia 20 grudnia 2021 r. złożyła podanie o odstąpienie od wymierzenia podatku i umorzenie postępowania. Skarżąca podnosi, że nigdy nie otrzymała odpowiedzi na to pismo, co potraktowała jako pozytywne rozpatrzenie przez organ skarbowy jej wniosku.
Dniu 13 lipca 2022 r. strona otrzymała wezwanie do przedstawienia kosztów związanych z nabyciem i zbyciem nieruchomości, w związku ze wszczęciem postępowania podatkowego. W odpowiedzi strona podniosła, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostały znowelizowane. W myśl obecnie obowiązujących przepisów liczy się okres władania nieruchomością przez spadkodawcę, a nie spadkobiercę. W chwili wejścia w życie noweli jej świadczenie nie było wymagalne, więc powinna być rozliczona według przepisów w nowym brzmieniu. Ale urząd skarbowy nie podzielił jej argumentacji.
Podatniczka wskazała również, że w piśmie z dnia 20 grudnia 2021 r. opisała przesłanki umożliwiające skorzystanie przez organ z prawa do umorzenia jej zaległości. Podniosła również, że jest osobą w podeszłym wieku, z kłopotami zdrowotnymi (leczy się na depresję) a uiszczenie należności publicznoprawnej w określonej wysokości spowoduje, że jej dalszy byt będzie zagrożony.
Zgodnie z dyspozycją zawartą w treści art. 127 o.p., statuującego zasadę dwuinstancyjności postępowania podatkowego, organy podatkowe zobowiązane są do dwukrotnego rozpoznania i rozstrzygnięcia danej sprawy. Oznacza to dwukrotne przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego, dwukrotne ustalenie stanu faktycznego oraz dokonanie dwukrotnie wykładni przepisów prawa. Obowiązkiem organu odwoławczego nie jest jedynie dokonanie kontroli decyzji organu I instancji lecz ponowne załatwienie danej sprawy. Organ ten ma obowiązek oceny nie tylko ustaleń dokonanych przez organ pierwszej instancji, ale również rozpoznania sprawy w pełnym zakresie (tak WSA w Łodzi w wyroku z dnia 6 marca 2013 r., sygn. akt I SA/Łd 336/12).
Z treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) p.d.f. wynika, iż źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
- a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
- b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
- c) prawa wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
Stosownie do treści art. 30e p.d.f., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) niniejszej ustawy, podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.
Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 cytowanej ustawy, wykazać:
- 1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
- 2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.
Zgodnie z zapisem zawartym w art. 21 ust. 1 pkt 131 p.d.f., wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.
Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 p.d.f., stosownie do brzmienia art. 21 ust. 25 w/w ustawy uważa się:
- 1) wydatki poniesione na:
- a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
- b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
- c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
- d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
- e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;
- 2) wydatki poniesione na:
- a) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c), na cele określone w pkt 1,
- b) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
- c) spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b),
- - w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30;
- 3) wartość otrzymanego w ramach odpłatnego zbycia w drodze zamiany znajdującego się w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej:
- a) budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, lub
- b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, lub udziału w tych prawach, lub
- c) gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, lub
- d) gruntu, udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z budynkiem lub lokalem wymienionym w lit. a.
Zeznanie, jak słusznie zauważył organ, obejmuje dochody zwolnione z opodatkowania niezależnie od tego, czy wydatki na cele mieszkaniowe zostały już poniesione w okresie od dnia odpłatnego zbycia nieruchomości do dnia złożenia zeznania, czy też będą poniesione dopiero po złożeniu zeznania - tj. w okresie 2 lat licząc od końca roku podatkowego, w którym uzyskany został przychód.
Zgodnie z art. 1 pkt 5 lit. a) tiret drugi ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r. poz. 2159) zmieniono treść art. 21 ust. 1 pkt 131 p.d.f., wydłużając termin na wydatkowanie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości z dotychczasowych 2 lat do lat 3. Zgodnie z przepisem art. 16 omawianej ustawy nowelizującej nowe brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 131 p.d.f. (wydłużony termin) miało zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r.
Na podstawie § 1 rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 23 grudnia 2020 r. w sprawie przedłużenia terminu na wydatkowanie na własne cele mieszkaniowe przychodu uzyskanego w 2018 r. z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego (Dz. U. z 2020 r., poz. 2368) przedłużono do dnia 31 grudnia 2021 r.
Mając na względzie przytoczone powyżej regulacje prawne, B.A. była uprawniona do wydatkowania przychodu osiągniętego w 2018 roku na własne cele mieszkaniowe, aby uzyskać zwolnienie z opodatkowania, w terminie do dnia 31 grudnia 2021 r.
Zgodnie z treścią art. 30e ust. 2 p.d.f. podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust.6c i 6d, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.
Stosownie do dyspozycji zawartej w art. 19 ust. 1 p.d.f., przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia, jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.
Jak słusznie wskazał organ, koszty uzyskania przychodów ustala się w zależności od sposobu nabycia zbywanej nieruchomości. W przypadku, gdy nabycie nastąpiło w drodze spadku, darowizny lub inny nieodpłatny sposób, zastosowanie znajduje przepis art. 22 ust. 6d p.d.f., zgodnie z którym kosztami są udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.
Przepis art. 22 ust. 6e p.d.f. stanowi, iż wysokość nakładów ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.
Z analizy zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że postanowieniem z dnia 30 stycznia 2015 r. wydanym w sprawie o sygnaturze akt II [...] Sąd Rejonowy dla Łodzi - Widzewa II Wydział Cywilny stwierdził, że spadek po zmarłym w 2006 r. Z.A. nabyła córka (Podatniczka), żona – M.A. oraz syn – R.A., każde z nich po 1/3 części nieruchomości położonej w Ł. przy ulicy [...]. W wyniku dziedziczenia w 2014 r. po M.A., należący do niej udział wynoszący 1/3 części powyżej opisanej nieruchomości, nabyły dzieci – strona oraz jej brat, po ½ części każde z nich.
Z powyższego wynika zatem, iż w rozpatrywanej sprawie, z tytułu odpłatnego zbycia przedmiotowej nieruchomości w 2018 r. tj. przed upływem 5 lat od daty nabycia, opodatkowaniu podlega jedynie wartość udziału odziedziczonego po M.A. (matce Podatniczki) w 2014 r. Zatem strona prawidłowo wskazała w deklaracji PIT-39 kwotę przychodu w wys. 45.000 zł. Taką też wielkość przyjął organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji, korygując w tym zakresie ustalenia organu I instancji.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w dacie zbycia nieruchomości, tj. 2018 r., nabytej przez stronę w drodze spadku (udział odziedziczony w 2014 r.) nie przewidywała "sukcesji", czy też kontynuacji okresu bycia właścicielem nieruchomości przez spadkobiercę.
Zgodnie z dodanym na mocy ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, art. 10 ust. 5 p.d.f. w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości (udziałów) nabytych w drodze spadku, okres własności, który może wyłączyć obowiązek podatkowy, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie lub wybudowanie przez spadkodawcę. Przepis ten, zgodnie z dyspozycją art. 16 ustawy zmieniającej, stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r. Zatem tylko w odniesieniu do nieruchomości zbywanych począwszy od dnia 1 stycznia 2019 r., początek pięcioletniego okresu, liczonego od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości, należy wiązać z chwilą nabycia nieruchomości przez spadkodawcę. W sytuacji zbycia nieruchomości przed wskazaną datą, jak miało to miejsce w rozpatrywanej sprawie (zbycie przez stronę udziału 1/6 w nieruchomości nastąpiło w 2018 r.), datą, od której należy liczyć pięcioletni termin jest koniec roku, w którym spadkobierca nabył nieruchomość w wyniku dziedziczenia, a więc koniec roku, w którym zmarł spadkodawca.
Bez znaczenia, wbrew twierdzeniom strony, dla rozstrzygnięcia analizowanej sprawy pozostaje okoliczność, jak długo Podatniczka pozostawała właścicielem nieruchomości, czy też w jakiej dacie stała się jej właścicielem.
Organ w sposób prawidłowy przeanalizował i dokonał oceny przedstawionych przez stronę kosztów, jakie miała ponieść w związku z odpłatnym zbyciem przedmiotowej nieruchomości (1.825 zł). Według oświadczeń Podatniczki miały być one związane m.in. z uzyskaniem odpisów, zaświadczeń, ogłoszeń o sprzedaży, kosztów postępowań. Ponieważ B.A., w toku prowadzonego przez organy postępowania, nie przedłożyła żadnych dokumentów potwierdzających poniesienie wskazanych wydatków, organy zasadnie nie uwzględniły tych kosztów, na potwierdzenie poniesienia których strona nie złożyła dowodów (rachunków, faktur).
Organy zasadnie uznały za koszt odpłatnego zbycia jedynie wydatek w wysokości 3.000 zł, gdyż jego poniesienie strona wykazała fakturą VAT nr [...] z dnia 25 kwietnia 2018 r. wystawioną przez Nieruchomości Finanse A.R., za pośrednictwo w sprzedaży domu położonego w Ł. przy ulicy [...].
Słusznie także organy oceniły, że wydatki związane z podatkiem od spadków i darowizn w kwocie 2.874 zł, którego dotyczy złożone przez stronę postanowienie Prezydenta Miasta Łodzi z dnia 1 czerwca 2015 o rozłożeniu na 12 rat zapłaty podatku od spadków i darowizn z tytułu spadku po zmarłym dnia [...] 2006 r. ojcu –Z.A., nie stanowią kosztu uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 6d p.d.f. w analizowanym stanie faktycznym, gdyż ten dotyczy opodatkowania odpłatnego zbycia odziedziczonego udziału po M.A. (matce).
Zebrany w sprawie materiał dowodowy nie daje także podstaw, co słusznie zauważył organ, do przyjęcia, iż Podatniczka poniosła koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości położonej przy ulicy [...], określone w art. 22 ust. 6d p.d.f., z uwagi na zwolnienie z opodatkowania spadku nabytego po matce (stosownie do treści § 1 aktu notarialnego Rep. A nr [...] z 25 kwietnia 2018 r. Ze złożonych przez stronę zaświadczeń wynika, że podatek od spadków i darowizn z tytułu dziedziczenia po M.A. nie należał się, gdyż wobec B.A. zastosowano zwolnienie od podatku, stosownie do dyspozycji wynikającej z treści art. 4a p.d.f.
Co bardzo istotne, strona nie przedstawiła również dokumentów wskazujących na poniesienie wydatków na własny cel mieszkaniowy. W swoich oświadczeniach wskazała jedynie, iż zamierzałam przeznaczyć środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości na polepszenie własnych warunków mieszkaniowych ale uniemożliwiła jej to szalejąca pandemia (jej dynamika i nieprzewidywalność), kolejne lockdowny oraz kwarantanna narodowa.
Organ słusznie zauważył, że uprawnienie do wydatkowania przychodu na własne cele mieszkaniowe, prowadzące do zwolnienia przychodu z opodatkowania, przysługiwało Podatniczce przez okres ponad 3 lat, tj. począwszy od dnia 25 kwietnia 2018 r. do dnia 31 grudnia 2021 r. Sąd pragnie wskazać, że oznaczony przez ustawodawcę okres nie został ustalony pod żadnym warunkiem dotyczącym możliwości realizacji zamierzeń w opisanym zakresie. W momencie bezskutecznego upływu omawianego terminu, kwestie związane z okolicznościami nie opisanymi przez ustawodawcę, nie mają żadnego znaczenia dla oceny tego czy Podatniczka wydatkowała uzyskany przychód na własne cele mieszkaniowe czy też nie.
Podkreślenia wymaga również fakt, iż argumentacja strony dotycząca jej stanu zdrowia, wieku czy też sytuacji majątkowej może podlegać ustaleniom i ocenie w ramach odrębnego postępowania w sprawie udzielenia ulgi podatkowej, natomiast w żaden sposób nie wpływa na kierunek rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie.
Na marginesie rozpatrywanej sprawy należy zauważyć, co uczynił również organ w zaskarżonej decyzji, że Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Polesie odmówił stronie odroczenia terminu do złożenia zeznania PIT-39 za 2018 r. do 31 grudnia 2022 r. uznając, że w sprawie na została spełniona przesłanka "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego". Od tej decyzji, Podatniczka nie wniosła odwołania, wobec czego wskazane rozstrzygnięcie stało się ostateczne.
Zgodnie z treścią art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) o.p., organ odwoławczy może wydać decyzję, w której uchyla decyzję organu I instancji w całości i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy. Organ odwoławczy, wydając rozstrzygnięcie w trybie art. 233 o.p., rozpatruje sprawę ponownie merytorycznie i w jej całokształcie. Oznacza to, że kompetencje organu odwoławczego obejmują zarówno korygowanie wad polegających na niewłaściwej ocenie okoliczności faktycznych jak i wad prawnych decyzji organu podatkowego I instancji polegających na niewłaściwie zastosowanym przepisie prawa materialnego i procesowego. Organ odwoławczy wydaje decyzję kasacyjną, a więc uchyla zaskarżoną decyzję w całości i określa wysokość zobowiązania podatkowego, jeżeli stwierdzi, że zaskarżona decyzja jest nieprawidłowa z uwagi na niezgodność z przepisami prawa materialnego lub procesowego, jak i wad polegających na niewłaściwej ocenie okoliczności faktycznych (por. wyrok z 27 listopada 2000 r., sygn. Akt I Sa/Ka 1288/00).
Ponieważ Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi dopatrzył się nieprawidłowości w wyliczeniach organu I instancji, zaskarżoną decyzją, w oparciu o przepis art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) o.p., uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź - Polesie z dnia 24 października 2022 r. i określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2018 rok z tytułu dochodu osiągniętego z odpłatnego zbycia posiadanego udziału stanowiącego 1/6 części zabudowanej nieruchomości gruntowej położonej w Ł., przy ul. [...] w wysokości 7.980 zł.
Na organy podatkowe nałożony został obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, czemu towarzyszy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 122 i 187 § 1 o.p.). Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy jest nie tylko zebranie wszystkich istotnych dla sprawy dowodów, ale również ich prawidłowa ocena. Oceny tej organ powinien dokonać na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego, a o jej prawidłowości decyduje to, czy wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie (art. 191 o.p.). Postępowanie podatkowe powinno być przy tym prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 o.p). Dowodem jest wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 o.p.). Przeprowadzane dowody powinny być przydatne do dokładnego ustalenia stanu faktycznego i mają zbliżać sprawę do jej wyjaśnienia.
Wyniki rozpatrzenia dowodów, dające obraz stanu faktycznego, powinny być przekonująco umotywowane i znajdować odzwierciedlenie w uzasadnieniu rozstrzygnięcia, obrazując proces myślowy, który doprowadził do podjęcia określonych ustaleń i w konsekwencji wydania takiego, a nie innego rozstrzygnięcia.
W opinii składu orzekającego, w rozpatrywanej sprawie organy nie uchybiły powyższym zasadom postępowania podatkowego i dołożyły wszelkich starań, by dokładnie ustalić stan faktyczny sprawy. Zebrany w sprawie materiał dowodowy jest kompletny. Podjęto wszelkie działania zmierzające do ustalenia stanu faktycznego. Dokonując oceny wiarygodności zgromadzonych dowodów organy nie były skrępowane żadnymi regułami określającymi wartość poszczególnych rodzajów dowodów i dokonały jej w sposób swobodny, na podstawie własnego przekonania, opartego na wiedzy, doświadczeniu życiowym, prawach logiki, wzajemnych relacjach między poszczególnymi dowodami, z uwzględnieniem całokształtu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Organ przeprowadził postępowanie w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, umożliwiając stronie zapoznanie się z materiałem dowodowym oraz wypowiedzenie się w tej kwestii.
Sąd przyjmuje dokonane rozważania organów, uznając je za prawidłowe. Zostały one w sposób przejrzysty i wyczerpujący przedstawione w treści zaskarżonej decyzji.
Biorąc pod uwagę powyżej przytoczone okoliczności, sąd nie znalazł podstaw do uznania argumentów zawartych w skardze. Nie dopatrzył się również innego rodzaju naruszeń, które miałyby skutkować ewentualnym wyeliminowaniem zaskarżonej decyzji z obiegu prawnego.
Mając na uwadze powyższe argumenty, sąd w oparciu o treść art. 151 p.p.s.a. oddalił rozpatrywaną skargę jako bezzasadną.
is