Uzasadnienie
Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł., po rozpatrzeniu zażalenia A. B. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...] r. w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności własnej decyzji nieostatecznej z dnia 9 października 2019 r. w części dotyczącej określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za lipiec, sierpień i wrzesień 2012 r., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239, art. 239a i art. 239b § 1 pkt 2 oraz § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.) dalej: O.p., utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji.
Jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego, decyzją z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. określił A. B. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za maj, czerwiec, lipiec, sierpień i wrzesień 2012 r., określił kwotę podatku naliczonego do przeniesienia na następny miesiąc za kwiecień 2012 r. i umorzył postępowanie w zakresie podatku od towarów i usług za grudzień 2012 r. A. B. nie zgadzając się z ww. rozstrzygnięciem złożyła odwołanie do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł..
Postanowieniem z dnia [...]r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. nadał ww. decyzji nieostatecznej z dnia [...] r. rygor natychmiastowej wykonalności w części dotyczącej określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za lipiec, sierpień i wrzesień 2012 r.
W zażaleniu na ww. postanowienie pełnomocnik strony zarzucił niewyjaśnienie wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych oraz ewidentną sprzeczność ustaleń organu I instancji z treścią zebranego materiału dowodowego, nadto naruszenie art. 239b i art. 191 O.p.
Przywołanym na wstępie postanowieniem z dnia [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. podzielił argumentację organu podatkowego I instancji, co do zasadności rozstrzygnięcia na podstawie art. 239b O.p.
Organ odwoławczy w pierwszej kolejności wyjaśnił, iż w świetle uregulowań art. 70 O.p. dopuszczalne było orzekanie w sprawie, gdyż stosownie do art. 103 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2020r., poz. 106) termin przedawnienia ww. zobowiązań za wskazane miesiące upłynął z dniem 31 grudnia 2017r. Jednakże, jak wynika z akt sprawy, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. postanowieniem z dnia [...] 2017 r. wszczął wobec A. B. dochodzenie m. in. w sprawie podania nieprawdy w złożonych deklaracjach VAT-7 za kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień 2012 r. i narażenia na uszczuplenie podatku od towarów i usług za ww. okresy tj. o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 2 w związku z art. 56 § 1 i w związku z art. 6 § 2 kks. Następnie, na podstawie art. 70c O.p., pismem z dnia 17 listopada 2017 r. zawiadomił stronę, iż bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za ww. okres został zawieszony z dniem 15 listopada 2017 r., na skutek wystąpienia przesłanki, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Wobec powyższego doszło do skutecznego zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych, zatem nie wygasło uprawnienie organu do orzekania.
Dalej organ odwoławczy podkreślił, iż nie stanowi przeszkody do rozstrzygnięcia zażalenia i oceny prawidłowości zaskarżonego postanowienia organu I instancji ustalenie, iż Dyrektor Izy Administracji Skarbowej, po rozpoznaniu odwołania strony, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji z dnia [...] 2019 r. W takiej sytuacji konieczna jest bowiem ocena potencjalnych konsekwencji, m.in. w sferze materialnoprawnej, wynikających z wydanego postanowienia. W niniejszej sprawie konsekwencją nadania decyzji z dnia [...] 2019 r. rygoru natychmiastowej wykonalności było wystawienie tytułów wykonawczych i skierowanie sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego. Jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego, w dniu 3 marca 2020r. organ wystawił tytuł wykonawczy obejmujący zobowiązanie za okres sierpień - wrzesień 2012r., zaś w dniu 6 kwietnia 2020 r. tytuł wykonawczy obejmujący zobowiązanie za lipiec 2012 r. Przedmiotowe tytuły wykonawcze zostały skierowane do organu egzekucyjnego celem ich realizacji, na ich podstawie wszczęto postępowanie egzekucyjne, w ramach którego organ egzekucyjny zajął wierzytelności z rachunków bankowych strony.
Przechodząc do istoty sprawy organ wskazał na zapis art. 239b O.p., który uprawnia do nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności, gdy kumulatywnie zostaną spełnione dwie przesłanki. Pierwszą jest istnienie przynajmniej jednej z czterech okoliczności określonych w § 1 art. 239 O.p., drugim warunkiem wskazanym w art. 239b § 2 O.p. jest uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane.
Dalej przypomniał, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. swoje rozstrzygnięcie oparł na przesłance z art. 239b § 1 pkt 2 O.p., tj. organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Oceniając zgromadzony materiał dowodowy Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. uznał, że organ I instancji prawidłowo wskazał w oparciu o informację z Centralnej Bazy Ksiąg Wieczystych Ministerstwa Sprawiedliwości, że podatniczka nie figuruje jako właścicielka/współwłaścicielka żadnych nieruchomości. Ponadto, dane zawarte w CEPiK wskazywały, iż strona nie posiada środków transportu, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. stwierdził, że ustalenia organu I instancji, wbrew zarzutom zażalenia potwierdzają, iż na dzień wydania zaskarżonego postanowienia strona nie posiadała majątku o wartości odpowiadającej zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, a które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Organ zaznaczył, iż postępowanie dowodowe w niniejszej sprawie nie musi prowadzić do dokładnego udowodnienia stanu majątkowego i ujawnienia wszystkich posiadanych przez podatnika składników majątkowych. Rolą organu podatkowego jest jedynie uprawdopodobnienie tego, że ze względu na stan posiadania podatnika istnieje możliwość niewykonania ciążącego na nim zobowiązania, co zostało wykazane w zaskarżonym postanowieniu.
Organ odwoławczy dodał, iż jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego postanowieniem z dnia [...] 2018 r. zostało umorzone postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku strony, po stwierdzeniu, że w dalszym toku nie uzyska się środków przewyższających wydatki egzekucyjne. Co więcej, jak wynika z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej Rzeczypospolitej Polskiej, strona z dniem 2 września 2013r. została wykreślona w związku z zaprzestaniem jej wykonywania z dniem 31 sierpnia 2013r. Zgromadzony materiał dowodowy wskazuje, że za lata 2014-2018 podatniczka nie złożyła zeznań podatkowych wykazujących Jej przychody. Ostatnim zeznaniem podatkowym strony jest deklaracja podatkowa PIT-28, w którym wykazany został przychód w wysokości 165.590,40 zł i nadpłata w wysokości 83,00 zł. Dodatkowo, w dniu 31.12.2019r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. wydał decyzję, którą określił należny ryczałt od przychodów ewidencjonowanych za 2012 rok w wysokości 6.994,00 zł.
Reasumując Dyrektor Izby Administracji Skarbowej ocenił, że na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego organ I instancji prawidłowo uznał, iż zamknięcie działalności gospodarczej i brak złożonych zeznań rocznych za lata 2014-2018 oraz fakt, iż strona posiadała zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za okres od lipca do września 2012r. w łącznej kwocie należności głównej 17.628,26 zł oraz zaległość w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za rok 2012 w wysokości należności głównej 6.913,00 zł, jednoznacznie potwierdzały wysokie prawdopodobieństwo nieuregulowania zobowiązań ciążących na podatniczce. Strona nie dysponuje wolnymi środkami finansowymi, jak i nie posiada majątku, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy.
Organ odwoławczy odniósł się również do podniesionych w zażaleniu zarzutów strony.
W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik A. B. zarzucił powyższej decyzji naruszenie:
- prawa procesowego poprzez przyjęcie jako podstawy wydanej decyzji podlegającej zaskarżeniu na wskroś błędne ustalenie, iż znamiona art. 239b § 1 O.p. zostały spełnione i można przepis ten zastosować jako podstawę nadania rygoru natychmiastowej wykonalności podczas, gdy żaden z warunków niezbędnych do przyjęcia rygoru natychmiastowej wykonalności nie został spełniony, w szczególności ten, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane;
- prawa procesowego poprzez niedopełnienie obowiązków spoczywających na organie podatkowym wynikających z dyspozycji art. 122 oraz art. 187 § 1 O.p., które miało wpływ na wynik sprawy poprzez niewyjaśnienie przez organ podatkowy pierwszej i drugiej instancji wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych oraz ewidentną sprzeczność ustaleń organu podatkowego wydającego decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku VAT z treścią zebranego w sprawie materiału dowodowego, co ewidentnie wynika z braku kompletności materiału dowodowego i oczywistego braku kompleksowej analizy zebranego materiału dowodowego;
- bezsporne naruszenie art. 191 O.p. polegające na przekroczeniu przez organ podatkowy granic swobodnej oceny dowodów, poprzez uznanie, że okoliczności faktyczne będące podstawą decyzji nie dysponowały faktycznymi możliwościami dokonania transakcji udokumentowanych spornymi fakturami, podczas gdy organ podatkowy nie dokonał oceny zaistniałej sytuacji na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, a prawidłowa ocena prowadzić winna do wniosku przeciwnego;
- bezsporne naruszenie treści art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez brak wyczerpującego zarówno zebrania, jak i tym bardziej rozpatrzenia materiału dowodowego, w szczególności poprzez pominięcie i tym samym zaniechanie dokonania jakiejkolwiek analizy dokumentów stanowiących akta kontroli podatkowej prowadzonej za miesiące lipiec - wrzesień 2012 roku przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. zakończonej wydaniem decyzji nadającej rygor natychmiastowej wykonalności własnej decyzji nieostatecznej w części dotyczącej zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec, sierpień i wrzesień 2012 roku.
Wykazując w argumentach skargi zasadność przedstawionych zarzutów pełnomocnik strony wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie od organu na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując zajęte stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:
Skarga nie jest zasadna.
W myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż Sąd bada legalność zaskarżonego postanowienia, tj. jego zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonego postanowienia, a jedynie uwzględniając skargę może je uchylić, stwierdzić jego nieważność lub niezgodność z prawem, a może to uczynić, stosownie do unormowania zawartego w art. 145 § 1 p.p.s.a., jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1, skarga zgodnie z art. 151 p.p.s.a. podlega oddaleniu.
Niniejsza sprawa została rozpoznana w trybie postępowania uproszczonego, ponieważ skarga dotyczyła postanowienia. Stosownie do art. 119 pkt 3 w zw. z art. 120 p.p.s.a. sprawa, w której przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym może być rozpoznana w trybie uproszczonym, czyli na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.
Kontrolując w powyżej zakreślonej kognicji zaskarżone przez A. B. postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] 2020 r. w stanie prawnym i faktycznym na dzień jego podjęcia, Sąd uznał, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W sprawie nie doszło bowiem do mającego bądź mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy naruszenia przepisów.
Przystępując do oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu w pierwszej kolejności niezbędnym jest odniesienie się do kwestii przedawnienia.
Zasadą jest, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (art. 70 § 1 O.p.), jednakże bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem: wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania (§ 6 pkt 1), zaś dalszy bieg terminu przedawnienia następuje od dnia następnego po dniu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o wymienione wyżej przestępstwo lub wykroczenie (§ 7 pkt 1). Z kolei, stosownie do art. 70c O.p., organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1, oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia.
W niniejszej sprawie zobowiązania podatkowe strony, stosownie do art. 70 § 1 O.p., uległyby przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2017 r. Jednakże, jak wynika z akt sprawy, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. postanowieniem z dnia [...] 2017 r. wszczął wobec skarżącej dochodzenie m.in. w sprawie podania nieprawdy w złożonych deklaracjach VAT-7 za kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień i wrzesień 2012 r. wobec narażenia na uszczuplenie podatku od towarów i usług za ww. okresy na łączną kwotę 73.858,00 zł, tj. o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 2 w związku z art. 56 § 1 i w związku z art. 6 § 2 kks. I co istotne, pismem z dnia 17 listopada 2017 r., doręczonym stronie w dniu 20 listopada 2017 r., skarżąca została zawiadomiona, iż zgodnie z art. 70 § 1 pkt 6 O.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od kwietnia do września 2012 roku został zawieszony z dniem 15 listopada 2017r. W świetle przedstawionych okoliczności, mających pełne oparcie w zawartym w aktach materiale dowodowym, podzielić należy stanowisko organu odwoławczego, że w rozpatrywanej sprawie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia, na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p.
W zakresie oceny stanu faktycznego ustalonego przez organy, należy podkreślić, że sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie (vide wyrok NSA z dnia 6 lutego 2008r. sygn. akt: II FSK 1665/06 - dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem http://cbosa.nsa.gov.pl). Zatem oceniając stan faktyczny ustalony przez organy, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organy administracji publicznej (organy podatkowe), albowiem stan faktyczny został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej.
Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji oraz postępowania poprzedzającego jej wydanie, Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowe przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ani prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Wszystkie zarzuty skargi, tak procesowe i materialnoprawne, okazały się chybione. Działając z urzędu, zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd nie stwierdził także wystąpienia przesłanek powodujących konieczność wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.
W ocenie Sądu z akt niniejszej sprawy wynika, że organy podatkowe uwzględniając wynikający z art. 122 O.p. obowiązek podejmowania niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy zgodnie z zasadą prawdy materialnej wyrażoną w art. 122 O.p., zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły zebrany w sprawie materiał dowodowy, oceny wyprowadzone na jego podstawie w sposób należyty wypełniają obowiązki płynące z zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w dyspozycji art. 122, art. 187 § 1 O.p., jak też z zasady swobodnej oceny dowodów unormowanej w art. 191 O.p. W następstwie tak prowadzonych czynności, ustalony w postępowaniu administracyjnym stan faktyczny, przywołany dla potrzeb niniejszego uzasadnienia w formie argumentów organu odwoławczego, stał się stanem faktycznym przyjętym przez Sąd.
Fakt, iż strona skarżąca odmienne ocenia materiał zgromadzony w sprawie i w konsekwencji wyciąga z niego odmienne wnioski nie oznacza, że wydane w sprawie rozstrzygnięcie jest wadliwe. Wręcz przeciwnie organy podjęły niezbędne czynności do dokładnego wyjaśnienia sprawy i wydały trafne rozstrzygnięcie. Zarzuty podniesione w skardze, a dotyczące w istocie decyzji określającej zobowiązanie podatkowe, wykraczają poza granice kontroli sądowej. Przedmiotem niniejszej kontroli jest bowiem wyłącznie postanowienie o nadaniu nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, nie jest to bowiem kolejny etap, w ramach którego weryfikowana mogłaby być prawidłowość decyzji wymiarowej. Sformułowane natomiast zarzuty naruszenia przepisów postępowania, w szczególności poprzez brak wyczerpująco zgromadzonego materiału dowodowego nie mają uzasadnienia. Po pierwsze, zarzuty te nie zostały przez pełnomocnika poparte żadną konkretną argumentacją, ograniczyły się do przytoczenia podstawowych zasad i wyrażenia niezadowolenia z podjętego rozstrzygnięcia. Pełnomocnik winien zaś mieć na uwadze, iż regulacja przepisu art. 239b § 2 O.p. wprost stanowi, iż nadanie decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności uzależnione jest od uprawdopodobnienia przez organ, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Oznacza to, iż wbrew zarzutom skargi organy nie były zobowiązane do udowodnienia a jedynie uprawdopodobnienia, które polega zasadniczo na prezentacji okoliczności wystarczających do powzięcia obawy, przypuszczenia o prawdopodobieństwie niewykonania zobowiązania podatkowego określonego decyzją nieostateczną, natomiast nie chodzi tu o udowodnienie niewykonania zobowiązania. Jednocześnie jako zupełnie nietrafiony należy ocenić zarzut naruszenia przepisu art. 141 § 4 p.p.s.a., z oczywistych względów przepis ten nie mógł zostać naruszony przez organy podatkowe.
Przystępując do rozważań merytorycznych przypomnieć trzeba, iż spór w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia czy w ustalonym stanie faktycznym i prawnym organ podatkowy miał podstawy do nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej z dnia [...] 2019 r.
W ocenie strony skarżącej nie zachodziły podstawy do wydania postanowienia w tym przedmiocie, gdyż organ nie wykazał istnienia ustawowych przesłanek nadania rygoru natychmiastowej wykonalności. Zdaniem Sądu, z oceną strony skarżącej nie sposób się zgodzić, lektura akt administracyjnych nie pozostawia bowiem wątpliwości co do prawidłowości podjętego przez organ podatkowy rozstrzygnięcia.
Stosownie do art. 239b § 1 O.p. decyzji nieostatecznej, może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności w sytuacji, gdy:
- organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych, lub
- strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub
- strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub
- okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące.
Przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (art. 239b § 2 O.p.).
Jak wynika z przywołanych przepisów, dla nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności konieczne jest spełnienie dwóch przesłanek. Pierwszą jest istnienie przynajmniej jednej z czterech okoliczności enumeratywnie wskazanych w art. 239b § 1 O.p. Użycie przez ustawodawcę w powołanym przepisie spójnika "lub" oznacza, jak słusznie podnosi Dyrektor Izby Skarbowej, że stwierdzenie w stanie faktycznym sprawy już jednej z tych okoliczności daje organowi podatkowemu możliwość zastosowania wspomnianego rygoru. Drugą przesłanką wskazaną w przywołanym uregulowaniu jest uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Organ podatkowy powinien jedynie uprawdopodobnić, a nie udowodnić, że decyzja nakładająca obowiązek uregulowania zobowiązania podatkowego nie będzie wykonana. Uprawdopodobnienie nie oznacza jednoznacznego udowodnienia, że do niewykonania decyzji w rzeczywistości dojdzie. W znaczeniu leksykalnym uprawdopodobnić to czynić prawdopodobnym, zaś bycie prawdopodobnym to możliwość, szansa wydarzenia się czegoś. Jednocześnie udowodnić to przeprowadzić dowód, uzasadnić (Słownik języka polskiego PWN, opracowanie E. Sobol, Warszawa 2005 s. 753, 1064 i 1079). W sprawie o nadanie decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności wystarczy, że organy podatkowe wykażą, że niewykonanie zobowiązania podatkowego jest prawdopodobne. W przypadku uprawdopodobnienia ustawodawca nie wymaga – jak słusznie zauważył organ odwoławczy – wykazania okoliczności za pomocą przewidzianych przepisami procedury dowodów, a rygory uznania jego twierdzeń są złagodzone i odformalizowane (wyroki NSA z dnia 9 maja 2013 r., sygn. akt I GSK 1041/11 oraz z dnia 7 lutego 2012 r., sygn. akt I GSK 799/10).
W kontrolowanej sprawie organy podatkowe oparły swoje rozstrzygnięcie na wystąpieniu przesłanki, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 2 O.p., tj. braku wystarczającego majątku na pokrycie zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Podkreślić przy tym należy, że w orzecznictwie ukształtował się pogląd, podzielany w pełni przez tutejszy Sąd, iż dla stwierdzenia wystąpienia okoliczności, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 2 O.p. organ podatkowy nie ma obowiązku wykazywać tego, jakimi składnikami majątkowymi podatnik dysponuje. Wystarczające jest, że wykaże, iż podatnik nie posiada takiego majątku, który z uwagi na swoją wartość umożliwiałby ustanowienie na nim hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Postępowanie dowodowe nie musi więc prowadzić do dokładnego ustalenia stanu majątkowego i ujawnienia wszystkich posiadanych przez podatnika składników majątkowych, zwłaszcza w sytuacji, gdy sam podatnik nie wykazał żadnych należących do niego składników majątku. Ciężar poszukiwania takiego dowodu obciąża podatnika, gdyż jedynie wówczas możliwe będzie przeprowadzenie dowodu przeciwstawnego przez organ podatkowy (por. wyrok NSA z dnia 20 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1156/10).
Zdaniem Sądu, organ odwoławczy prawidłowo wywiązał się z obowiązku wykazując okoliczności świadczące o wystąpieniu ww. przesłanki. W toku postępowania organ podatkowy w oparciu o informację z Centralnej Bazy Ksiąg Wieczystych Ministerstwa Sprawiedliwości ustalił, że skarżąca nie figuruje jako właścicielka/współwłaścicielka żadnych nieruchomości. Z kolei, na podstawie danych z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców CEPiK organ wywiódł, iż strona nie posiada środków transportu, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego. Co więcej, na podstawie zapisów z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej Rzeczypospolitej Polskiej wykazał, iż skarżąca z dniem 2 września 2013 r. została wykreślona w związku z zaprzestaniem jej wykonywania z dniem 31 sierpnia 2013r., za lata 2014-2018 strona nie złożyła zeznań podatkowych wykazujących Jej przychody. Dodatkowo, w dniu [...] 2019 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. wydał decyzję, którą określił należny ryczałt od przychodów ewidencjonowanych za 2012 rok w wysokości 6.994,00 zł. A nadto, jak wynika z materiału dowodowego, postanowieniem z dnia [...] 2018 r. zostało umorzone postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku skarżącej, po stwierdzeniu, że w dalszym toku nie uzyska się środków przewyższających wydatki egzekucyjne. Poczynione przez organy podatkowe ustalenia Sąd w pełni aprobuje, tym bardziej wobec jedynie gołosłownych zarzutów strony skarżącej, sformułowanych tak w zażaleniu, jak i w skardze, iż organ nie uprawdopodobnił, że strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Zarówno w toku postępowania poprzedzającego wydanie zaskarżonego postanowienia, jak i w skardze, pełnomocnik strony nie podważył skutecznie okoliczności i wywiedzionych na ich podstawie ocen organów podatkowych. Oczywistym jest bowiem, iż skoro strona uważa, że ocena organu co do braku majątku nie ma oparcia w rzeczywistości, celem uchronienia się od zastosowania regulacji art. 239b O.p., powinna była przedstawić takowy majątek. Tymczasem w niniejszej sprawie strona przyjęła bierną postawę, która nie mogła przynieść oczekiwanego przez nią skutku, w postaci odstąpienia od nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, w zderzeniu z wyczerpującą argumentacją organu.
Po wtóre, należy podkreślić, iż rolą organu podatkowego w niniejszej sprawie było jedynie uprawdopodobnienie tego, że ze względu na stan posiadania podatnika istnieje możliwość niewykonania ciążącego na nim zobowiązania. Zdaniem Sądu, warunek określony w art. 239b § 2 O.p. został wypełniony w niniejszej sprawie. W ocenie Sądu organ ze swej strony wykazał, iż strona nie posiada majątku, który z uwagi na swoją wartość umożliwiałby ustanowienie na nim hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego oraz, że stan ten uprawdopodobnia niewykonanie zobowiązań. Dodatkowo organ trafnie zwrócił uwagę na postanowienie z dnia [...] 2018 r. umarzające postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku skarżącej, po stwierdzeniu, że w dalszym toku nie uzyska się środków przewyższających wydatki egzekucyjne. Reasumując, poczynione przez organy podatkowe wnioskowanie jest zgodne z zasadami logicznego rozumowania, doświadczenia życiowego i dostępnej wiedzy.
Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi na podstawie art. 151 w związku z art. 119 pkt 3 p.p.s.a należało orzec jak w sentencji.
mko