Uzasadnienie
I SA/Łd 382/05
W dniu [...] Naczelnik [...] Urzędu Celnego w Ł. wydał szereg decyzji, którymi określił Spółce A, kwoty wynikające z długu celnego oraz kwoty podatku od towarów i usług. Podstawą takiego działania organu celnego było nie uznanie za prawidłowe złożonych zgłoszeń celnych SAD w części dotyczącej klasyfikacji towaru. Decyzje te zostały doręczone Spółce w dniu [...].
W dniu [...] Dyrektor Izby Celnej w Ł. wystawił 13 tytułów wykonawczych, obejmujących należności pieniężne określone w decyzjach z dnia [...], a następnie w dniu [...]. dokonano zajęcia rachunku bankowego zobowiązanego i w dniu [...] doręczono zobowiązanej Spółce odpis tytułu wykonawczego.
Spółka A złożyła w dniu [...] zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, wskazując iż postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte bez uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, czym naruszono art. 15 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.
Dyrektor Izby Celnej w Ł. w postanowieniu z dnia [...] nr [...], wyrażając stanowisko wierzyciela w sprawie, nie uznał za zasadne zgłoszonych zarzutów. Od tego rozstrzygnięcia Spółka wniosła zażalenie, podtrzymując argumentację wyrażoną w zgłoszonych zarzutach.
Dyrektor Izby Celnej w Ł. postanowieniem z dnia [...] nr [...] utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie, stwierdzając, iż w rozpoznawanym przypadku należało zastosować treść § 13 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, zgodnie z którym postępowanie egzekucyjne może być wszczęte bez uprzedniego doręczenia upomnienia w przypadku, gdy należność pieniężna została określona w orzeczeniu. Organ odwoławczy wskazał, iż treść tego przepisu nie przesądza o charakterze orzeczenia – może być to zarówno decyzja deklaratoryjna, jak i konstytutywna.
Ponadto, powołując się na przepisy art. 11 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oraz art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, organ celny stwierdził, iż decyzje będące podstawą wystawienia administracyjnych tytułów wykonawczych miały charakter deklaratoryjny, a nie konstytutywny, jak twierdzi zobowiązana Spółka.
Na ostatnie rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Celnej w Ł. Spółka A złożyła Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, zarzucając organom celnym naruszenie art. 15 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.
W uzasadnieniu skargi pełnomocnik strony skarżącej stwierdziła, iż w przedmiotowych sprawach nie mamy do czynienia z sytuacją, która uzasadniałaby wydanie decyzji deklaratoryjnych, określających wysokość zobowiązania podatkowego. Podatnik w sposób prawidłowy wyliczył wysokość podatku VAT. Zmiana wysokości podatku VAT była konsekwencją zmiany kodu PCN taryfy celnej na sprowadzony towar. Nie oznacza to jednak, że strona uiściła podatek w wysokości niższej od wynikającej z przepisów prawa. Decyzja organu celnego zmieniająca kod PCN taryfy celnej na sprowadzony towar i określająca kwotę długu celnego i podatkowego była zatem decyzją konstytutywną.
W związku z tym przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego, zdaniem strony skarżącej, w przedmiotowej sytuacji winien mieć zastosowanie art. 15 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W § 13 rozporządzenia w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w katalogu należności pieniężnych, których egzekucja może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia wskazano, iż postępowanie egzekucyjne może być wszczęte bez uprzedniego doręczenia upomnienia, gdy należność pieniężna została określona w orzeczeniu.
Użycie zwrotu "należność określona w orzeczeniu" sugeruje, zdaniem skarżących, że upomnienie nie jest wymagane tylko wtedy, gdy chodzi o egzekucję należności powstających z mocy prawa, których wysokość została określona w orzeczeniu. Natomiast jeśli wysokość należności ustalana została w decyzji konstytutywnej lub w innym akcie, zasada z art. 15 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie jest wyłączona.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Ł. podtrzymał argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia i wniósł o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył co następuje.
Skarga nie jest zasadna.
Istotą sporu w rozpatrywanej sprawie jest to, czy wszczęcie przeciwko skarżącej Spółce egzekucji należności pieniężnych z tytułu zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług oraz z tytułu należności celnych winno być poprzedzone wysłaniem przez wierzyciela do zobowiązanego upomnienia, o jakim mowa w art. 15 § 1 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2002 r., nr 110, poz. 968 z póź. zm.).
W myśl przepisu art. 15 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji egzekucja administracyjna może być wszczęta, jeżeli wierzyciel, po upływie terminu do wykonania przez zobowiązanego obowiązku, przesłał mu pisemne upomnienie, zawierające wezwanie do wykonania obowiązku z zagrożeniem skierowania sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego, chyba że przepisy szczególne inaczej stanowią. Postępowanie egzekucyjne może być wszczęte dopiero po upływie siedmiu dni od dnia doręczenia tego upomnienia.
Takim przepisem szczególnym jest przepis § 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2001 r., nr 137, poz. 1541 z póź. zm), według którego to przepisu postępowanie egzekucyjne może być wszczęte bez uprzedniego doręczenia upomnienia w przypadkach, gdy: 1) należność pieniężna została określona w orzeczeniu, 2) zobowiązany ma ustawowy obowiązek obliczenia lub uiszczenia należności pieniężnej bez wezwania, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 3a ustawy, 3) egzekucja dotyczy należności z tytułu: grzywien nałożonych w drodze mandatu karnego w postępowaniu w sprawach o wykroczenia, grzywien wymierzonych mandatem karnym i innych należności pieniężnych orzeczonych w postępowaniu karnym skarbowym, kar pieniężnych i kosztów postępowania orzeczonych w sprawach o naruszenie dyscypliny finansów publicznych, odszkodowań orzeczonych w sprawach o naprawienie szkód wyrządzonych przez skazanych w mieniu zakładów karnych i aresztów śledczych, grzywien w celu przymuszenia nakładanych w postępowaniu egzekucyjnym obowiązków o charakterze niepieniężnym, 4) egzekucja dotyczy kosztów upomnienia i kosztów egzekucyjnych.
Pełnomocnik strony skarżącej, tak samo jak jest to ujęte w "Komentarzu do ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji" D. Jankowiaka, Wrocław 2004, s. 169, wskazał, iż na gruncie przepisów prawa podatkowego termin "określenie wysokości zobowiązania podatkowego" używany jest na oznaczenie decyzji deklaratoryjnych, dotyczących wymiaru zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa. Natomiast w przypadku, gdy zobowiązanie powstaje na podstawie konstytutywnej decyzji podatkowej przepisy posługują się pojęciem "ustalenia" wysokości zobowiązania podatkowego. To samo dotyczy innych należności pieniężnych (np. należności celnych, składek na ubezpieczenie społeczne, itp.). Użycie w rozporządzeniu wykonawczym zwrotu "należność określona w orzeczeniu" sugeruje, że upomnienie nie jest wymagane tylko wtedy, gdy chodzi o egzekucję należności powstających z mocy prawa, których wysokość została określona w "orzeczeniu" (np. w decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej). Natomiast jeśli wysokość należności jest konstytutywnie ustalana w decyzji lub w innym akcie, zasada uprzedniego zagrożenia nie jest wyłączona.
Sąd nie podzielił poglądu strony skarżącej, iż decyzje wydane w dniu [...] były decyzjami ustalającymi zobowiązania podatkowe i celne. Decyzje te wydano w oparciu o przepis art. 65 § 4 pkt 2 lit. b) i c) ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. – Kodeks celny (Dz.U. z 2001 r., nr 75, poz. 802 z póź. zm.), zgodnie z którym po przyjęciu zgłoszenia celnego organ celny, na wniosek strony, wydaje decyzję lub może z urzędu wydać decyzję, w której uznając zgłoszenie celne za nieprawidłowe w całości lub w części określa kwotę wynikającą z długu celnego zgodnie z przepisami prawa celnego lub zmienia elementy zawarte w zgłoszeniu celnym oraz o przepis art. 11c ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 z póź. zm.), który stanowił, iż w przypadkach innych niż określone w art. 11 ust. 1, 2 i 2a ustawy o VAT kwoty podatków należnych z tytułu importu towarów określa naczelnik urzędu celnego w drodze decyzji.
W związku z tym przyjmując pogląd, iż użycie zwrotu "należność określona w orzeczeniu" sugeruje, że upomnienie nie jest wymagane tylko wtedy, gdy chodzi o egzekucję należności powstających z mocy prawa, których wysokość została określona w orzeczeniu, należy uznać, że organ celny nie był zobowiązany przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego do wysłania upomnienia, gdyż zarówno kwota długu celnego, jak i kwota zobowiązania w podatku od towarów i usług zostały określone decyzjami administracyjnymi.
Z tych względów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z póź. zm.), należało skargę oddalić.