Wyrok WSA w Łodzi z 31 maja 2023 r., I SA/Łd 293/23

Sąd

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I

Rozpoznanie

w dniu 31 maja 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym

Sprawa

sprawy ze skargi N. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 27 stycznia 2023 r. nr 1001-IEW-3.711.48.2022.17.U71.JZ w przedmiocie zarzutów na postępowanie egzekucyjne oddala skargę.

Skład

Przewodniczący: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk - Drozda Sędziowie: Sędzia WSA Ewa Cisowska - Sakrajda Asesor WSA Agnieszka Gortych-Ratajczyk (spr.)

Uzasadnienie

Postanowieniem z dnia 27 stycznia 2023 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi, po rozpatrzeniu zażalenia N. Sp. z o.o. z siedzibą w Ł., na postanowienie Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi z dnia 28 czerwca 2022 r. oddalające zarzuty zgłoszone w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych dnia 1 czerwca 2022r., utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

Z ustalonego na potrzeby sprawy stanu faktycznego wynika, iż decyzją z dnia 31 marca 2022 r. Naczelnik Zachodniopomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Szczecinie utrzymał w mocy własną decyzję z dnia 27 października 2021 r. ustalającą dla Spółki N. dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług. Łącznie zobowiązania stanowiły 411.253,00 zł.

W dniu 16 maja 2022 r., wobec nieuregulowania zobowiązań, wierzyciel - Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi - wystawił upomnienie, które zostało przez stronę odebrane dnia 18 maja 2022 r. Na podstawie tytułów wykonawczych z dnia 1 czerwca 2022 r., obejmujących zaległości w podatku od towarów i usług w łącznej wysokości należności głównej 411.253,00 zł oraz odsetki za zwłokę naliczone na dzień wystawienia tytułów wykonawczych w łącznej wysokości 13.165,70 zł, wszczęto postępowanie egzekucyjne.

Właściwy organ egzekucyjny dnia 3 czerwca 2022 r. wszczął egzekucję poprzez zajęcie wierzytelności z rachunków bankowych. Następnie, przesłał do strony protokół zajęcia czterech pojazdów mechanicznych i zajął wierzytelności wynikające z transakcji gospodarczych u kontrahentów strony.

Pismem z dnia 5 czerwca 2022 r. pełnomocnik Spółki wniósł zarzuty w sprawie postępowania egzekucyjnego. Zarzucił naruszenie: art. 33 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 479, ze zm.) dalej: u.p.e.a. poprzez prowadzenie egzekucji kwoty wyższej, niż wynikająca z wydanej decyzji i zawartej w wezwaniu; art. 33 § 2 pkt 2 lit. a u.p.e.a.; art. 33 § 2 pkt 6 lit. c u.p.e.a.; art. 33 § 2 pkt 4 u.p.e.a. poprzez doręczenie upomnienia co do kwoty w wysokości 421.999,00 zł powiększonej o odsetki w wysokości 10.730,00 zł, co daje łącznie kwotę w wysokości 432.729,00 zł podczas gdy egzekwowano kwotę 514.240,75 zł.

Postanowieniem z dnia 28 czerwca 2022 r. Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi, na podstawie art. 18, art. 34 § 2 pkt 1 u.p.e.a., art. 124, art. 125 i art. 126 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeksu postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2021 r. poz. 735 ze zm.) dalej jako: k.p.a., oddalił zarzuty podatnika.

Nie podzielając stanowiska wyprowadzonego przez organ I instancji, Spółka wniosła zażalenie. Pełnomocnik strony zarzucił organowi naruszenie przepisów art. 33 § 2 pkt 1, pkt 2 lit. a), lit. c), § 2 pkt 4, pkt 5, § 4, § 6 lit. c) u.p.e.a. oraz przepisów art. 6, art. 7, art. 8 k.p.a. Mając na uwadze wskazane uchybienia pełnomocnik wniósł w imieniu Spółki o uchylenie postanowienia oddalającego zarzuty w sprawie egzekucji administracyjnej z dnia 28 czerwca 2022 r. i orzeczenie co do istoty sprawy poprzez uznanie zarzutów w egzekucji administracyjnej w całości.

Przywołanym na wstępie postanowieniem z dnia 27 stycznia 2023 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi podzielając ustalenia i wywiedzione na ich podstawie oceny organu, utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji.

Poddając analizie poszczególne z zarzutów organ odwoławczy zgodził się z organem I instancji, iż w okolicznościach sprawy nie sposób zgodzić się ze stroną co do nieistnienia obowiązku w rozumieniu art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a. Organ przypomniał, iż źródłem zobowiązań strony w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące lat 2018 i 2019, jest decyzja Naczelnika Zachodniopomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Szczecinie wydana dnia 31 marca 2022 r. w przedmiocie ustalenia dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług, która została utrzymana w mocy decyzją organu odwoławczego z dnia 27 października 2021 r. Decyzja weszła do obrotu prawnego i jest ostateczna w administracyjnym toku instancji.

Organ nie zgodził się również ze stroną, iż doręczone upomnienie dotyczyło innej kwoty, bowiem upomnienie było wystawione na kwotę łączną 421.999,00 zł (należność główna 411.253,00 zł oraz odsetki za zwłokę w wysokości 10.730,00 zł.). Odsetki za zwłokę wskazane w upomnieniu z dnia 16 maja 2022 r., zostały wyliczone na moment jego wystawienia i na ten dzień wynosiły 10.730,00 zł. Natomiast w wystawionych przez Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi tytułach wykonawczych ujęto należności główne oraz odsetki za zwłokę wyliczone na dzień wystawienia tytułów wykonawczych. Zgodnie z powyższym odsetki za zwłokę na dzień wystawienia tytułów wykonawczych wynosiły już łącznie 13.165,70 zł. Organ I instancji przy naliczaniu odsetek za zwłokę zastosował przerwę w ich naliczaniu wynikającą z art. 54 § 1 ust. 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.), dalej O.p. tj. od dnia 4 lutego 2022 r. do dnia 12 kwietnia 2022 r.

Organ II instancji nie podzielił wywodów strony także co do zarzutu określenia obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia (art. 33 § 2 pkt 2 lit. a u.p.e.a.). Analiza decyzji stanowiącej podstawą wystawienia tytułów wykonawczych, jak i samych tytułów wykonawczych prowadzi zdaniem organu do uznania, że obowiązek został określony zgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia w niniejszej sprawie.

Z kolei, ponieważ z akt sprawy wynika, że Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi dnia 16 maja 2022 r. wystawił upomnienie obejmujące zobowiązania za poszczególne okresy rozliczeniowe od lutego 2018 r. do kwietnia 2019r., ustalone ww. decyzją Naczelnika Zachodniopomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Szczecinie z dnia 31 marca 2022 r., które zostało stronie doręczone dnia 18 maja 2022r. Zarzut braku uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, (art. 33 § 2 pkt 4 u.p.e.a.) organ odwoławczy ocenił jako niezasadny.

Odnośnie, zarzutu braku wymagalności obowiązku w przypadku wystąpienia innej przyczyny niż określona w lit. a i b (art. 33 § 6 pkt c u.p.e.a.) organ stwierdził, że w analizowanej sprawie nie doszło do żadnej z okoliczności, które mogłyby prowadzić do braku wymagalności obowiązku. Jednocześnie zwrócił uwagę, iż pełnomocnik nie przytoczył żadnej argumentacji, która mogłaby stanowić podstawę uznania zgłoszonego zarzutu.

Organ odwoławczy zwrócił uwagę, iż w zażaleniu pełnomocnik strony podniósł także zarzut naruszenia art. 33 § 2 pkt 5 u.p.e.a., poprzez prowadzenie egzekucji, pomimo zaspokojenia w całości roszczeń Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi. Organ wyjaśnił, że zarzut wygaśnięcia obowiązku w całości albo w części nie był przedmiotem rozpatrzenia przez organ I instancji, gdyż nie został podniesiony w piśmie inicjującym postępowanie w sprawie zarzutów. Zarzut w sprawie egzekucji administracyjnej powinien być rozpatrywany w oparciu o stan faktyczny ustalony na dzień wszczęcia egzekucji. Jest to bowiem moment, z którym wierzyciel powinien wiązać swoje ustalenia rozstrzygając czy zarzut należy uznać, czy też oddalić. Ewentualne zdarzenia, które wystąpią w toku postępowania egzekucyjnego wierzyciel powinien na bieżąco weryfikować i w uzasadnionych przypadkach niezwłocznie podejmować z urzędu właściwe działania. Zatem, jeżeli wolą strony jest, aby kwestia wygaśnięcia zobowiązania podatkowego była przedmiotem postępowania zrzutowego, to taki zarzut strona może wnieść do odpowiedniego organu administracji publicznej.

Organ wyjaśnił nadto, iż pismo "uzupełnienie zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej" wpłynęło do organu w dniu 28 czerwca 2022 r., w którym to Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi zakończył toczące się postępowanie w sprawie zarzutów i wydał postanowienie. Ponieważ przepisy k.p.a. nie pozwalają na rozszerzenie zakresu wniosku, to nawet gdyby organ I instancji miał możliwość, to nie mógł odnieść się do zarzutu naruszenia art. 33 § 2 pkt 2 lit. c u.p.e.a., co powoduje, że tutejszy organ także nie może merytorycznie rozpatrzeć powyższej kwestii, gdyż naruszałoby to zasadę dwuinstancyjności postępowania. Jednocześnie strona może wnieść taki zarzut do odpowiedniego organu administracji publicznej.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik Spółki N. zarzucił naruszenie:

• art. 11 k.p.a. poprzez nie odniesienie się do wszystkich zarzutów podniesionych przez stronę, a to naruszenie art. 33 § 2 pkt 2 lit. c w zw. z art. 64 § 4 in fine u.p.e.a. poprzez nie odniesienie do treści stawianego zarzutu w całości, ani w części oraz prowadzenie egzekucji kosztów postępowania ponad kwotę ograniczoną ustawą do kwoty w wysokości 40.000 zł i nie odniesienie się do sposoby naliczania kosztów postępowania egzekucyjnego;
• art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a. poprzez egzekucję kwoty w wysokości 514.240,75 zł powiększonej o wartość zajętych wierzytelności, w miejsce kwoty w wysokości 421.999,00 zł wskazanej przez organ powiększonej o koszty egzekucji w wysokości 40.000,00 zł to jest kwoty wyższej, niż określona w tytule wykonawczym, o którym mowa w art. 3 i art. 4 u.p.e.a.;
• art. 33 § 2 pkt 5 u.p.e.a. poprzez prowadzenie egzekucji mimo zaspokojenia w całości, nawet ponad wysokość określoną w tytule wykonawczym roszczeń organu.

Pełnomocnik wniósł również o przeprowadzenie dowodów z zeznań Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na okoliczność wyliczenia prawidłowej kwoty zajętej przez organ oraz z pisma banku potwierdzającego, iż w dniu 15 czerwca 2022 r. rachunek strony został zajęty co do kwoty wyższej, niż wynikająca z tytułu wykonawczego.

Nadto pełnomocnik wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia wraz z poprzedzającym je postanowieniem organu I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Jak również o przeprowadzenia rozprawy i umożliwienie stronie wzięcia w niej udziału.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi wywodząc jak w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna.

Tytułem wstępu wyjaśnić należy, iż niniejsza sprawa została rozpoznana w trybie postępowania uproszczonego, ponieważ skarga dotyczy postanowienia. Stosownie zaś do art. 119 pkt 3 w zw. z art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.) dalej p.p.s.a., sprawa, w której przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym może być rozpoznana w trybie uproszczonym, czyli na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.

Rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym, na podstawie przepisu art. 119 pkt 3 p.p.s.a., jest przy tym niezależne od woli stron (por. wyrok NSA z dnia 11 czerwca 2019 r., sygn. akt II OSK 1867/17 - publ.: Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, www.orzeczenia.nsa.gov.pl - podobnie jak inne orzeczenia sądów administracyjnych powołane w dalszej części uzasadnienia).

Po wtóre, stosownie do treści art. 3 § 1 p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Z wymienionych przepisów wynika, że sąd bada legalność zaskarżonego aktu, czy jest on zgodny z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonego aktu, a jedynie uwzględniając skargę może go uchylić, stwierdzić jego nieważność lub niezgodność z prawem, a może to uczynić, stosownie do unormowania zawartego w art. 145 § 1 p.p.s.a., jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1, skarga zgodnie z art. 151 p.p.s.a. podlega oddaleniu. W myśl natomiast art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi, utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi z dnia 28 czerwca 2022 r. oddalające zarzuty strony skarżącej zgłoszone w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych dnia 1 czerwca 2022r.

Podkreślić należy, iż zarzut jest środkiem prawnym o jednolitym charakterze. Zobowiązany, wnosząc zarzut, kwestionuje możliwość prowadzenia egzekucji, podważając prawidłowość tytułu wykonawczego. Z tytułu wykonawczego wynika domniemanie istnienia obowiązku oraz spełnienia wszystkich przesłanek dopuszczalności wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Prawo zobowiązanego do wniesienia zarzutu staje się aktualne po wszczęciu postępowania egzekucyjnego, ustawa nie wskazuje bowiem zdarzenia powodującego początek biegu terminu do wniesienia zarzutu, a jedynie określa zdarzenia, z wystąpieniem których wiąże się koniec biegu terminu do wniesienia zarzutu (art. 33 § 5 u.p.e.a.). Podstawą zarzutu mogą być wyłącznie okoliczności wymienione w art. 33 § 2 u.p.e.a. a wierzyciel, rozpatrując zarzut, nie jest uprawniony do rozpatrywania zastrzeżeń podnoszonych przez zobowiązanego, które nie są związane z samym postępowaniem egzekucyjnym, ale dotyczą postępowania jurysdykcyjnego (vide. P.Przybysz, Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz LEX 2023).

Zgodnie z art. 33 § 1 u.p.e.a. obowiązanemu przysługuje prawo wniesienia do wierzyciela, za pośrednictwem organu egzekucyjnego, zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej.

W myśl art. 33 § 2 u.p.e.a. podstawą zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej jest:

1. nieistnienie obowiązku;
2. określenie obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z:

1. orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i art. 4,
2. dokumentu, o którym mowa w art. 3 a § 1,
3. przepisu prawa, jeżeli obowiązek wynika bezpośrednio z tego przepisu;

3. błąd co do zobowiązanego;
4. brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, jeżeli jest wymagane;
5. wygaśnięcie obowiązku w całości albo w części;
6. brak wymagalności obowiązku w przypadku:

1. odroczenia terminu wykonania obowiązku,
2. rozłożenia na raty spłaty należności pieniężnej,
3. wystąpienia innej przyczyny niż określona w lit. a i b.

Zobowiązany w postępowaniu egzekucyjnym ma prawo wniesienia zarzutów, stosownie do art. 33-35 u.p.e.a. Zarzut w postępowaniu egzekucyjnym stanowi swoisty środek zaskarżenia, spełniający podobną rolę jak odwołanie w postępowaniu administracyjnym, posiada jednak pewne odrębności. Zobowiązany, wnosząc zarzut, kwestionuje możliwość prowadzenia egzekucji, podważając prawidłowość tytułu wykonawczego (vide. wyrok NSA z dnia 2 marca 2023 r., sygn. akt

II OSK 2175/20).

W niniejszej sprawie skarżąca Spółka zarzuty oparła na zapisach

• art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a. poprzez prowadzenie egzekucji kwoty wyższej, niż wynikająca z wydanej decyzji i zawartej w wezwaniu;
• art. 33 § 2 pkt 2 lit. a u.p.e.a. poprzez określenie obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i art. 4;
• art. 33 § 2 pkt 6 lit. c u.p.e.a. poprzez brak wymagalności obowiązku;
• art. 33 § 2 pkt 4 u.p.e.a. poprzez doręczenie upomnienia co do kwoty w wysokości 421.999,00 zł powiększonej o odsetki w wysokości 10.730,00 zł, co daje łącznie kwotę w wysokości 432.729,00 zł, podczas gdy egzekwowano kwotę 514.240,75 zł.

Zdaniem Sądu lektura akt administracyjnych sprawy, w tym analiza poczynionych przez organy ustaleń i wywiedzionych na ich podstawie konkluzji organów, uzasadnia akceptację zaskarżonych rozstrzygnięć. Strona skarżąca nie podważyła skutecznie oceny organu co do możliwości prowadzenia egzekucji.

Jak wynika z akt sprawy, decyzją z dnia 31 marca 2022 r. Naczelnik Zachodniopomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Szczecinie utrzymał w mocy własną decyzję z dnia 27 października 2021 r. ustalającą dla Spółki N. dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług, łącznie zobowiązania stanowiły 411.253,00 zł. Następnie, wobec nieuregulowania zobowiązań, wierzyciel w dniu 16 maja 2022 r. wystawił upomnienie, które zostało przez stronę odebrane dnia 18 maja 2022 r. W dokumencie tym została wskazana kwota należności, w rozbiciu na poszczególne okresy oraz przypisane im odsetki za zwłokę wyliczone na dzień wystawienia upomnienia. Podana została także kwota łączna 421.999,00 zł, na którą składały się zsumowana kwota należności za poszczególne okresy 2018 i 2019 roku tj. 411.253,00 zł (suma odpowiadająca łącznej kwocie zobowiązań określonych ww. decyzją), suma odsetek od tych poszczególnych należności na dzień wystawienia upomnienia tj. 10.730,00 zł i koszt wystawienia upomnienia w kwocie 16 zł.

W dalszej kolejności, w dniu 1 czerwca 2022 r. (doręczone w dniu 8 czerwca 2022 r.) Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi wystawił trzy tytuły wykonawcze, w których ujęto:

• w tytule wykonawczym nr [...] obejmujący należności główne w wysokości 185.476,00 zł oraz odsetki za zwłokę wyliczone na dzień wystawienia tytułu wykonawczego w wysokości 5.937,70 zł;

• w tytule wykonawczym [...[ obejmujący należności główne w wysokości 113.077,00 zł oraz odsetki za zwłokę wyliczone na dzień wystawienia tytułu wykonawczego w wysokości 3.620,00 zł;

• w tytule wykonawczym [...] obejmujący należności główne w wysokości 112.700,00 zł oraz odsetki za zwłokę wyliczone na dzień wystawienia tytułu wykonawczego w wysokości 3.608,00 zł.

Nie ma przy tym wątpliwości, iż suma poszczególnych należności głównych z ww. tytułów odpowiada łącznemu zobowiązaniu określonemu ww. decyzją, zaś odsetki za zwłokę wyliczone zostały na dzień wystawienia tytułów wykonawczych.

Obowiązek zapłaty należności podatkowej wynikał z decyzji, która była podstawą wystawienia tytułów wykonawczych. Decyzja ta nie regulowała (ale też nie mogła regulować) zasad i sposobu naliczania odsetek ponieważ obowiązek ich zapłaty, w przypadku gdy zobowiązanie stanie się zaległością, wynika z mocy samego prawa i jest regulowane w przepisie powszechnie obowiązującym. Wynika to wprost z przepisu art. 53 O.p., zgodnie z którym od zaległości podatkowych, z zastrzeżeniem art. 52 § 1 pkt 2 i art. 54, naliczane są odsetki za zwłokę (art. 53 § 1 O.p.). Odsetki za zwłokę nalicza podatnik, płatnik, inkasent, następca prawny lub osoba trzecia odpowiadająca za zaległości podatkowe, z zastrzeżeniem art. 53a, art. 62 § 4, art. 66 § 5, art. 67a § 1 pkt 1 lub 2 i art. 76a § 1 (art. 53 § 3 O.p.). Odsetki za zwłokę naliczane są od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku lub terminu, w którym płatnik lub inkasent był obowiązany dokonać wpłaty podatku na rachunek organu podatkowego (art. 53 § 4 O.p.). W przypadkach, o których mowa w art. 52 § 1 pkt 1, odsetki za zwłokę naliczane są odpowiednio od dnia zwrotu nadpłaty, zwrotu podatku, zwrotu oprocentowania lub zaliczenia na poczet zaległości podatkowych lub na poczet bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych (art. 53 § 5 O.p.). Co istotne, odsetki za zwłokę są konsekwencją niezrealizowania ciążącego na podatniku obowiązku w terminie, nie są samodzielnym, oderwanym od zaległości podatkowej, świadczeniem. Lektura akt niniejszej sprawy potwierdza przy tym, iż organy prawidłowo wyliczając odsetki za zwłokę uwzględniły przerwę w ich naliczaniu wynikającą z art. 54 § 1 ust. 3 O.p., który stanowi, że odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres od dnia następnego po upływie terminu, o którym mowa w art. 139 § 3 do dnia doręczenia decyzji organu odwoławczego, jeżeli decyzja organu odwoławczego nie została wydana w terminie, o którym mowa w art. 139 § 3. W niniejszej sprawie przerwa w naliczaniu odsetek została zastosowana od dnia 4 lutego 2022 r. do dnia 12 kwietnia 2022 r.

W świetle powyższego na akceptację zasługuje ocena organów wsparta wyczerpującą argumentacją, nie ma bowiem wątpliwości, iż egzekucja została wszczęta i prowadzona w stosunku do kwoty wynikającej z decyzji z dnia 31 marca 2022 r. Naczelnika Zachodniopomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Szczecinie, utrzymującej w mocy własną decyzję z dnia 27 października 2021 r. Nie budzi również wątpliwości, iż w dniu 18 maja 2022 r. stronie doręczono upomnienie, które dotyczyło prawidłowo wskazanych kwot, a proste zastosowanie reguł matematycznych pozwala na ich pozytywną weryfikację. Reasumując, nie sposób podzielić zarzutów strony, bowiem niewątpliwie obowiązek podlegający egzekucji istniał i został określony tożsamo jak w decyzji stanowiącej jego podstawę, nie ma również wątpliwości, iż postępowanie egzekucyjne nie prowadzono wobec kwot wyższych, niż określone w decyzji wymiarowej.

Zdaniem Sądu podzielić należy stanowisko organów również, co do podniesionego przez pełnomocnika, acz nieuzasadnionego, zarzutu opartego na art. 33 § 2 pkt 6 lit. c u.p.e.a. tj. brak wymagalności obowiązku z uwagi na wystąpienie innej przyczyny niż odroczenie terminu wykonania obowiązku, czy rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej. Nie można bowiem pominąć, iż zgodnie z art. 6 § 1 u.p.e.a., w razie uchylania się zobowiązanego od wykonania obowiązku wierzyciel powinien podjąć czynności zmierzające do zastosowania środków egzekucyjnych. Treść tego przepisu wskazuje na obligatoryjność wszczęcia i prowadzenia egzekucji administracyjnej w przypadku "uchylania się" zobowiązanego od wykonania obowiązku. W ocenie Sądu w niniejszej sprawie mamy do czynienia z uchylaniem się strony od wykonania obowiązku określonego decyzją ostateczną, która co do zasady podlega wykonaniu. I jak wynika z akt sprawy, do dnia wystawienia tytułów wykonawczych nie zaistniały okoliczności, powodujące ustanie wymagalności dochodzonych należności pieniężnych. Obowiązek wynikający z decyzji staje się wymagalny w dwóch sytuacjach: jeżeli decyzja, którą nałożono obowiązek, stała się ostateczna i nie doszło do wstrzymania jej wykonania, albo jeżeli decyzja, którą obowiązek został nałożony wprawdzie nie jest ostateczna, ale nadano jej rygor natychmiastowej wykonalności lub jest natychmiast wykonalna z mocy prawa. A skoro tak, to organ egzekucyjny miał podstawę do wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Przez wymagalność należy rozumieć taką cechę obowiązku administracyjnego, która zezwala wierzycielowi domagać się od zobowiązanego wykonania obowiązku i w razie odmowy wystąpić do organu egzekucyjnego o zastosowanie przymusu egzekucyjnego (vide. wyrok WSA z dnia 21 września 2022 r., sygn. akt I SA/Sz 308/22).

Podsumowując, poddając kontroli zaskarżone postanowienia Sąd doszedł do przekonania, iż skarga strony nie zasługuje na uwzględnienie, organy nie naruszyły bowiem przepisów prawa w sposób uzasadniający uchylenie zaskarżonych postanowień. W ocenie Sądu na akceptację zasługuje stanowisko i przedstawiona na jego poparcie argumentacja organów. Strona skarżąca nie zaprezentowała uzasadnienia, które skutecznie podważyłoby ocenę wywiedzioną przez organy w prawidłowo ustalonym stanie faktycznym i prawnym.

Lektura skargi wskazuje nadto na zarzut nieuwzględnienia przez organy w swych rozważaniach wszystkich zgłoszonych przez stronę zarzutów – wygaśnięcia obowiązku i naliczenia zbyt wysokich kosztów egzekucyjnych. Niemniej jak zasadnie dostrzegł organ odwoławczy, dodatkowe zarzuty zostały zgłoszone a następnie przekazane do organu właściwego, gdy organ I instancji zakończył postępowanie. Nowe zarzuty wykraczałyby poza postępowanie pierwszoinstancyjne. To oznacza, iż organ odwoławczy rozpatrując te dodatkowe zarzuty w ramach swych kompetencji naraziłby się na zarzut naruszenia zasady dwuinstancyjności (art. 15 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a.). Jednocześnie wyjaśnić trzeba, iż zgodnie z art. 33 § 1 u.p.e.a., podstawą zarzutów dot. prowadzenia egzekucji administracyjnej może być jedynie okoliczność objęta tym przepisem. Przywołany przepis wyklucza zatem możliwość weryfikowania za pomocą zarzutów kosztów egzekucyjnych, ich wysokości, kwestia ta podlega regulacji przepisu art. 64c u.p.e.a. Jest to inny, właściwy ku temu tryb, z którego strona niezadowolona z rozstrzygnięcia organu w zakresie kosztów egzekucyjnych będzie mogła skorzystać.

Końcowo podkreślić trzeba, iż w ramach postępowania w sprawie rozpatrzenia zarzutów, organ nie rozpatruje sprawy pod względem merytorycznym, ani też nie może dokonywać oceny decyzji będącej podstawą wystawienia tytułu wykonawczego. Nie może również weryfikować argumentów strony, które w istocie prowadzą do kwestionowania zastosowanych przez organ czynności egzekucyjnych, jak chociażby zajęcia rachunku bankowego. Postępowanie w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym może toczyć się jedynie w ramach zarzutów nakreślonych przez zgłaszającego te zarzuty w oparciu o stan faktyczny ustalony na dzień wszczęcia egzekucji i w ramach nakreślonych przez zapis art. 33 u.p.e.a.

Wobec przedstawionych okoliczności sprawy nie było również potrzeby przeprowadzania postępowania uzupełniającego na zasadzie art. 106 § 3 p.p.s.a. Zgodnie z art. 106 § 3 p.p.s.a. sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Celem postępowania dowodowego, o którym mowa w art. 106 § 3 p.p.s.a. jest ocena, czy organy prawidłowo ustaliły ten stan i czy prawidłowo zastosowały przepisy prawa materialnego do poczynionych ustaleń, co oznacza, że postępowanie dowodowe przed sądem administracyjnym nie może zmierzać do rozpatrzenia sprawy, w tym ustalania stanu faktycznego sprawy. W orzecznictwie NSA zwraca się uwagę, że Sąd administracyjny orzeka na podstawie akt sprawy, a więc sąd ten rozpatruje sprawę na podstawie stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dniu wydania zaskarżonego aktu. Ponadto dopuszczenie nowego dowodu z dokumentu jest uprawnieniem, a nie obowiązkiem sądu (vide. wyrok NSA z dnia 25 września 2012 r., sygn. akt II OSK 840/11). W świetle dotychczasowych ustaleń, w ocenie Sądu nie jest niezbędne przeprowadzenie dowodu z zeznań Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, jak i pisma z banku w zakresie wysokości zajętych kwot.

Uwzględniając wszystkie powyższe okoliczności i nie dopatrując się naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa, jak również innych naruszeń, które Sąd jest zobligowany brać pod uwagę z urzędu, a zatem nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.

mko