Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją Izba Skarbowa w P.-T. utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w B. z dnia 13 lutego 1997 r., określającą Gminie Z. zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za lipiec 1995 r. w kwocie 867 zł i ustalającą dodatkowe zobowiązanie w wysokości 269 zł, odpowiadające 30 procent kwoty zaniżenia. W uzasadnieniu podano, że w 1994 r. wartość sprzedaży towarów i usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług Gminy Z. wyniosła 296.086,81 zł. W związku z tym Gmina utraciła prawo korzystania w 1995 r. ze zwolnienia podatkowego wynikającego z art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym i wobec tego powinna złożyć zgłoszenie rejestracyjne oraz składać deklaracje podatkowe i dokonywać wpłat podatku w określonych terminach. Gmina była również zobowiązana do prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 27 ust. 4 wymienionej ustawy.
Jednakże obowiązki te nie były wykonywane; Gmina prowadziła jedynie zestawienie dochodów ze sprzedaży działek i mieszkań, a także maszyn i urządzeń oraz surowców i wyrobów przejętych po likwidowanych spółdzielniach pracy /"Z." w Z. i im. 19 stycznia w M./. Dlatego organy podatkowe były uprawnione do określenia wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług; wzięto przy tym pod uwagę dokumenty źródłowe znajdujące się w dyspozycji podatnika. Izba Skarbowa nie podzieliła argumentów zawartych w odwołaniu, że Gmina nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towaru i usług, gdyż nie zaszły okoliczności wymienione w art. 5 ust. 1 pkt 1 omawianej.
Izba uznała, że sprzedaż towarów nabytych od zlikwidowanych spółdzielni podlega opodatkowaniu, nawet jeżeli zamiarem Gminy nie było dokonywanie tych czynności w sposób częstotliwy, a jedynie - jednorazowa sprzedaż rzeczy nabytych w celu dalszej sprzedaży. W sprawie nie miał także zastosowania art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług..., zwalniający od podatku odprzedaż towarów używanych. Gmina nabyła majątek likwidowanych spółdzielni, a następnie sukcesywnie go sprzedawała, co stanowiło jej działalność. Ponadto Izba nie uznała za zasadne zarzutów naruszenia przepisów proceduralnych.
W skardze Gmina Z. podniosła zarzuty naruszenia zasad postępowania administracyjnego oraz błędnej wykładni art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług... w związku z art. 2 ustawy o działalności gospodarczej. Podała, że decyzje Urzędu Skarbowego były dwukrotnie uchylone, a ostatnie postępowanie organu I instancji toczyło się równolegle z postępowaniem odwoławczym, co było naruszeniem zasady dwuinstancyjności. Ponadto początkowo postępowanie toczyło się z udziałem Urzędu Miejskiego w Z., a następnie z udziałem Gminy Z. bez decyzji o zakończeniu postępowania wobec Urzędu i wszczęcia go wobec Gminy. Organy podatkowe nie wzięły również pod uwagę art. 39 ustawy o gospodarce gruntami i wywłaszczaniu nieruchomości oraz art. 7 ust. 1 i art. 9 ust. 2 ustawy o samorządzie terytorialnym.
W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Podkreślono, że ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera podmiotowego wyłączenia gmin spod działania jej przepisów. Nie wiąże także powstania obowiązku podatkowego z pojęciem działalności gospodarczej, a jedynie z wykonywaniem określonych czynności podlegających opodatkowaniu; przedmiotem opodatkowania była sprzedaż nabytych w tym celu rzeczy i wykonywanie usług. Zasada dwuinstancyjności nie została naruszona, gdyż w czasie toczącego się postępowania odwoławczego organ I instancji został zobowiązany do uzupełnienia materiału dowodowego w trybie art. 136 Kpa i w ramach tego polecenia dokonał dodatkowej kontroli.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd w składzie orzekającym w rozpatrywanej sprawie podzielił stanowisko wyrażone w wyrokach tegoż Sądu z dnia 11 maja 1999 r. /I SA/Łd 562, 566 i 567/97/ i 12 października 1999 r. /I SA/Łd 563, 565 i 577 do 580/97/, oddalających skargi Gminy Z. na decyzje dotyczące podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1994 r.
Na wstępie należy zauważyć - podzielając pogląd organów podatkowych i Naczelnego Sądu Administracyjnego /wyrażony w wymienionych wyrokach/ - że ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ nie przewiduje zwolnienia podmiotowego gmin od podatku od towarów i usług. Jednocześnie w rozpatrywanej sprawie organy podatkowe wykazały, że Gmina Z. dokonywała czynności sprzedaży, o których mowa w art. 2 powołanej ustawy, a także przekroczyła wartość sprzedaży wolnej od podatku, określoną w art. 14 ust. 1 ustawy, co spowodowało utratę prawa do zwolnienia.
Spór między stronami sprowadza się zatem do kwestii zwolnienia przedmiotowego. Zdaniem Gminy czynności sprzedaży nie były przez nią dokonane w okolicznościach wskazujących na zamiar ich prowadzenia w sposób częstotliwy, a więc nie miała do nich zastosowania dyspozycja art. 5 ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy, a ponadto czynności te podlegały zwolnieniu zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy, gdyż nie stanowiły działalności gospodarczej, lecz mieściły się w zakresie działalności gminy określonym w art. 7 ust. 1 i art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie terytorialnym - Dz.U. nr 16 poz. 95 ze zm. w brzmieniu obowiązującym w 1994 i 1995 r.; obecnie ustawy o samorządzie gminnym - Dz.U. 1996 nr 13 poz. 74 ze zm./.
Sąd jednak nie podzielił tej argumentacji.
Przede wszystkim nie można zgodzić się ze stroną skarżącą, że nie dokonywała ona czynności sprzedaży w sposób częstotliwy. Rozstrzygana sprawa powstała na tle problemów związanych z tzw. mieniem trudno zbywalnym; trudności ze zbyciem mienia powstawały w procesach prywatyzacyjnych i związanych z nimi likwidacji i przekształceń przedsiębiorstw państwowych i spółdzielni. Trudności w upłynnianiu mienia powodowały przedłużanie się procesów likwidacyjnych, zaś przekazanie mienia gminie miało na celu ułatwienie zakończenia likwidacji spółdzielni. Taka właśnie sytuacja miała miejsce w rozpatrywanej sprawie, z tym, że Gmina Z., nabywając mienie zlikwidowanych spółdzielni, nie zamierzała wykorzystać go do zaspokojenia potrzeb komunalnych; nabywane mienie było zatrzymywane przez Gminę tylko do czasu jego dalszej sprzedaży. Gmina pomagała w upłynnianiu mienia likwidowanych spółdzielni, przejmując trudno zbywalne mienie w celu jego odprzedaży.
Czynności podejmowane przez Gminę miały zatem charakter ciągły. Tego typu działalność nie mieści się w zakresie zadań publicznych gminy i jednocześnie spełnia warunki określone w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług... Sprzedawane towary były częścią majątku skarżącej Gminy, która tego mienia nie wykorzystywała, realizując zadania własne gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie terytorialnym /gminnym/; Gmina nabyła je w drodze umów kupna, a następnie stopniowo sprzedawała, co stanowiło działalność w okolicznościach wskazanych w wymienionym art. 5 ust. 1 pkt 1. Należy zatem również uznać, że nie wystąpiła negatywna przesłanka zwolnienia podatkowego przewidziana w art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług...
Wpływu na ocenę podatkową charakteru dokonanych przez Gminę czynności nie może mieć ich akceptacja przez organy nadzorujące działalność komunalną. Organy podatkowe kwalifikują czynności podejmowane przez jednostki samorządu terytorialnego jedynie z punktu widzenia skutków podatkowych, a zatem ustalenia organów nadzorujących samorząd nie są dla nich wiążące.
Organy podatkowe prawidłowo zatem uznały, że podjęte przez Gminę działania miały cechy czynności określonych w art. 2 i art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług..., w związku z czym po przekroczeniu kwoty określonej w art. 14 ust. 1 tej ustawy na Gminie ciążył obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług i powinna ona złożyć zgłoszenie rejestracyjne, prowadzić odpowiednią ewidencje oraz składać deklaracje podatkowe i dokonywać wpłat podatku /art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1, art. 26 i art. 27 ust. 4 ustawy/.
Za niezasadne należy również uznać zarzuty skargi dotyczące naruszenia przez organy podatkowe zasad postępowania, zwłaszcza zasady dwuinstancyjności. Z akt podatkowych wynika, że strona skarżąca brała czynny udział w postępowaniu podatkowym, a kontrola uzupełniająca przeprowadzona przez pracowników Urzędu Skarbowego w toku postępowania odwoławczego była następstwem zwrócenia się przez Izbę Skarbową do organu pierwszej instancji w trybie art. 136 Kpa o uzupełnienie materiału dowodowego w związku z nowelizacją ustawy o podatku od towarów i usług...
Z powyższych względów na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1997 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ orzeczono o oddaleniu skargi.