Uzasadnienie
Decyzją /nakazem płatniczym na łączne zobowiązanie pieniężne za rok 1998/ Prezydenta Miasta O.-W. (...) z 10 lutego 1998 r., skierowaną do Anny Sz. i Romana A., ustalono podatek od nieruchomości w kwocie 556,30 zł od budynków i gruntów położonych przy ul. R. Od decyzji tej nie wniesiono odwołania.
Następnie decyzją Prezydenta Miasta (...) z dnia 5 sierpnia 1998 r. zmieniono decyzję w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 1998 r. z kwoty 555,30 zł na kwotę 464,12 zł. Podano, że na koncie odpisuje się różnicę w kwocie 92,18 zł w związku z tym, że "dział. gospod. prowadzona w bud. mieszk. służy jako lokal mieszk." Ponadto podano, że podatek jest płatny w następujących terminach i ratach lub 14 dni od dnia doręczenia decyzji: I rata do 15 marca - 139,07 zł, II rata do 15 maja - 139,07 zł, III rata do 15 września - 92,99 zł, IV rata do 15 listopada - 92,99 zł. Jako adresata decyzji wskazano Andrzeja A., jednak w decyzji podano, że właścicielami nieruchomości są: A. Andrzej, Roman, Maciej, K. Krystyna i Sz. /nie podano imienia/. Ze zwrotnych potwierdzeń odbioru wynika, że decyzja została doręczona Andrzejowi, Romanowi i Maciejowi A. oraz Krystynie K. Od powyższej decyzji odwołał się Roman A., podnosząc, że decyzja ta ustala wymiar podatku za cały 1998 r., przy czym za pierwsze dwa kwartały w wysokości ustalonej inną prawomocną decyzją, której nie był stroną, a której postanowienia dotyczące I półrocza były zobowiązane wykonać strony, do których ta decyzja została skierowana.
Zatem decyzja z 5 sierpnia 1998 r. skierowana do innych stron niż wskazane w decyzji wcześniejszej może ustalać jedynie wymiar podatku za II półrocze, a nie za cały rok. Ponadto sprawa wymiaru podatku za I półrocze, jak również osób odpowiedzialnych za jego uiszczenie zostały ustalone prawomocną decyzją z lutego 1998 r.
Zaskarżoną do sądu administracyjnego decyzją z dnia 22 października 1998 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. utrzymało w mocy wymienioną decyzję z 5 sierpnia 1998 r. W uzasadnieniu przytoczono treść przepisów art. 6 ust. 3, 6 i 7a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz podano, że Roman A. w dniu 10 lipca 1998 r. zawiadomił organ podatkowy o zmianie sposobu wykorzystania pomieszczenia o pow. 19 m2. Dlatego Prezydent Miasta decyzją z dnia 5 sierpnia 1998 r. dokonał odpisu podatku w kwocie 921,18 zł za 1998 r., obniżając o powyższy odpis odpowiednio III i IV ratę.
W skardze Roman A. podniósł, że z treści decyzji z 5 sierpnia 1998 r. wynika, iż powinien zapłacić I i II ratę podatku w terminach, które już dawno upłynęły, bowiem decyzję doręczono 11 sierpnia 1998 r. A zatem zawiera ona błąd czyniący ją w części dotyczącej terminów niewykonalną.
W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie, wyjaśniając, że organ podatkowy w spornej decyzji wykazał cztery terminy płatności, ale równocześnie podał, że można dokonać wpłaty w terminie 14 dni od daty otrzymania decyzji dotyczyłoby to I i II raty.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika /chociaż decyzje obu instancji nie precyzują dostatecznie podstawy prawnej, powołując się ogólnikowo m.in. na art. 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - Dz.U. nr 9 poz. 31 ze zm. - składający się z dziesięciu ustępów/, że utrzymana nią w mocy decyzja została wydana na podstawie art. 6 ust. 7a wymienionej ustawy. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli w ciągu roku podatkowego nastąpiło wygaśnięcie obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości lub zaistniały zmiany, o których mowa w ust. 3, wójt /burmistrz, prezydent/ dokonuje zmiany decyzji, którą ustalono ten podatek.
Z kolei wskazany przepis ust. 3 stanowi, że jeżeli w ciągu roku podatkowego nastąpiła zmiana sposobu wykorzystywania budynku albo gruntu lub ich części, mająca wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, podatek ulega obniżeniu lub podwyższeniu, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła zmiana. Oznacza to, że zmiana decyzji ustalającej podatek od nieruchomości z powodu zmiany sposobu wykorzystywania budynku powinna ograniczać się tylko do tej części decyzji zmienianej, która odnosi się do wymiaru podatku za część roku podatkowego następującej po miesiącu, w którym został zmieniony sposób wykorzystywania budynku.
Natomiast na podstawie omawianego przepisu nie można dokonywać zmian innych elementów decyzji ustalającej podatek od nieruchomości, w tym także dotyczących wskazania współwłaścicieli nieruchomości, będących stronami postępowania zakończonego tą decyzją. I to niezależnie od tego, czy pierwotna decyzja ustalająca wysokość podatku była prawidłowa. Należy podkreślić, że przepis art. 6 ust. 7a - jako stanowiący odstępstwo od zasady trwałości decyzji ostatecznych /art. 128 Ordynacji podatkowej/ - musi być interpretowany ściśle. Skoro określa on wyraźnie przesłanki, z powodu których można dokonać zmiany decyzji ustalającej podatek /tzn. wygaśnięcie obowiązku podatkowego i zmiana sposobu wykorzystywania budynku lub gruntu/, to tylko one mogą być przyczyną zmiany tej decyzji.
W rozpatrywanej sprawie organ podatkowy - niezależnie od zmiany wysokości podatku spowodowanej zmianą sposobu wykorzystania części budynku - wprowadził zmianę polegającą na rozszerzeniu oznaczenia stron; w pierwotnej decyzji z dnia 10 lutego 1998 r. wskazano jedynie dwie osoby /Annę Sz. i Andrzeja A./, natomiast w decyzji zmieniającej z dnia 5 sierpnia 1998 r. wskazano jeszcze trzy inne osoby /w tym skarżącego/, określając ich jako właścicieli nieruchomości. Przy czym nie zostało w ogóle wyjaśniono, dlaczego w pierwotnej decyzji nie wskazano wszystkich współwłaścicieli; nie wiadomo, czy nastąpiło to wskutek braku wiedzy lub niedopatrzenia organu podatkowego, czy na skutek tego, że dopiero w trakcie 1998 r. nastąpiły zmiany stanu prawnego nieruchomości. Jednakże przeciwko tej ostatniej możliwości - przynajmniej w odniesieniu do skarżącego przemawiają pisma znajdujące się w aktach podatkowych /np. pismo skarżącego z dnia 26 lutego 1993 r./, z których wynika, że skarżący już wcześniej był współwłaścicielem nieruchomości. W każdym bądź razie kwestia ta nie została w pełni wyjaśniona.
Niewątpliwie jednak decyzja wydana na podstawie art. 6 ust. 7a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych - z powodu zmiany sposobu wykorzystywania budynku albo gruntu lub ich części - musi się ograniczać do zmiany wysokości ustalonego podatku i nie może być skierowana do innego kręgu osób niż decyzja zmieniana. Natomiast zmiany innych elementów decyzji ostatecznej nie mogą być dokonywane na podstawie tego przepisu.
Na zakończenie należy zauważyć, że w rozpatrywanej sprawie nie mógł mieć zastosowania par. 2 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 września 1996 r. w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego /Dz.U. nr 112 poz. 539/, przewidujący wystawianie nakazu płatniczego tylko na jednego ze współwłaścicieli nieruchomości. A to z tego względu, że - poczynając od 1 stycznia 1998 r. - stosownie do art. 1 ust. 4 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym /Dz.U. 1993 nr 94 poz. 431 ze zm./ wymiar podatków w formie łącznego zobowiązania pieniężnego jest możliwy tylko w stosunku do podatników podatku rolnego /będących równocześnie podatnikami podatku od nieruchomości lub leśnego/; dotyczący tej kwestii poprzednio obowiązujący art. 2 ust. 4 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./ utracił moc /art. 343 par. 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej/. Tak więc, chociaż art. 343 par. 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej pozostawił w mocy przepisy wykonawcze do uchylonej ustawy o zobowiązaniach podatkowych, w tym i wydane na podstawie jej art. 2 ust.
4. wymienione rozporządzenie z dnia 10 września 1996 r., to - z uwagi na nowe brzmienie przepisu ustawy, dotyczącego łącznego zobowiązania pieniężnego /art. 1 ust. 4 ustawy o podatku rolnego/ - rozporządzenie to musi być stosowane z modyfikacjami wynikającymi z przepisów ustawowych, obowiązujących od dnia 1 stycznia 1998 r. Oznacza to, że ód tej daty podatek od nieruchomości od podatników nie będących jednocześnie podatnikami podatku rolnego- jak to miało miejsce w rozpatrywanej sprawie nie może być pobierany w formie łącznego zobowiązania pieniężnego.
Z powyższych względów na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 i 3 w związku z art. 29 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ uchylono decyzje obu instancji.
O kosztach orzeczono stosownie do art. 55 ust. 1 wymienionej ustawy.