Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodziz 24 stycznia 2023 r., sygn. akt I SA/Łd 794/22

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi (dalej także: DIAS), zaskarżonym postanowieniem z dnia 9 sierpnia 2022 r. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew (dalej także: NUS) z 29 kwietnia 2022 r. w przedmiocie pozostawienia bez rozpoznania wniosku o umorzenie zaległości z tytułu daniny solidarnościowej za 2020 r. wraz z odsetkami za zwłokę.

Z akt sprawy wynika, że NUS po rozpatrzeniu wniosków W. R. (dalej także: Skarżący lub Strona) z 16 lipca 2020 r. i 11 sierpnia 2020 r. decyzją z 7 grudnia 2020 r. odmówił umorzenia zaległości:

1. - z tytułu daniny solidarnościowej w kwocie 65.963,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę,
2. - z tytułu 19 % podatku dochodowego pobieranego od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej za 2019 r. w wysokości 500.475,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę.

Wnioskodawca od przedmiotowej decyzji złożył z zachowaniem ustawowego terminu odwołanie, a Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi, decyzją z 28 kwietnia 2021 r. uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia temu organowi celem przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części. W rozstrzygnięciu DIAS wskazał, że pomimo stwierdzenia, iż Skarżący prowadzi działalność gospodarczą, organ pierwszej instancji nie podjął żadnych działań zmierzających do ustalenia, o jakiego rodzaju wsparcie ubiegał się w kontekście art. 67b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn zm., dalej także: o.p.). Z uwagi na to, że informacji tej Skarżący nie przekazał z własnej inicjatywy (w treści składanych pism, poprzez samodzielne złożenie wymaganych oświadczeń, zaświadczeń, formularzy), DIAS zobowiązał Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew do dokonania więżących ustaleń w przedmiotowym zakresie, zebrania wymaganego przepisami sprawa materiału dowodowego oraz dokonania jego oceny.

Strona decyzji tej nie zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi.

NUS wezwaniem z 13 lipca 2021 r. zobowiązał Stronę do usunięcia braków formalnych wniosku poprzez sprecyzowanie, o jakiego rodzaju pomoc wnioskuje jako przedsiębiorca (pomoc de minimis, inna pomoc, ulga niestanowiąca pomocy publicznej) oraz złożenia wymaganych zaświadczeń, oświadczeń i informacji związanych z rodzajem wnioskowanej pomocy.

Organ pierwszej instancji zastrzegł dodatkowo, że w przypadku ubiegania się o pomoc publiczną, przedsiębiorca, w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej na obszarze, na którym ogłoszono stan zagrożenia epidemicznego lub stan epidemii, obowiązany jest złożyć oświadczenie, że nie naruszył ograniczeń, nakazów i zakazów w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej, ustanowionych w związku z wystąpieniem stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii, określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 46a i art. 46b pkt 1-6 i 8-12 ustawy z 5.12.2008 r. o zapobieganiu oraz zwalczaniu zakażeń i chorób zakaźnych u ludzi (Dz. U. z 2020 r. poz. 1845 i 2112). Powyższy wymóg wynika z art. 23 ust. 3 ustawy z 28.10.2020 r. o zmianie niektórych ustaw w związku z przeciwdziałaniem sytuacjom kryzysowym związanym z wystąpieniem COVID-19 (Dz.U. 2020, poz. 2112).

W zakresie ww. braków formalnych Organ pierwszej instancji wyznaczył 7-dniowy termin udzielenia odpowiedzi i pouczył Pana o konsekwencjach ich nieusunięcia (pozostawienie podania bez rozpatrzenia - art. 169 § 1 i § 4 o.p.).

W drugiej części wezwania. Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew, w innym trybie, tj. na podstawie art. 187 § 1 o.p., zobowiązał Pana do przedstawienia w terminie 7 dni aktualnych informacji o Pana sytuacji majątkowej, pod rygorem rozstrzygnięcia sprawy w oparciu o dotychczas zebrany materiał dowodowy.

W piśmie z 29 lipca 2021 r. Skarżący wskazał swój nowy adres oraz zwrócił się z prośbą o wydłużenie terminu udzielenia odpowiedzi na wezwanie do 15 września 2021 r. z uwagi na stan zdrowia Strony (powikłania do COVID-19, przewlekłe schorzenia serca i układu krążenia, hospitalizacja), udokumentowany kserokopiami zaświadczeń lekarskich.

Skarżący prośbę o przedłużenie terminu udzielenia odpowiedzi ponowił w piśmie z 14 września 2021 r., przedstawiając kserokopie kolejnych zaświadczeń lekarskich.

Ponadto w piśmie z 28 października 2021 r., odwołującym się do numerów spraw prowadzonych w zakresie egzekucyjnym, Skarżący dokonał modyfikacji wniosku ulgowego, wskazując, że wnioskuje on o umorzenie 50 % należnej daniny solidarnościowej i podatku dochodowego pobieranego od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej za 2019 r.

NUS postanowieniem z 29 kwietnia 2022 r. pozostawił bez rozpatrzenia wniosek Strony o umorzenie 50 % zaległości z tytułu daniny solidarnościowej za 2020 r. w wysokości 65.963,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę.

Z zachowaniem ustawowego terminu Skarżący złożył zażalenie na ww. postanowienie z 29 kwietnia 2022 r., zaskarżając je w całości.

DIAS wskazanym na wstępie postanowieniem z dnia 9 sierpnia 2022 r. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew z 29 kwietnia 2022 r. w przedmiocie pozostawienia bez rozpoznania wniosku o umorzenie 50 % zaległości z tytułu daniny solidarnościowej za 2020 r. w wysokości 65.963,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę.

W uzasadnieniu wskazał, że do czasu wydania postanowienia NUS Skarżący nie udzielił odpowiedzi na wezwanie Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew z 13 lipca 2021 r. Nie wypowiedział się zatem, o jakiego rodzaju wsparcie, wnioskuje w kontekście art. 67b § 1 o.p.

Zdaniem DIAS, o tym, że kwestia ta ma istotne znacznie dla możliwości merytorycznego rozpatrzenia wniosku Skarżący powziął wiedzę nie tylko z treści ww. postanowienia doręczonego 26 lipca 2021 r. Świadomość taką miał on znacznie wcześniej, co najmniej od daty doręczenia naszej decyzji z 28 kwietnia 2021 r. Jej uzasadnienie jednoznacznie wskazywało, jakiego rodzaju działań nie podjął organ pierwszej instancji i że w toku ponownego rozpatrywania sprawy będą z udziałem Strony dokonywane wiążące ustalenia dotyczące określenia, o jakiego rodzaju pomoc ubiega się Pan w trybie art. 67b § 1 o.p. Uzasadnienie tej decyzji zawierało obszerne uzasadnienie prawne, odnoszące się do stosowanych przepisów prawa.

Skarżący nie wypowiedział się zatem czy wnioskuje o ulgę stanowiącą pomoc publiczną (art. 67b § 1 pkt 2 i pkt 3 o.p.), czy też intencją Strony jako przedsiębiorcy było uzyskanie wsparcia w trybie art. 67b § 1 pkt 1 o.p. (ulga niestanowiąca pomocy publicznej).

Strona zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi postanowienie DIAS z 9 sierpnia 2022 r. w całości, wnosząc o jego uchylenie wraz z poprzedzającym postanowieniem organu pierwszej instancji oraz zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie następujących przepisów o.p. (prawa materialnego i procesowego):

1. - art. 122 w związku z art. 187 § 1 poprzez niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy i niepodjęcie przez organy podatkowe w tym zakresie wszystkich niezbędnych działań, w szczególności w zakresie udzielenia Skarżącemu informacji o konieczności złożenia dodatkowej dokumentacji i uzupełnienia wniosku oraz nierozważenie okoliczności związanych z sytuacją majątkową i osobistą Strony, które świadczą o spełnieniu przesłanek ważnego interesu podatnika i interesu publicznego;
2. - art. 191 poprzez jego niezastosowanie, dokonanie dowolnej oceny materiału dowodowego, błędne przyjęcie, że w sprawie nie zostały spełnione przesłanki ustawowe (ważny interes podatnika, interes publiczny),
3. - art. 169 § 4 w związku z art. 169 § 1 poprzez jego zastosowanie, co skutkowało wezwaniem Skarżącego do uzupełnienia braków pisma i pozostawieniem wniosku bez rozpatrzenia, a tym samym brakiem merytorycznego rozpatrzenia sprawy - Skarżący uważa, że prawidłowo przedstawił swoje żądanie, a organy nie dokonały w pierwszej kolejności czynności zmierzających do ustalenia występowania w sprawie ważnego interesu podatnika i interesu publicznego,
4. - art. 155 § 1, § 1a i § 2 poprzez ich niezastosowanie i przyjęcie, że w sprawie dokonano wszelkich możliwych i wymaganych prawem czynności zmierzających do ustalenia stanu faktycznego sprawy oraz uzyskania niezbędnych informacji od Skarżącego, podczas gdy nie zostały wykorzystane wszystkie możliwości w tym zakresie, w szczególności z uwagi na okoliczności dotyczące Strony i jego stanu zdrowia,
5. - art. 67b § 1 w związku z art. 67a § 1 poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że w pierwszej kolejności badaniu winno podlegać spełnienie przez wnioskodawcę przesłanek z art. 67b § 1 (rodzaj wnioskowanej przez przedsiębiorcę pomocy), podczas gdy organ najpierw winien dokonać oceny przesłanek z art. 67a § 1 (ważny interes podatnika, interes publiczny), a dopiero potem poczynić ustalenia w zakresie rodzaju wnioskowanej pomocy.

Zdaniem Strony zaskarżone postanowienie jest błędne, zostało wydane z naruszeniem przepisów prawa, bez wyjaśnienia istotnych elementów stanu faktycznego. Złożony wniosek był kompletny, umożliwiał merytoryczne rozpatrzenie sprawy, brak było podstaw do żądania dodatkowych wyjaśnień i dokumentów. Podanie nie było dotknięte brakami formalnymi uniemożliwiającymi jego rozpatrzenie (a tylko takie mankamenty w świetle zacytowanego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 23 marca 2020 r. sygn. akt I SA/Bd 83/20 uniemożliwiają nadanie sprawie dalszego biegu). Zgodnie z powołanym wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 sierpnia 2020 r. sygn. akt II FSK 1505/18, w jego sprawie w pierwszej kolejności winny zostać przeanalizowane przesłanki z art. 67a § 1 o.p. (ważny interes podatnika, interes publiczny), czego nie uczyniono, a dopiero następnie ustalenia dotyczące zakwalifikowania ulgi do określonej kategorii pomocy publicznej.

W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie, popierając stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Skarga jako niezasadna podlega oddaleniu.

Na wstępie wyjaśnić należy, że zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2492), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem.

W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego decyzję lub postanowienie wydane przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 259, dalej także: P.p.s.a.), a również, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.). W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1, skarga zgodnie z art. 151 P.p.s.a. podlega oddaleniu.

Niniejsza sprawa została rozpoznana w trybie postępowania uproszczonego, ponieważ skarga dotyczyła postanowienia, zaś stosownie do art. 119 pkt 3 w zw. z art. 120 P.p.s.a. - w brzmieniu obowiązującym od 15 sierpnia 2015 r. - sprawa, w której przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym może być rozpoznana w trybie uproszczonym, czyli na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.

Zastosowany tryb nie wpłynął na ograniczenie praw stron postępowania sądowoadministracyjnego, bowiem Sąd, w świetle art. 134 § 1 P.p.s.a., rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd rozpoznaje zatem sprawę całościowo, badając w sposób zupełny legalność zaskarżonej decyzji oraz orzekając przy tym w składzie trzech sędziów, podobnie jak na posiedzeniu jawnym.

Mając na uwadze zawarte w skardze zarzuty naruszenia przepisów postępowania podnieść także należy, że punktem wyjścia dla analizy reguł postępowania podatkowego jest zasada wyrażona w art. 120 o.p. zgodnie z którą, organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa, stanowiąca konkretyzację normy konstytucyjnej zawartej w art. 7 Konstytucji RP.

Zgodnie natomiast z art. 125 § 1 o.p. organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Należy podkreślić, że w myśl art. 187 § 1 o.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Na podstawie art. 188 o.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Przepisy te stanowią konkretyzację zasady prawdy materialnej, przewidzianej w art. 122 o.p. poprzez wprowadzenie dyrektywy zupełności postępowania dowodowego. To bowiem organ podatkowy zabiega w postępowaniu o udowodnienie każdego faktu za pomocą wszystkich dostępnych środków i źródeł dowodowych, by wydać stosowne orzeczenie.

W polskiej procedurze podatkowej obowiązuje wobec uregulowania wynikającego z art. 122 i art. 191 o.p. zasada swobodnej oceny dowodów, polegająca na pozostawieniu organom prowadzącym postępowanie swobody w ocenie materiału dowodowego i samodzielności w ocenie wagi oraz mocy poszczególnych dowodów. Ocena przydatności danego dowodu dla ustalenia stanu faktycznego sprawy jest weryfikowana wyłącznie wskazaniami wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego (por. wyrok NSA z 30 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 1212/11).

Zgodnie z art. 180 § 1 o.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Norma ta zawiera zatem otwarty katalog dowodów w postępowaniu podatkowym.

Na podstawie powołanego już art. 191 o.p. organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Zgodnie zaś z art. 192 o.p. okoliczność faktyczna może być uznana za udowodnioną, jeżeli strona miała możliwość wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów.

Należy zwrócić uwagę, że konstrukcja prawna zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 o.p.) pozwala jedynie na twierdzenie, że organ podatkowy przy ustalaniu prawdy materialnej nie jest związany jakimikolwiek przepisami prawa, które określałyby wartość poszczególnych rodzajów dowodów. Analizując materiał dowodowy, organ podatkowy może wyciągać swobodne wnioski i swobodnie decydować o tym, jakie przepisy materialnego prawa podatkowego zastosuje, uwzględniając przyjęte przez siebie w sprawie podatkowej ustalenia faktyczne. Ocena dowodów przez organ podatkowy staje się dowolną dopiero wtedy, gdy w danej sprawie przekroczone zostaną granice swobodnej oceny dowodów. Te granice nie są jednak w żaden sposób bezpośrednio określone przepisami prawa powszechnie obowiązującego. Dlatego przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów rozpatrywane być musi w każdej konkretnej sprawie podatkowej, przy uwzględnieniu reguł logicznej interpretacji faktów i zdarzeń. Należy wreszcie wskazać, że powołany już art. 181 o.p., wprowadza otwarty katalog dowodów i żadnemu z nich nie nadaje pierwszeństwa.

Uwzględniając powyższe, zdaniem Sądu, z akt niniejszej sprawy wynika, że organy podatkowe zważając na wynikający z art. 122 o.p. obowiązek podejmowania niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy zgodnie z zasadą prawdy materialnej, zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły zebrany w sprawie materiał dowodowy, a zgromadzony w sprawie materiał dowodowy i oceny wyprowadzone na jego podstawie w sposób należyty wypełniają obowiązki płynące z zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w dyspozycji art. 122, art. 187 § 1 o.p., jak też z zasady swobodnej oceny dowodów unormowanej w art. 191 o.p. W następstwie tak prowadzonych czynności, ustalony w postępowaniu administracyjnym stan faktyczny, obszernie przywołany dla potrzeb niniejszego uzasadnienia w formie argumentów organu odwoławczego, stał się stanem faktycznym przyjętym przez Sąd.

Odnosząc się do tak zakreślonego przedmiotu sporu wskazać należy, że zgodnie z art. 67a § 1 pkt 3 o.p. organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną

W myśl art. 67b § 1 o.p., organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a:

1. 1. które nie stanowią pomocy publicznej,
2. 2. które stanowią pomoc de minimis - w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis,
3. 3. które stanowią pomoc publiczną:
4. a) udzielaną w celu naprawienia szkód wyrządzonych przez klęski żywiołowe lub inne nadzwyczajne zdarzenia,
5. b) udzielaną w celu zapobieżenia lub likwidacji poważnych zakłóceń w gospodarce o charakterze ponadsektorowym,
6. c) udzielaną w celu wsparcia krajowych przedsiębiorców działających w ramach przedsięwzięcia gospodarczego podejmowanego w interesie europejskim,
7. d) udzielaną w celu promowania i wspierania kultury, dziedzictwa narodowego, nauki i oświaty,
8. e) będącą rekompensatą za realizację usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym powierzonych na podstawie odrębnych przepisów,
9. f) na szkolenia,
10. g) na zatrudnienie,
11. h) na rozwój małych i średnich przedsiębiorstw,
12. i) na restrukturyzację,
13. j) na ochronę środowiska,
14. k) na prace badawczo-rozwojowe,
15. l) regionalną,
16. m) udzielaną na inne przeznaczenia określone na podstawie § 6 przez Radę Ministrów.

Podanie powinno zawierać co najmniej treść żądania, wskazanie osoby, od której pochodzi, oraz jej adres (miejsca zamieszkania lub zwykłego pobytu, siedziby albo miejsca prowadzenia działalności) lub adres do doręczeń w kraju, identyfikator podatkowy, a w przypadku nierezydentów - numer i serię paszportu lub innego dokumentu stwierdzającego tożsamość, lub inny numer identyfikacyjny, o ile nie posiadają identyfikatora podatkowego, a także czynić zadość innym wymogom ustalonym w przepisach szczególnych (art. 168 § 2 o.p.).

W świetle powyższych przepisów, każdy podatnik prowadzący działalność gospodarczą składając wniosek o udzielenie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych, opartej o art. 67a § 1 o.p., winien wypowiedzieć się, czy udzielenie ulgi ma nastąpić w ramach pomocy de minimis (art. 67b § 1 pkt 2 o.p.), czy też jednego z rodzajów pomocy wymienionych w art. 67b § 1 pkt 3 o.p., albo też czy wnioskuje o wsparcie niestanowiące pomocy publicznej (art. 67b § 1 pkt 1 o.p.).

Organy podatkowe związane są treścią żądania zawartego w złożonym wniosku, w tym sensie, że powinny prowadzić postępowanie tylko w sprawie takiej formy pomocy (art. 67b § 1 o.p.) i tego rodzaju ulgi (art. 67a § 1 o.p.), o jaką podatnik wyraźnie wnosi. To na podatniku prowadzącym działalność gospodarczą spoczywa obowiązek złożenia kompletnego i formalnie poprawnego wniosku o ulgę w spłacie zobowiązań podatkowych.

Sąd zatem podziela stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu, że przedsiębiorca zobowiązany jest do precyzyjnego określenia, o jaki rodzaj wsparcia się ubiega w rozumieniu art. 67b o.p. Organ podatkowy w przypadku braku tego typu informacji we wniosku nie może domniemywać, o jaki rodzaj pomocy ubiega się podatnik.

Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w doktrynie (L. Etel [w:] R. Dowgier, G. Liszewski, B. Pahl, P. Pietrasz, M. Popławski, W. Stachurski, K. Teszner, L. Etel, Ordynacja podatkowa. Komentarz. Tom I. Zobowiązania podatkowe. Art. 1-119zzk, Warszawa 2022, art. 67(b).), gdzie wyrażono następujący pogląd: "W przypadku gdy organ podatkowy ustali, że podatnik prowadzi działalność gospodarczą i udzielenie mu ulgi będzie pomocą publiczną, powinien w sposób precyzyjny określić, o jaki rodzaj pomocy publicznej ubiega się podatnik. To w zasadzie powinno wynikać ze złożonego przez podatnika wniosku o udzielenie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych. W tym wniosku podatnik zobowiązany jest wskazać, czy udzielenie mu ulgi ma nastąpić w ramach pomocy de minimis, czy też jednego z rodzajów pomocy wymienionych w art. 67b § 1 pkt 3 o.p. (np. pomocy regionalnej, w ramach wyłączeń grupowych, na restrukturyzację).

Organ podatkowy w przypadku braku tego typu informacji we wniosku nie może domniemywać, o jaki rodzaj pomocy ubiega się podatnik. Wiąże się to z koniecznością dołączenia do wniosku różnych dodatkowych informacji, zaświadczeń i oświadczeń w zależności od rodzaju wnioskowanej pomocy. Jeżeli nie wynika z wniosku, o jaki rodzaj pomocy ubiega się podatnik, albo też do podania nie załączono niezbędnych dokumentów, organ podatkowy, na podstawie art. 169 § 1 o.p., wzywa podatnika do uzupełnienia braków, z pouczeniem, że niedokonanie tej czynności spowoduje pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia – zob. wyrok WSA w Białymstoku z 28.11.2018 r. (I SA/Bk 563/18, LEX nr 2593277), zgodnie z którym "zapis zawarty w art. 37 ust. 7 ustawy o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej, stanowiący o niedopuszczalności udzielenia beneficjentowi pomocy do czasu przekazania przez niego wymaganych zaświadczeń lub informacji o otrzymanej dotychczas pomocy publicznej, ma jedynie charakter ogólny.

Konkretyzacja powołanej normy następuje zaś w przepisach regulujących poszczególne formy pomocy publicznej. Przepisem takim na potrzeby postępowania w przedmiocie udzielenia ulgi podatkowej jest art. 169 o.p., normujący procedurę wezwania do usunięcia braków formalnych wniosku (podania) oraz skutki niewypełnienia wezwania do usunięcia tych braków". Po upływie terminu do określenia rodzaju wnioskowanej pomocy organ podatkowy wydaje postanowienie o pozostawieniu podania bez rozpatrzenia, na które przysługuje zażalenie. Wbrew pozorom, co potwierdza praktyka, jest to dosyć częsty sposób zakończenia postępowania w sprawie ulg uznaniowych wnioskowanych przez przedsiębiorców.".

Analogiczna sytuacja miała miejsce w rozpoznawanej sprawie, gdzie Skarżący nie udzielił odpowiedzi na wezwanie Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew z 13 lipca 2021 r. Nie wypowiedział się zatem, o jakiego rodzaju wsparcie, wnioskuje w kontekście art. 67b § 1 o.p. Czy wnioskuje o ulgę stanowiącą pomoc publiczną (art. 67b § 1 pkt 2 i pkt 3 o.p.), czy też intencją Strony jako przedsiębiorcy było uzyskanie wsparcia w trybie art. 67b § 1 pkt 1 o.p. (ulga niestanowiąca pomocy publicznej).

Niezasadne zatem okazały się zarzuty skargi kwestionujące występowanie braków formalnych wniosku Skarżącego, dotyczące wystosowanego do niego wezwania i skutków nieudzielenia na nie odpowiedzi. W zaskarżonym postanowieniu z dnia 9 sierpnia 2022 r. DIAS prawidłowo:

1. - przywołał i wyjaśnił przepisy art. 67a § 1 pkt 3 i art. 67b § 1 o.p. oraz odniósł się do ich wzajemnej relacji w procesie rozpatrywania wniosku o ulgę w spłacie zobowiązań podatkowych złożonego przez przedsiębiorcę,
2. - podkreślił, że przedsiębiorca zobowiązany jest do precyzyjnego określenia, o jaki rodzaj wsparcia się ubiega w rozumieniu art. 67b o.p., a organ podatkowy w przypadku braku tego typu informacji we wniosku nie może domniemywać, o jaką formę pomocy wystąpiono,
3. - zwrócił uwagę na szczegółowe wymogi, które wnioskujący o pomoc publiczną musi spełnić na podstawie przepisów ustawy z 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej oraz podkreślił, że zgodnie z art. 37 ust. 7 tej ustawy do czasu przekazania przez podmiot ubiegający się o pomoc zaświadczeń, oświadczeń lub informacji, o których mowa w ust. 1, 2 i 5, pomoc nie może być udzielona temu podmiotowi,
4. - wyjaśnił, że w przypadku braków formalnych wniosku przedsiębiorcy stosowany jest art. 169 § 1 o.p., a w razie ich nieusunięcia zastosowanie znajduje art. 169 § 4 tej ustawy i w tym zakresie organ nie działa w ramach uznania administracyjnego,
5. - uznał, że wystosowane do Skarżącego wezwanie z 13 lipca 2021 r. spełniało wymogi określone w art. 159 § 1 o.p., w szczególności oparte zostało na prawidłowej podstawie prawnej, odnosiło się do mających zastosowanie w sprawie przepisów prawa, określało termin udzielenia odpowiedzi oraz wskazywało skutki nieusunięcia braków formalnych w zakreślonym terminie, a ponadto zostało Skarżącemu skutecznie doręczone,
6. - wyjaśnił, że nie mogło dojść do naruszenia przepisów art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 o.p. (wymóg dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, zebrania i oceny materiału dowodowego, swobodnej oceny dowodów), gdyż sprawa Skarżącego została rozpatrzona proceduralnie, a nie merytorycznie (w szczególności zebrany materiał dowodowy nie był oceniany w kontekście ustawowych przesłanek ważnego interesu podatnika i interesu publicznego).

Nie zasługuję na uwzględnienie również zarzut Skarżącego dotyczący niezastosowania w sprawie art. 155 o.p., gdyż usuwanie braków formalnych wniosku odbywa się w trybie art. 169 o.p. Organ pierwszej instancji nie mógł zatem w tym zakresie wystosować do Strony wezwania opartego na art. 155 o.p. Istnienie braków formalnych wniosku miało charakter obiektywny, a konieczność wezwania do ich usunięcia wynikała z przepisów prawa i była niezależna od powoływanych przez Skarżącego okoliczności związanych, w szczególności ze stanem jego zdrowia (ocena stanu zdrowia wnioskodawcy i jej wpływu na aktywność zawodową oraz stan finansowy analizowana jest w kontekście przesłanki ważnego interesu podatnika przy merytorycznym rozpatrywaniu wniosku). Skarżący miał możliwość pisemnej odpowiedzi na wezwanie z 13 lipca 2021 r., czego nie uczynił w wyznaczonym ustawowym terminie.

Sąd w pełni podziela i przyjmuje za swój pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 9 grudnia 2021 r. sygn. akt IIl FSK 4506/21, zgodnie z którym przedsiębiorca ubiegający się o ulgę w spłacie zobowiązań podatkowych, w złożonym w tym zakresie wniosku ma obowiązek wskazać rodzaj pomocy, o jaką się ubiega, a ponadto dołączyć do niego wymagane przepisami prawa dokumenty. Niewypełnienie tych obowiązków uniemożliwia merytoryczne rozpatrzenie złożonego wniosku.

Sąd nie podziela stanowiska Skarżącego, zgodnie z którym w jego sprawie winien w pierwszej kolejności znaleźć zastosowanie art. 67a § 1 o.p., przeanalizowane zostać przesłanki wymienione w tym przepisie (ważny interes podatnika, interes publiczny), a dopiero później poczynione ustalenia dotyczące wnioskowanego przez przedsiębiorcę rodzaju pomocy publicznej. Swoje stanowisko w tym zakresie Skarżący opiera jedynie na wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego 28 sierpnia 2020 r. sygn. akt II FSK 1505/18, jednakże nawet w tym orzeczeniu powołano się na niejednolitość poglądów w tym zakresie. Wskazana w skardze kolejność oceny przesłanek z art. 67a i art. 67b o.p. miałaby znaczenie w przypadku rozpatrywania kompletnego wniosku złożonego przez przedsiębiorcę (a więc określającego, o jakiego rodzaju wsparcie wnioskuje w kontekście art. 67b tej ustawy), gdyż w przypadku braku spełnienia przesłanek z art. 67a w postaci ważnego interesu podatnika i interesu publicznego zbędna byłaby ocena przesłanek dopuszczalności udzielenia pomocy publicznej.

W konsekwencji stwierdzić należy, że DIAS postąpił słusznie utrzymując w mocy postanowienie organu pierwszej instancji w przedmiocie pozostawienia bez rozpoznania wniosku o umorzenie 50 % zaległości z tytułu daniny solidarnościowej za 2020 r. w wysokości 65.963,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę.

Z powyższych względów podniesione w skardze zarzuty okazały się niezasadne i Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.

lp