Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodziz 10 marca 2021 r., sygn. akt I SA/Łd 95/21

Uzasadnienie

Postanowieniem z dnia [...] października 2020 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. po rozpatrzeniu zażalenia M. J. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...] sierpnia 2020 r. w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego, działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 k.p.a., oraz art. 17 § 1, art. 18 i art. 59 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz.U. z 2018 r., poz. 1314 ze zm.), dalej u.p.e.a., utrzymał zaskarżone postanowienie w mocy.

W sprawie ustalono następujące okoliczności faktyczne i prawne.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. prowadził wobec M. J. postępowanie egzekucyjne w oparciu o tytuły wykonawcze wystawione w dniu [...] lutego 2018 r. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. o numerach:

1. - [...] obejmujący zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych od wynagrodzeń pracowników za grudzień 2012 r.,
2. - od [...] do[...]oraz od [...] do [...] obejmujące zaległości w podatku od towarów i usług za okres od kwietnia do grudnia 2012 r., styczeń, marzec, październik, listopad 2013r. oraz od stycznia do marca 2014r.

Podstawę wystawienia ww. tytułów wykonawczych stanowiły decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] grudnia 2017 r. o nr [...] i [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności osoby trzeciej – M. J. - byłego Prezesa Zarządu "A." Sp. z o.o. z siedzibą w W., za zaległości podatkowe spółki.

Na podstawie ww. tytułów wykonawczych organ egzekucyjny zawiadomieniem z dnia 22 lutego 2018 r. dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w A. Bank [...] Zawiadomienie wraz z odpisami ww. tytułów wykonawczych doręczono zobowiązanemu w dniu 23 marca 2018 r., natomiast zawiadomienie bankowi zostało doręczone w dniu 27 lutego 2018 r.

Zawiadomieniem z dnia 27 lutego 2018 r. dłużnik zajętej wierzytelności poinformował, że zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego prowadzonego dla zobowiązanego nie może zostać zrealizowane ze względu na wystawienie dowodu imiennego do rachunku książeczki oszczędnościowej.

W dniu 12 czerwca 2018 r. do Urzędu Skarbowego w Z. wpłynęło pismo M. J. z dnia 8 czerwca 2018 r., w którym wniósł o umorzenie postępowania egzekucyjnego oraz o umorzenie dochodzonych zaległości, ponieważ powstały z powodu nadzwyczajnych i niezależnych od zobowiązanego zdarzeń losowych. Zobowiązany wskazał, iż są to okoliczności świadczące o braku jego winy.

Powyższe pismo, w zakresie wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego, organ egzekucyjny przekazał wierzycielowi, tj. Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w W. celem zajęcia stanowiska w przedmiotowej sprawie. Dodatkowo organ egzekucyjny zwrócił się z prośbą o potwierdzenie wymagalności należności objętych ww. tytułami wykonawczymi o numerach od [...] do [...] oraz [...].

W zakresie wniosku strony o umorzenie dochodzonych zaległości pismo z dnia 8 czerwca 2018 r. zostało przekazane Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w W., celem jego załatwienia zgodnie z właściwością rzeczową i miejscową.

W dniu 30 lipca 2018 r. do Urzędu Skarbowego w Z. wpłynęło pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia 24 lipca 2018 r., w którym powołując się na art. 56 § 1 pkt 4 u.p.e.a., wniósł o zawieszenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie ww. tytułów wykonawczych do czasu wydania rozstrzygnięcia w sprawie wniosku o umorzenie zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę.

W następnym piśmie z tej samej daty, tj. 24 lipca 2018 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. wskazał, że należności dochodzone w toku przedmiotowego postępowania egzekucyjnego są wymagalne, a zatem nie ma podstaw do umorzenia postępowania na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a.

Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2018 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. zawiesił postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec M. J. na podstawie ww. tytułów wykonawczych.

W dniu [...] października 2018 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. wpłynęły zawiadomienia o nr [...] i [...], w których Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. poinformował o zmianie wysokości należności objętych ww. tytułami wykonawczymi i wniósł o ich aktualizację do kwoty 0 zł. Wierzyciel wskazał, że zmiana stanu zaległości objętych ww. tytułami wykonawczymi powstała w związku z decyzjami Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] października 2018 r. o nr [...] i [...] o umorzeniu zaległości podatkowych wynikających z decyzji z dnia [...] grudnia 2017 r. orzekającej o solidarnej odpowiedzialności M. J. jako byłego Prezesa Zarządu "A." Sp. z o.o. za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych od wynagrodzeń pracowników za grudzień 2012 r. oraz za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za okresy od kwietnia do grudnia 2012 r., styczeń, marzec, październik, listopad 2013 r., od stycznia do marca 2014 r.

Pismem z dnia 6 listopada 2018 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. o wskazanie, czy ww. zawiadomienia z dnia 25 października 2018 r. są wnioskiem wierzyciela o umorzenie postępowania egzekucyjnego, czy stanowią wniosek o aktualizację ww. tytułów wykonawczych.

W piśmie z dnia 7 listopada 2018 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. wskazał, że zawiadomienia z dnia 25 października 2018 r. dotyczyły jedynie aktualizacji ww. tytułów wykonawczych, która nastąpiła z uwagi na wygaśnięcie należności pieniężnych w związku z wydanymi decyzjami o umorzeniu zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę.

Przesłanym do A. Bank [...] zawiadomieniem z dnia 10 stycznia 2019 r. organ egzekucyjny dokonał aktualizacji zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego z dnia 22 lutego 2018 r. poprzez zmniejszenie wysokości objętej nim należności do kwoty kosztów egzekucyjnych.

W odpowiedzi na powyższe zawiadomienie bank jako dłużnik zajętej wierzytelności pismem z dnia 10 stycznia 2019 r., że przeszkodą w realizacji zajęcia jest brak wystarczających środków na zajętym rachunku.

W piśmie z dnia 15 stycznia 2019 r. skierowanym do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z., Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. poinformował, że koszty egzekucyjne powstałe w toku przedmiotowego postępowania egzekucyjnego do chwili umorzenia przedmiotowych zaległości podatkowych, są wymagalne z punktu widzenia zasadności wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego.

Po rozpatrzeniu zawartego w piśmie z dnia 8 czerwca 2018 r. żądania dotyczącego umorzenia postępowania egzekucyjnego postanowieniem z dnia [...] marca 2019 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie ww. tytułów wykonawczych wskazując, że do wyegzekwowania pozostały koszty egzekucyjne powstałe przed umorzeniem objętych ww. tytułami wykonawczymi zaległości podatkowych.

Na powyższe postanowienie pełnomocnik skarżącego złożył zażalenie zarzucając naruszenie:

1. - art. 59 § 1 pkt 2 oraz art. 64 § 1 pkt 4 w zw. z art. 64 § 1, 4, 7 i 9 ww. ustawy, art. 1a pkt 12 u.p.e.a. oraz art. 7 i 8 k.p.a. poprzez nieprawidłową odmowę umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec M. J. pomimo umorzenia należności głównej wraz z odsetkami i dokonania aktualizacji tytułów wykonawczych do 0 zł, a także poprzez obciążenie zobowiązanego opłatą egzekucyjną w kwocie 69 432,50 zł pomimo, że przepisy u.p.e.a. nie przewidują opłaty za wysłanie bezskutecznego, z uwagi na przeszkodę w prowadzeniu egzekucji, zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z wkładu na rachunku oszczędnościowym.

Wniósł o zmianę zaskarżonego postanowienia poprzez umorzenie postępowania egzekucyjnego i umorzenie kosztów postępowania egzekucyjnego lub uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji. Ponadto wniósł o wstrzymanie postępowania egzekucyjnego do czasu rozpatrzenia zażalenia.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. postanowieniem z [...] lipca 2019 r. utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

Wyrokiem z dnia 10 grudnia 2019 r., sygn. akt III SA/Łd 815/19 uchylił ww. rozstrzygniecie organu odwoławczego oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...] marca 2019 r.

W uzasadnieniu Sąd wskazał, że w aktach sprawy brak jest wniosku wierzyciela o podjęcie zawieszonego postępowania egzekucyjnego i postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. o podjęciu zawieszonego postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec skarżącego. Sąd stwierdził, że w aktach tych nie ma też pisma organu egzekucyjnego kierowanego do skarżącego informującego o podjęciu zawieszonego postępowania egzekucyjnego.

Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uznał, że w sprawie (wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego) wydane zostało orzeczenie w postępowaniu, które było zawieszone, a więc wbrew istocie instytucji zawieszenia postępowania.

Realizując wytyczne zawarte w ww. wyroku Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z prośbą o wskazanie daty, do której postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie przedmiotowych tytułów wykonawczych winno zostać zawieszone.

W odpowiedzi na powyższe pismo, Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. w piśmie z dnia [...] maja 2020 r. wskazał, że o fakcie wydania decyzji w sprawie umorzenia zaległości podatkowych oraz o zmianie stanu zaległości organ podatkowy zawiadomił Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. dwoma pismami z dnia 25 października 2018r., tj:

1. - zawiadomieniem Nr [...], w którym poinformowano, że zaległość objęta tytułem wykonawczym Nr [...] z dnia 7 lutego 2018r. w wysokości 1974,30 zł uległa zmianie i na dzień 23 października 2018 r. wynosi "0".

Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. wskazał przy tym, iż w zawiadomieniu tym poinformowano, że zmiana stanu zaległości ww. tytułu wykonawczego nastąpiła w związku z decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] października 2018r. Nr [...] o umorzeniu zaległości podatkowych wynikających z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] grudnia 2017r. orzekającej o solidarnej odpowiedzialności M. J. jako byłego Prezesa Zarządu A. Sp. z o.o. z siedzibą [...] W., R. 34, NIP: [...] za zaległości podatkowe ww. Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych od wynagrodzeń pracowników za miesiąc grudzień 2012 r.

1. - zawiadomieniem Nr [...], w którym poinformowano, że zaległości objęte tytułami wykonawczymi o numerach: [...] z dnia 07.02.2018r. w wysokości 17.013,00 zł, [...] z dnia 07.02.2018r. w wysokości 22.338,00 zł, [...] z dnia 07.02.2018r. w wysokości 42.692,00 zł, [...] z dnia 07.02.2018r. w wysokości 92.235,00 zł, [...] z dnia 07.02.2018r. w wysokości 84.323,00 zł, [...] z dnia 07.02.2018r. w wysokości 73.807,00 zł, [...] z dnia 07.02.2018r. w wysokości 86.946,00 zł, [...] z dnia 07.02.2018r. w wysokości 68.071,00 zł, [...] z dnia 07.02.2018r. w wysokości 67.112,00 zł, [...] z dnia 07.02.2018r. w wysokości 23.767,00 zł, [...] z dnia 07.02.2018r. w wysokości 18.342,00 zł, [...] z dnia 07.02.2018r. w wysokości 22.653,00 zł, [...] z dnia 07.02.2018r. w wysokości 111.991,00 zł, [...] z dnia 07.02.2018r. w wysokości 43,302,00 zł, [...] z dnia 07.02.2018r. w wysokości 2.384,00 zł, [...] z dnia 07.02.2018r. w wysokości 21.340,00 zł, wynoszą "0".

Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. wskazał przy tym, iż w zawiadomieniu tym poinformowano, że zmiana stanu zaległości ww. tytułów wykonawczych nastąpiła w związku z decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] października 2018 r. o umorzeniu zaległości podatkowych wynikających z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] grudnia 2017 r. orzekającej o solidarnej odpowiedzialności M. J. jako byłego Prezesa Zarządu "A." Sp. z o.o. z siedzibą [...] W., R. 34, NIP: [...] za zaległości podatkowe ww. Spółki w podatku od towarów i usług za okresy od kwietnia do grudnia 2012 r., styczeń, marzec, październik, listopad 2013 r., od stycznia do marca 2014 r.

Biorąc pod uwagę powyższe, Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. stwierdził, iż skoro zawiadomił organ egzekucyjny o braku zaległości objętych tytułami wykonawczymi o numerach od [...] do [...] oraz o numerach od [...] do [...], co nastąpiło na skutek wydania wyżej powołanych decyzji o umorzeniu zaległości podatkowych, nie jest zobowiązany zawiadamiać o podjęciu zawieszonego postępowania egzekucyjnego, gdyż na dzień sporządzenia zawiadomienia zaległości podatkowe przestały istnieć.

Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2020 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. podjął postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych z dnia [...] lutego 2018 r. o numerach od [...] do [...] oraz od [...] do [...] wystawionych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w W., w związku z zakończeniem przez wierzyciela postępowania w sprawie wniosku z dnia 18 lipca 2018r. o umorzenie zaległości podatkowych ustalonych decyzjami Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] grudnia 2017 r. w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności Strony jako byłego Prezesa Zarządu "A." Sp. z o.o. za zaległości podatkowe ww. Spółki:

1. - w podatku od towarów i usług za okresy od kwietnia do grudnia 2012r., styczeń, marzec, październik i listopad 2013r. oraz od stycznia do marca 2014r.;
2. - w podatku dochodowym od osób fizycznych od wynagrodzeń pracowników za grudzień 2012r.

Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2020 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych o numerach od [...] do [...] oraz od [...] do [...].

Utrzymując w mocy ww. postanowienie organu pierwszej instancji Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. w postanowieniu z [...] października 2020 r. wskazał, że zgodnie z art. 59 § 2 u.p.e.a., postępowanie egzekucyjne może być umorzone w przypadku stwierdzenia, że w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym należności pieniężnej nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. Przy czym zgodnie z art. 59 § 4 u.p.e.a., umorzenie postępowania egzekucyjnego może nastąpić na wniosek zobowiązanego, wierzyciela albo z urzędu, a rozstrzygnięcie to ma formę postanowienia.

Natomiast stosownie do treści art. 60 § 1 i 2 u.p.e.a., umorzenie postępowania egzekucyjnego z przyczyn wskazanych w art. 59 § 1 pkt 1-8 i 10 tej ustawy, powoduje uchylenie dokonanych w tym postępowaniu czynności egzekucyjnych, a organ egzekucyjny wydaje w razie potrzeby postanowienie dotyczące uchylenia dokonanych czynności egzekucyjnych wskutek umorzenia postępowania egzekucyjnego.

Egzekucji administracyjnej nie podlegają tylko obowiązki wskazane w art. 2 u.p.e.a. Na podstawie bowiem art. 64c § 5 u.p.e.a., egzekucja kosztów egzekucyjnych również następuje w trybie przepisów u.p.e.a. Tym samym brak obowiązku podlegającego egzekucji, jako przesłanka umorzenia postępowania na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., nie może dotyczyć jedynie należności głównej lub odsetek za zwłokę, lecz dotyczyć musi całości należności objętych tytułem wykonawczym, w tym kosztów egzekucyjnych. W konsekwencji pojęcie obowiązku, o którym mowa w art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., obejmuje także obowiązek uiszczenia kosztów postępowania egzekucyjnego, wobec czego istnienie tych kosztów stanowi przeszkodę umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie powołanego wyżej przepisu prawa.

W przedmiotowej sprawie postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2020 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego w oparciu o ww. tytuły wykonawcze z uwagi na konieczność wyegzekwowania kosztów egzekucyjnych powstałych w związku egzekucją należności pieniężnych objętych ww. tytułami wykonawczymi.

Zgodnie z art. 64c § 6 u.p.e.a., koszty egzekucyjne powstałe w egzekucji należności pieniężnej są dochodzone na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego na tę należność. Stosownie do treści art. 64c § 1 u.p.e.a., koszty postępowania egzekucyjnego obciążają zobowiązanego przy czym koszty te stanowią opłaty i wydatki egzekucyjne. Obciążeniu kosztami postępowania egzekucyjnego odpowiada zatem obowiązek ich uiszczenia, który zgodnie z art. 64c § 5 u.p.e.a., podlega przymusowemu wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Odnosząc się do zarzutów podniesionych w zażaleniu, organ odwoławczy w pierwszej kolejności wskazał, że zgodnie z art. 84 § 1 u.p.e.a., jeżeli przed zajęciem wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego w trybie art. 80 zostanie ujawniony dokument potwierdzający posiadanie rachunku bankowego, organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego związanego z tym dokumentem przez wpisanie jej do protokołu zajęcia. W protokole tym organ egzekucyjny podaje wysokość egzekwowanej należności pieniężnej wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia należności w terminie i kosztami egzekucyjnymi (art. 84 § 2 u.p.e.a.). Zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego związanego z dokumentem jest skuteczne wobec zobowiązanego z chwilą podpisania przez poborcę skarbowego protokołu zajęcia, o którym mowa w § 1 (art. 84 § 3 u.p.e.a.). Stosownie do art. 85 § 1 u.p.e.a., jeżeli dokument jest tego rodzaju, że bez jego okazania zobowiązany nie może realizować wierzytelności z rachunku bankowego, organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego związanego z tym dokumentem przez jego odbiór.

Przytoczony powyżej artykuł będzie miał zastosowanie w sytuacjach, w których warunkiem koniecznym do wykonywania prawa do wierzytelności z rachunku bankowego będzie posiadanie określonego dokumentu, w szczególności w postaci różnego rodzaju książeczek oszczędnościowych, bonów oszczędnościowych, czeków podróżnych czy też dokumentów upoważniających do wypłaty akredytywy. Może to być zarówno dokument wystawiony na nazwisko zobowiązanego, jak i dokument na okaziciela. Charakterystycznym i zasadniczym elementem tego rodzaju egzekucji z wierzytelności z rachunku bankowego jest odebranie dokumentu warunkującego posiadaczowi wykonywanie prawa do wierzytelności z rachunku bankowego, przy czym może on zostać odebrany nie tylko zobowiązanemu, ale i osobie trzeciej będącej jego posiadaczem. Do jego zastosowania będzie dochodziło wtedy, gdy organ egzekucyjny, uzyskawszy wiadomość o posiadaniu przez zobowiązanego rachunku bankowego, który wymaga do wykonywania prawa do zgromadzonych na nim wierzytelności stosownego dokumentu, wydeleguje poborcę w celu jego odebrania, lub wówczas, gdy taki dokument zostanie ujawniony w toku egzekucji na miejscu u zobowiązanego, albo u osoby trzeciej, gdy będzie znajdował się w jej posiadaniu, np. w wyniku przeszukania dokonanego w trybie art. 47 bądź 48 u.p.e.a. i następnie odebrany przez poborcę skarbowego.

Analiza akt przedmiotowej sprawy wykazała słuszność twierdzenia zobowiązanego, że nie doszło do zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego związanego z dokumentem. Pomimo bowiem uzyskania od banku informacji o niemożności zrealizowania zajęcia dokonanego zawiadomieniem z dnia 22 lutego 2018 r. z powodu wystawienia imiennego dowodu do rachunku książeczki oszczędnościowej Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. nie podjął działań, o których mowa w cyt. wyżej art. 84 § 1 i 2 oraz art. 85, warunkujących skuteczność zajęcia tego rodzaju wierzytelności.

Powyższe nie oznacza jednak, że w prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym w ogóle nie doszło do zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego. Wierzytelności te zostały bowiem zajęte w trybie art. 80 u.p.e.a., tj. poprzez przesłanie do banku zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego, a skuteczność tego zajęcia została potwierdzona przez dłużnika zajętej wierzytelności w piśmie z dnia 10 stycznia 2019 r., w którym bank wskazał, iż przeszkodę w realizacji zajęcia rachunku bankowego stanowi brak wystarczających środków na zajętym rachunku. Odwołując się z kolei do orzecznictwa sądów administracyjnych organ wskazał, że przeszkody do uznania skuteczności zastosowanego środka egzekucyjnego oraz możliwości naliczenia z tego tytułu kosztów egzekucyjnych nie stanowi brak środków pieniężnych na zajmowanym rachunku bankowym.

Zatem skoro skutecznym było zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego prowadzonego w A. Bank [...]., zasadnym było naliczenie z tytułu zajęcia kosztów egzekucyjnych, które winny zostać przez zobowiązanego uiszczone. Kwestie jednak wysokości kosztów, czy też ich umorzenia nie mogą być jednak poddane analizie i ocenie w niniejszym postępowaniu dotyczącym umorzenia postępowania egzekucyjnego. Rozpatrzenie tego rodzaju kwestii mogłoby nastąpić w ramach odrębnych postępowań uregulowanych (odpowiednio) w art. 64c oraz 64e u.p.e.a.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nie podzielił także twierdzenia pełnomocnika, że umorzenie poddanych egzekucji administracyjnej zaległości podatkowych implikuje umorzenie postępowania egzekucyjnego, a w konsekwencji skutkuje niemożnością dochodzenia od zobowiązanego powstałych w tym postępowaniu kosztów egzekucyjnych. Wygaśnięcie wskutek umorzenia należności objętych tytułami wykonawczymi, nie pociąga za sobą konieczności umorzenia postępowania egzekucyjnego w sytuacji, gdy do wyegzekwowania pozostają koszty egzekucyjne powstałe w tym postępowaniu przed umorzeniem dochodzonych należności podatkowych.

Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej przed podjęciem zaskarżonego rozstrzygnięcia, organ egzekucyjny przeprowadził analizę zebranego w sprawie materiału dowodowego, przedstawił zaistniały w sprawie stan faktyczny, przytoczył obowiązujące przepisy prawa oraz wyjaśnił podstawę prawną rozstrzygnięcia. Wobec powyższego, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nie znalazł podstaw do uwzględnienia zażalenia.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik skarżącego zarzucił naruszenie:

1. 1. art. 64 § 1 i § 6 u.p.e.a., poprzez uznanie za prawidłowe bezpodstawnego ustalenia kosztów egzekucyjnych w kwocie 69 432,50 zł w sytuacji, gdy w sprawie nie doszło z powodu braku środków i przeszkody egzekucyjnej do faktycznego oraz skutecznego zajęcia wierzytelności, a także mimo braku dokonania zajęcia wierzytelności w sposób określony w art. 85 § 1 i 2 u.p.e.a.;
2. 2. art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a., poprzez uznanie za prawidłowe ustalenia kosztów egzekucyjnych w wysokości rażąco nieadekwatnej do podjętych czynności egzekucyjnych i poniesionych przez organ kosztów oraz bez wykazania, jakie konkretnie koszty - wydatki egzekucyjne miały wpływ na powstanie kosztów w ustalonej wysokości;
3. 3. art. 64 § 6 u.p.e.a. poprzez uznanie za prawidłowe ustalenia opłaty manipulacyjnej w wysokości rażąco nieadekwatnej do podjętych czynności egzekucyjnych i poniesionych przez organ kosztów oraz bez wykazania, jakie konkretnie koszty - wydatki egzekucyjne miały wpływ na powstanie kosztów w ustalonej wysokości;
4. 4. art. 7 k.p.a. i 77 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez zaniechanie przez organ podjęcia wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia sprawy, w szczególności ustalenia, czy określone przez organ koszty egzekucyjne wynikające z przeprowadzonego postępowania egzekucyjnego pozostają w racjonalnym związku z czynnościami i wydatkami organu egzekucyjnego w toku tego postępowania;
5. 5. 8 k.p.a, w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do władzy publicznej, w szczególności przez niedokładne zbadanie okoliczności sprawy oraz nieuwzględnienie w decyzji słusznego interesu strony;
6. 6. art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. poprzez nieprawidłowe uznanie braku podstaw do umorzenia postępowania egzekucyjnego, mimo braku podstaw do jego kontynuowania w zakresie dochodzenia kosztów egzekucyjnych;
7. 7. art. 138 § 1 pkt 2 k.p.a., przez stwierdzenie braku podstaw do uchylenia zaskarżonego postanowienia oraz odmiennego orzeczenia co do istoty sprawy.

W oparciu o postawione zarzuty pełnomocnik wniósł o uchylenie postanowień organów obu instancji oraz zasądzeniu kosztów postępowania według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje

Skarga jest niezasadna.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi skargę złożoną w niniejszej sprawie rozpoznał na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do obowiązującego przepisu art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., zwanej dalej p.p.s.a.). Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę, co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

Stosownie do art. 3 § 1 p.p.s.a. sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną z zastrzeżeniem art. 57a, nie mającym zastosowania w niniejszej sprawie. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Orzekanie odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Na podstawie art. 135 p.p.s.a. Sąd podejmuje środki w celu usunięcia naruszenia prawa, w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy.

Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. b p.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.). W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1, skarga zgodnie z art. 151 p.p.s.a. podlega oddaleniu.

Sądowa kontrola zaskarżonego postanowienia przeprowadzona z uwzględnieniem powyższych reguł, doprowadziła do uznania, że nie narusza ono prawa w sposób powodujący konieczność jego wyeliminowania z obrotu prawnego, a skarga rozpatrywana w niniejszej sprawie jest bezzasadna, nie zasługuje na uwzględnienie i podlega oddaleniu.

Istotą sporu w sprawie jest ocena istnienia podstawy do umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego w oparciu o tytuły wykonawcze wystawione w dniu 7 lutego 2018 r. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. o numerach: [...] obejmujący zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych od wynagrodzeń pracowników za grudzień 2012 r., od [...] oraz od [...] do [...] obejmujące zaległości w podatku od towarów i usług za okres od kwietnia do grudnia 2012 r., styczeń, marzec, październik, listopad 2013 r. oraz od stycznia do marca 2014 r.

Poza sporem pozostaje kwestia prowadzenia egzekucji wyłącznie w celu wyegzekwowania powstałych w trakcie trwania postępowania egzekucyjnego kosztów, a to z uwagi na fakt umorzenia przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. zaległości podatkowych, których dotyczyły przedmiotowe tytuły wykonawcze.

W tak zarysowanym sporze Sąd przyznał rację organom uznając, że nie było w tej sprawie przesłanek warunkujących wydanie postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego.

W pierwszej kolejności wyjaśnić należy, że istotą umorzenia postępowania egzekucyjnego jest jego przerwanie oraz rozstrzygnięcie o dalszym nieprowadzeniu tego postępowania. Instytucja ta ma na celu zakończenie postępowania egzekucyjnego, najczęściej z przyczyn natury formalnej, gdy w danej, konkretnej sytuacji zaistniałej w jego toku wykonanie obowiązku przez zobowiązanego jest niemożliwe lub niedopuszczalne. Umorzenie postępowania egzekucyjnego oznacza, że nie jest realizowany jego cel. W literaturze wskazuje się, że umorzenie wiąże się z trwałymi przeszkodami uniemożliwiającymi dalsze jego prowadzenie (por.: P. Przybysz, Postępowanie egzekucyjne w administracji, Komentarz, Warszawa 2008, s. 203).

Przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego mogą pojawić się zarówno w trakcie postępowania egzekucyjnego, jak i jeszcze przed jego wszczęciem. Umorzenie postępowania egzekucyjnego może nastąpić na wniosek wierzyciela, z urzędu, a także na skutek inicjatywy zobowiązanego.

Umorzenie postępowania egzekucyjnego może być zarówno obligatoryjne jak i fakultatywne. W pierwszym przypadku wystąpienie określonych w ustawie okoliczności rodzi obowiązek umorzenia postępowania, w drugim zaś, zaistnienie przesłanek wskazanych w ustawie, jedynie uprawnia organ egzekucyjny do umorzenia postępowania egzekucyjnego.

Przyczyny uzasadniające umorzenie zostały enumeratywnie wymienione w art. 59 u.p.e.a. W przepisie tym określono zamknięty katalog przesłanek obligujących organ egzekucyjny do umorzenia postępowania egzekucyjnego. Zgodnie z dyspozycją art. 59 u.p.e.a. organ egzekucyjny umarza postępowanie jeżeli: 1) obowiązek został wykonany przed wszczęciem postępowania, 2) obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał;

1. 3) jeżeli egzekwowany obowiązek został określony niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji organu administracyjnego, orzeczenia sądowego albo bezpośrednio z przepisu prawa;
2. 4) gdy zachodzi błąd co do osoby zobowiązanego lub gdy egzekucja nie może być prowadzona ze względu na osobę zobowiązanego;
3. 5) jeżeli obowiązek o charakterze niepieniężnym okazał się niewykonalny;
4. 6) w przypadku śmierci zobowiązanego, gdy obowiązek jest ściśle związany z osobą zmarłego;
5. 7) jeżeli egzekucja administracyjna lub zastosowany środek egzekucyjny są niedopuszczalne albo zobowiązanemu nie doręczono upomnienia, mimo iż obowiązek taki ciążył na wierzycielu;
6. 8) jeżeli postępowanie egzekucyjne zawieszone na żądanie wierzyciela nie zostało podjęte przed upływem 12 miesięcy od dnia zgłoszenia tego żądania;
7. 9) na żądanie wierzyciela;
8. 10) w innych przypadkach przewidzianych w ustawach.

W przypadkach wskazanych w § 1 organ ma obowiązek umorzyć postępowanie egzekucyjne zawsze, gdy poweźmie wiadomość o wystąpieniu którejkolwiek z przesłanek wymienionych w pkt 1-10.

Zadaniem Sądu przy dokonywaniu oceny czy organy egzekucyjne zasadnie odmówiły umorzenia postępowania egzekucyjnego, jest rozważenie zaistnienia przesłanki uzasadniającej umorzenie postępowania egzekucyjnego. Strona wnosząc o jego umorzenie domagała się umorzenia postępowania prowadzonego wyłącznie celem wyegzekwowania powstałych kosztów egzekucyjnych przypisanych ww. tytułom wykonawczym.

Jak wyżej wskazano przepis art. 59 § 1 u.p.e.a. daje zobowiązanemu możliwość wnioskowania o umorzenie postępowania egzekucyjnego z przyczyn w nim enumeratywnie wymienionych. Nie może i nie stanowi o rozstrzygnięciu wysokości kosztów egzekucyjnych i prawidłowości ich naliczenia.

Na podstawie art. 64c § 5 u.p.e.a. egzekucja kosztów egzekucyjnych następuje w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Zgodnie z treścią art. 64c § 6 u.p.e.a. koszty egzekucyjne powstałe w egzekucji należności pieniężnej są dochodzone na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego na tę należność. Z przytoczonych przepisów wynika zatem, że obowiązek uiszczenia kosztów postępowania egzekucyjnego podlega egzekucji administracyjnej. Zasadę przy tym stanowi, że koszty postępowania egzekucyjnego obciążają zobowiązanego. Obciążeniu kosztami postępowania egzekucyjnego odpowiada obowiązek ich uiszczenia, który może podlegać przymusowemu wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, z tym tylko zastrzeżeniem, że na podstawie art. 64c § 5 in fine u.p.e.a., przy egzekucji kosztów egzekucyjnych nie pobiera się opłat za czynności egzekucyjne. Podkreślić przy tym należy, że w zakresie opłat za czynności egzekucyjne (art. 64 § 1 u.p.e.a,) oraz opłat manipulacyjnych (art. 64 § 6 u.p.e.a.) ustawodawca stanowi wprost o obowiązku ich uiszczenia, który to obowiązek podlega egzekucji w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Takim samym obowiązkiem jest obowiązek zapłaty poniesionych wydatków egzekucyjnych. Zgodnie bowiem z art. 64c § 1 u.p.e.a. opłaty i wydatki egzekucyjne składają się na koszty egzekucyjne; koszty egzekucyjne na podstawie powołanego przepisu obciążają zobowiązanego. Tym samym, ponoszenie kosztów egzekucyjnych wprost wynika z przepisu prawa, zaś egzekucja kosztów egzekucyjnych następuje w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Przedmiotem rozpoznania, zainicjowanego wnioskiem o umorzenie postępowania egzekucyjnego, nie można było zatem uczynić legalności działania organów egzekucyjnych w zakresie naliczenia kosztów egzekucyjnych. Pobór i wysokość opłat egzekucyjnych określony został w art. 64 § 1 – § 10 u.p.e.a. Kwestionowanie zatem zasadności oraz wysokości (adekwatności) ustalonych kosztów egzekucyjnych powinno nastąpić w odrębnym postępowaniu przewidzianym w powyższych przepisach. Nie może natomiast stanowić przedmiotu rozpoznania w odrębnej sprawie z zakresu postępowania egzekucyjnego, jaką stanowiło umorzenie na wniosek zobowiązanego postępowania egzekucyjnego dotyczącego kosztów egzekucyjnych.

Nie mogła też odnieść zamierzonego skutku argumentacja skargi sprowadzająca się do stwierdzenia, że brak możliwości naliczenia kosztów egzekucyjnych w niniejszej sprawie wiązał się z nieskutecznym zastosowaniem środka egzekucyjnego – w związku z nieodebraniem książeczki oszczędnościowej zobowiązanego. Wierzytelności z rachunku bankowego podatnika zostały bowiem zajęte w trybie art. 80 u.p.e.a. Zgodnie z § 1 przywołanego artykułu, organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego przez przesłanie do banku zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego z rachunku bankowego do wysokości egzekwowanej należności pieniężnej wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia w terminie dochodzonej wierzytelności oraz kosztami egzekucyjnymi. Organ egzekucyjny jednocześnie wzywa bank, aby bez zgody organu egzekucyjnego nie dokonywał wypłat z rachunku bankowego do wysokości zajętej wierzytelności, lecz niezwłocznie po upływie 7 dni od dnia doręczenia zawiadomienia przekazał zajętą kwotę organowi egzekucyjnemu na pokrycie egzekwowanej należności albo zawiadomił organ egzekucyjny o przeszkodzie w dokonaniu wpłaty, w tym również o nieprowadzeniu rachunku bankowego zobowiązanego.

Zgodnie natomiast z § 2 tego artykułu, zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego jest dokonane z chwilą doręczenia bankowi zawiadomienia o zajęciu, o którym mowa w § 1, i obejmuje również kwoty, które nie były na rachunku bankowym w chwili zajęcia, a zostały wpłacone na ten rachunek po dokonaniu zajęcia. Brak środków na zajmowanym rachunku bankowym nie stanowi przy tym przeszkody do uznania, że środek egzekucyjny został skutecznie zastosowany.

W konsekwencji Sąd uznał, że umorzenie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. zaległości podatkowych egzekwowanych na podstawie przedmiotowych tytułów wykonawczych, już w trakcie postępowania egzekucyjnego, po dokonaniu czynności egzekucyjnych, nie stanowi podstawy do umorzenia postępowania egzekucyjnego, a powstałe w wyniku dokonania tych czynności koszty egzekucyjne, jeżeli obciążają one zobowiązanego, mogą być egzekwowane w trybie określonym w art. 64c § 6 u.p.e.a.

W tym stanie rzeczy, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.

AKE.