Uzasadnienie
Zaskarżonym postanowieniem z 11 października 2023 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Polesie z 6 kwietnia 2023 r. o oddaleniu zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej prowadzonej przeciwko P. B. (dalej: skarżący).
Z przedstawionego rzez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi (dalej: DIAS) stanu faktycznego sprawy wynika, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Polesie w dniu 26 stycznia 2023 r. wystawił przeciwko skarżącemu trzy tytuły wykonawcze obejmujące: zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2020 w wysokości 1.220,00 zł (i odsetki za zwłokę w wysokości 246,00 zł); odsetki za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na ww. podatek za okres od sierpnia do października 2020 r. w łącznej kwocie 62,00 zł; odsetki za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na ww. podatek za marzec i listopad 2020 r. w łącznej kwocie 41,00 zł. Odpisy ww. tytułów wykonawczych doręczono skarżącemu 21 lutego 2023 r.
Pismem z 27 lutego 2023 r. skarżący wniósł zarzuty w sprawie egzekucji administracyjnej prowadzonej na podstawie ww. tytułów wykonawczych, wskazując że 21 listopada 2022 r. wniósł o rozłożenie na raty zapłaty egzekwowanych zaległości podatkowych i toczy się w tym przedmiocie postępowanie podatkowe.
W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia DIAS przytoczył treść przepisów art. 33 § 1, § 2 pkt 6 lit. b, § 4 i 5 oraz art. 34 § 1 – 3 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2022 r., poz. 479 - dalej: "u.p.e.a."), a następnie stwierdzi, że zarzuty w sprawie egzekucji administracyjnej są podstawowym środkiem ochrony zobowiązanego przed niezasadnym bądź niezgodnym z prawem wszczęciem i prowadzeniem egzekucji. Pełnią one rolę środka ochrony zobowiązanego, w sytuacji gdy postępowanie egzekucyjne narusza istotne zasady jego prowadzenia. W niniejszej sprawie przedmiotem postępowania jest zarzutu braku wymagalności obowiązku w przypadku rozłożenia na raty spłaty należności pieniężnej. Organ odwoławczy podkreślił jednak, że nie sam fakt złożenia wniosku o udzielenie ulgi w spłacie należności, a jedynie pozytywne rozstrzygnięcie wniosku w tym zakresie może mieć wpływ na postępowanie egzekucyjne (art. 33 § 2 pkt 6 lit. b u.p.e.a.). Dlatego samo złożenie wniosku o udzielenie ulgi w spłacie zobowiązania nie ma wpływu na jego wymagalność, ani nie powoduje niedopuszczalności egzekucji. Dopiero prawomocne, pozytywne rozstrzygniecie w sprawie rozłożenia na raty, wywiera skutek w postaci konieczności zawieszenia postępowania egzekucyjnego.
DIAS wskazał, iż organ pierwszej instancji decyzją z 12 maja 2022 r. rozłożył na sześć rat zapłatę zaległości: w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2018 i 2020 w łącznej kwocie 2.596,24 zł wraz z odsetkami za zwłokę, ustalając terminy płatności rat w okresie od 20.06.2022 r. do 21.11.2022 r.; oraz w podatku od towarów i usług za II i III kwartał 2018 r., I-IV kwartał 2019 r. oraz I, lll-IV kwartał 2020 r. w łącznej wysokości 17.063,97 zł wraz z odsetkami za zwłokę, ustalając terminy płatności rat w okresie od 20.06.2022 r. do 21.11.2022 r. Skarżący nie uregulował raty pierwszej, czwartej i szóstej, ustalonych ww. decyzją w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, stąd wygasły one w trybie art. 259 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm. – dalej: O.p.). Pismem z 21 listopada 2022 r. skarżący wniósł o zmianę ww. decyzji w zakresie ostatniej – szóstej raty, jednak wniosek dotyczył jedynie zaległości w podatku od towarów i usług. Decyzją z 23 stycznia 2023 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Polesie odmówił zmiany ostatecznej decyzji z 12 maja 2022 r., poprzez rozłożenie na kolejnych sześć rat zapłaty zaległości w podatku od towarów i usług. Jednak DIAS decyzją z 2 czerwca 2023 r. uchylił w całości ww. decyzję organu podatkowego pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Ponownie prowadzone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Polesie postępowanie w zakresie zmiany ostatecznej decyzji z 12 maja 2022 r., w części rozkładającej na raty zaległości w podatku od towarów i usług, nie zostało dotychczas zakończone.
W związku z tym DIAS wyjaśnił, że tytuły wykonawcze obejmujące zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2020 oraz odsetki za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na ww. podatek: za marzec i okres od sierpnia do listopada 2020 r., zostały wystawione w dniu 26 stycznia 2023 r. i na dzień ich wydania w obiegu prawnym nie pozostawała żadna decyzja organu podatkowego rozkładająca na raty te zobowiązania. Wbrew argumentacji skarżącego zaległości tych nie obejmowało też jakiekolwiek postępowanie z wniosku o udzielenie ulgi w spłacie. Należności te były zatem wymagalne, stąd wierzyciel miał prawo wystąpić do organu egzekucyjnego o zastosowanie przymusu egzekucyjnego. Dlatego oddalono zarzut braku wymagalności obowiązku w przypadku rozłożenia na raty spłaty należności pieniężnej (art. 33 § 2 pkt 6 lit. b u.p.e.a.).
W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skarżący wniósł m.in. o zmianę ww. postanowienia oraz stwierdzenie jego nieważności, dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z całości zgromadzonych akt, biorąc pod uwagę wszystkie wydane decyzje. Zarzucił zaskarżonemu postanowieniu naruszenie art. 6, art. 156 § 1 pkt 1, 2, 6 i 7, art. 7 k.p.a., art. 73 i art. 7 KRP poprzez błędną interpretację, błędy proceduralne w związku z prowadzonym postepowaniem oraz prowadzenie postępowania egzekucyjnego o błędną interpretację przepisów.
Skarżący uważa, iż w zaskarżonym postanowieniu DIAS nie tylko nie odniósł się do złożonych zarzutów egzekucyjnych, ale także pomija fakt wydania (w dniu 2 czerwca 2023 r.) decyzji przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Polesie z naruszeniem przepisów Ordynacji podatkowej.
Pełnomocnik skarżącego, ustanowiony z urzędu, w piśmie procesowym z dnia 25 marca 2024 r. poparł wniesioną skargę.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uznał, że zarzuty skargi nie mają uzasadnionych podstaw.
Niewątpliwie zarzut w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej zawarty w piśmie skarżącego z dnia 27 lutego 2023 r. wiązał się z postępowaniem podatkowym zainicjowanym wnioskiem z 21 listopada 2022 r. o ulgę w spłacie (rozłożenie na raty) zaległości podatkowych. W związku z tym słusznie wskazał DIAS, że przedmiotem postępowania było rozstrzygnięcie zarzutu braku wymagalności obowiązku w przypadku rozłożenia na raty spłaty należności pieniężnej w sprawie egzekucji administracyjnej prowadzonej na podstawie tytułów wykonawczych z 26 stycznia 2023r.
Przepis art. 33 § 2 u.p.e.a. przewiduje zamknięty katalog sytuacji, które mogą być podstawą do wniesienia zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Podstawą zarzutu może być m.in. brak wymagalności obowiązku w przypadku rozłożenia na raty spłaty należności pieniężnej (art. 33 § 2 pkt 6 lit. b u.p.e.a.).
Podkreślić należy, iż w przypadku zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym, granice sprawy rozpoznawanej przez organ egzekucyjny wyznaczają wskazane przez zobowiązanego zarzuty, o których mowa w art. 33 u.p.e.a. Dlatego też sąd administracyjny nie może objąć kontrolą innej sprawy niż ta, która była przedmiotem rozstrzygnięcia w postępowaniu egzekucyjnym (por.: wyrok NSA z dnia 4 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FSK 2615/10, dostępny w bazie orzeczeń na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl).
W niniejszej sprawie kwestią sporną jest wymagalność egzekwowanego obowiązku pieniężnego, tj. zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2020 oraz odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na ten podatek; a przez wymagalność należy rozumieć taką cechę obowiązku administracyjnego, która zezwala wierzycielowi domagać się od zobowiązanego wykonania obowiązku i w razie odmowy wystąpić do organu egzekucyjnego o zastosowanie przymusu egzekucyjnego.
Organ podatkowy wyjaśnił, iż wobec skarżącego toczyło się postępowanie podatkowe o udzielenie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych i decyzja z 12 maja 2022 r. rozłożono na sześć rat m.in. spłatę zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2020 w łącznej kwocie 2.596,24 zł wraz z odsetkami za zwłokę, ustalając terminy płatności rat w okresie od 20.06.2022 r. do 21.11.2022 r. Skarżący nie uregulował raty pierwszej, czwartej i szóstej tego podatku i decyzja ratalna w tym zakresie wygasła w trybie art. 259 § 1 pkt 2 O.p. Pismem z 21 listopada 2022 r. skarżący wniósł o zmianę ww. decyzji w zakresie ostatniej – szóstej raty, jednak wniosek dotyczył jedynie zaległości w podatku od towarów i usług. DIAS wyjaśnił, iż nie wydano decyzji ulgowej oraz nie toczy się żadne postępowanie podatkowe w zakresie rozłożenia na raty zaległości podatkowych (podatku dochodowego za 2020 r.) objętych przedmiotowymi tytułami egzekucyjnymi.
W związku z tym Sąd podziela stanowisko organów podatkowych, iż samo złożenie wniosku o udzielenie ulgi w spłacie należności pieniężnej nie jest przesłanką do odstąpienia od podjęcia przez wierzyciela działań wskazanych w art. 6 § 1 u.p.e.a. Jedynie pozytywne rozstrzygnięcie wniosku zobowiązanego o udzielenie ulgi w spłacie należności może mieć wpływ na postępowanie egzekucyjne, a nie sam fakt złożenia wniosku w tym przedmiocie. W przeciwnym wypadku oznaczałoby to, że zobowiązany, mimo uchylania się od wykonania obowiązku, mógłby skutecznie bronić się przed stosowaniem wobec niego środków egzekucyjnych składając różne wnioski o udzielenie ulg w spłacie należności. Wierzyciel w takim przypadku byłby pozbawiony możliwości dochodzenia realizacji obowiązku do czasu ostatecznego zakończenia wszystkich postępowań zainicjowanych przez zobowiązanego (por. wyrok NSA z dnia 16 lutego 2020 r., sygn. akt I GSK 2204/18).
Zatem nawet gdyby skarżący złożył wniosek o rozłożenie na raty spłaty zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2020 r., nie świadczy to o braku wymagalności tego obowiązku pieniężnego. Skutki prawne w zakresie toku egzekucji administracyjnej nie wiążą się z samym wnioskiem o rozłożenie zaległości na raty, lecz dopiero z zawarciem układu ratalnego, co wprost wynika z treści art. 33 § 2 pkt 6 lit. b u.p.e.a. Z akt administracyjnych sprawy nie wynika, aby w dniu wystawienia tytułów wykonawczych objęty egzekucją obowiązek pieniężny został rozłożony na raty. Także skarżący nie wskazuje aby otrzymał decyzję z układem ratalnym spłaty zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2020 r. po dniu wystawienia tytułów wykonawczych, tj. po 26 stycznia 2023 r.
W związku z tym podnoszony przez skarżącego zarzut braku wymagalności egzekwowanego obowiązku, na podstawie art. 33 § 2 pkt 6 lit. b u.p.e.a., należało uznać za nieuzasadniony, a wydanie przez wierzyciela postanowienia o oddaleniu tego zarzutu było prawidłowe i nie naruszało przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (art. 34 § 2 pkt 1).
Sąd uznał też, że organy podatkowe zebrały i oceniły materiał dowodowy niezbędny do wyjaśnienia (rozstrzygnięcia) niniejszej sprawy. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia wyjaśniono podstawę faktyczną i prawną rozstrzygnięcia, a organ podatkowy odniósł się do zarzutów zażalenia, w tym do kwestii wymagalności egzekwowanego obowiązku pieniężnego, z uwzględnieniem niedotrzymania warunków spłaty zaległości podatkowych objętych decyzją z dnia z 12 maja 2022 r. i dalszym postępowaniem ulgowym. Dlatego też niezasadne okazały się pozostałe zarzuty skargi odnoszące się do naruszenia zasad ogólnych postępowania administracyjnego, w tym m.in. art. 6 i art. 7 k.p.a.
Z tych względów Sąd skargę oddalił na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 1634). O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 250 § 1 tej ustawy w związku § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2018 r., poz. 265 ze zm.), orzekając, jak w punkcie II sentencji wyroku. Sąd uwzględnił przy tym wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 23 kwietnia 2020 r. w sprawie SK 66/19 i uznał, że analiza statusu radcy prawnego oraz jego roli w postępowaniu, w którym występuje jako podmiot powołany i zobowiązany do zastępstwa prawnego, prowadzi do uznania, że różnicowanie jego wynagrodzenia, tj. obniżenie pełnomocnikom z urzędu wynagrodzenia, które otrzymaliby gdyby występowali w sprawie jako pełnomocnicy z wyboru, nie ma konstytucyjnego uzasadnienia.
A.M.