Uzasadnienie
S. K. wniósł do sądu administracyjnego skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z [...] r. w sprawie zarzutów na postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych z 1 lipca 2019 r.
Z akt sprawy wynika, że postanowieniem z [...]r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. na podstawie art. 123 § 1 i art. 124 oraz art. 62 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 2096 ze zm.), w związku z art. 17 § 1, art. 18, art. 33 § 1a oraz art. 34 § 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tj. Dz.U. z 2019 r., poz. 1438 ze zm., dalej "upea") po rozpatrzeniu pism z 2 października 2019 r. zawierających zarzuty w sprawie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych z dnia [...]. o numerach: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] oraz [...]: stwierdził niedopuszczalność zarzutów przedawnienia i nieistnienia obowiązku (art. 33 § 1 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji) oraz oddalił jako nieuzasadnione zarzuty:
- - określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4 (art. 33 § 1 pkt 3 ww. ustawy),
- - błędu co do osoby zobowiązanego (art. 33 § 1 pkt 4 ww. ustawy),
- - niedopuszczalności egzekucji administracyjnej (art. 33 § 1 pkt 6 ww. ustawy),
- - braku uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1 (art. 33 § 1 pkt 7 ww. ustawy),
- - zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego (art. 33 § 1 pkt 8 ww. ustawy),
- - prowadzenia egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny (art. 33 § 1 pkt 9 ww. ustawy),
- - niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 (art. 33 § 1 pkt 10 ww. ustawy).
Po rozpatrzeniu zażalenia S. K postanowieniem z [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. uchylił postanowienie organu I instancji w części w jakiej zarzut dotyczący błędnego naliczenia odsetek za zwłokę został uznany za nieuzasadniony na podstawie art. 33 § 1 pkt 10 upea, uznając w tym zakresie za nieuzasadniony zarzut błędnego naliczenia odsetek za zwłokę na podstawie art. 33 § 1 pkt 1upea, zaś w pozostałym zakresie utrzymał w mocy postanowienie z 30 grudnia 2019 r.
W uzasadnieniu wydanego rozstrzygnięcia Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wskazał, że ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. wystawił 01.07.2019r. na S. K. tytuły wykonawcze o numerach: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...].oraz [...] obejmujące zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za I, II, III i IV kwartał 2014r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego.
Podstawę wystawienia ww. tytułów wykonawczych stanowiła decyzja z [...] r. Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. orzekająca o solidarnej odpowiedzialności podatkowej S. K., jako obecnego wspólnika "A" Spółka jawna za zaległości podatkowe "A" Spółka jawna z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne kwartały 2014 r.
Następnie w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny 29.07.2019r. skierował do A Bank zawiadomienie o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego. Pismem z tego samego dnia Bank poinformował organ egzekucyjny o przeszkodzie w realizacji zajęcia z uwagi na zbieg egzekucji. Ponadto pismami z tej samej daty organ egzekucyjny skierował do B Bank S.A. oraz C Bank S.A. zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego. W odpowiedzi ww. banki poinformowały organ egzekucyjny o przeszkodzie w realizacji zajęcia z uwagi na zbieg egzekucji.
Ww. zawiadomienia wraz z odpisami tytułów wykonawczych zostały doręczone S. K. w dniu 25.09.2019 r., który pismami z 2.10.2019 r. sformułował zarzuty wraz z wnioskiem o zawieszenie postępowania egzekucyjnego, dotyczące poszczególnych numerów tytułów wykonawczych. W pismach S. K. podniósł zarzuty: "nieistnienia obowiązku wskazanego w treści tytułu wykonawczego względnie jego przedawnienie, określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią tytułu wykonawczego, błąd co do osoby zobowiązanego, niedopuszczalność egzekucji administracyjnej, niedoręczenie zobowiązanemu upomnienia, zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ, niespełnienie przez tytuł wykonawczy ustawowych wymogów i wniósł o uchylenie przedmiotowych tytułów wykonawczych oraz umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. w całości, a także zawieszenie prowadzonego postępowania do czasu wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zgłoszonych zarzutów.
W pierwszej kolejności organ II instancji odwołując się do treści art. 33 § 1 oraz art. 34 §1 upea w brzmieniu mającym zastosowanie w sprawie wskazał, że kwestia przedawnienia oraz nieistnienia obowiązku była przedmiotem badania w postępowaniu odwoławczym i została rozstrzygnięta ostateczną decyzją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. [...]. W tej sytuacji Dyrektor podzielił stanowisko organu I instancji, że w odniesieniu do ww. zarzutów znajdzie zastosowanie art. 34 § 1a upea, a zatem należało stwierdzić niedopuszczalność zarzutów w tym zakresie.
Z kolei w odniesieniu do zarzutu określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (art. 33 § 1 pkt 3 ww. ustawy) organ wyjaśnił, że w kwestionowanych tytułach wykonawczych prawidłowo określono obowiązek podlegający egzekucji. W części E tytułów wykonawczych zatytułowanej "DANE DOTYCZĄCE NALEŻNOŚCI PIENIĘŻNYCH" powołano: datę i numer orzeczenia, na podstawie którego zostały one wystawione, rodzaj należności pieniężnej, kwotę dochodzonej należności oraz daty powstania należności pieniężnych. Organ wyjaśnił, że istnieje zgodność pomiędzy treścią obowiązku określonego ostateczną decyzją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. Nr [...], a treścią obowiązku wskazanego w tytułach wykonawczych z dnia [...] r. o numerach: [...], [...], [...], [...], [...], [...] oraz [...].
Odnosząc się natomiast do zarzutu dotyczącego błędu co do osoby zobowiązanego organ wyjaśnił, że błąd tego rodzaju dotyczy zarówno sytuacji, w której organ egzekucyjny lub egzekutor podjęli czynności egzekucyjne wobec podmiotu, który błędnie uznali za zobowiązanego i któremu doręczyli tytuł wykonawczy wraz z pouczeniem o prawie wniesienia zarzutów, jak i w sytuacji, gdzie w tytule wykonawczym wskazano podmiot, na którym nie ciąży obowiązek. Sytuacja taka może mieć miejsce, gdy w tytule wykonawczym wierzyciel błędnie określił zobowiązanego i istnieje rozbieżność co do nazwy zobowiązanego lub, gdy obowiązek przeszedł na inny podmiot przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego. Organ podzielił stanowisko wyrażone w postanowieniu I instancji, że w niniejszej sprawie nie zachodzi rozbieżność między danymi identyfikacyjnymi zobowiązanego wskazanego w decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z [...] r. i w ww. tytułach wykonawczych.
W szczególności wskazano, że postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte wobec S. K., którego dane zostały wskazane w części A. 1 tytułu wykonawczego (rodzaj zobowiązanego - osoba fizyczna część A.1. poz. 1 oraz rodzaj odpowiedzialności - osoba trzecia co wynika z części A.1. poz. 2 tytułów wykonawczych). Błąd co do osoby zobowiązanego miałby natomiast miejsce wtedy, gdy egzekucja jest kierowana byłaby do podmiotu nie będącego adresatem egzekwowanego obowiązku, a w sprawie będącej przedmiotem rozpatrzenia wskazanie S. K., jako zobowiązanego jest zgodne z treścią obowiązków wynikających z decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...]r.
Odnosząc się z kolei do zarzutu niedopuszczalności egzekucji administracyjnej, o którym mowa w art. 33 § 1 pkt 6 upea, organ wskazał, że w tym przypadku chodzi o niedopuszczalność egzekucji ze względów formalnych, a nie merytorycznych, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy. Niedopuszczalność musi zatem wynikać z przepisów prawa, wyłączających w ogóle możliwość przymusowej realizacji takiego obowiązku w drodze egzekucji administracyjnej bądź prowadzenia egzekucji w stosunku do osoby posiadającej konkretne przymioty. W sprawie będącej przedmiotem rozpatrzenia wszczęcie egzekucji administracyjnej nastąpiło na wniosek wierzyciela i na podstawie wystawionych przez niego tytułów wykonawczych. Przed wszczęciem egzekucji organ egzekucyjny dokonał sprawdzenia dopuszczalności egzekucji i nadał klauzulę o skierowaniu tytułu wykonawczego do egzekucji. Ze względów formalnych i merytorycznych egzekucja administracyjna wobec zobowiązanego była dopuszczalna, a w sprawie nie wystąpiły żadne przesłanki, dające podstawę do uznania zarzutu niedopuszczalności egzekucji administracyjnej za uzasadnione.
Rozpoznając natomiast zarzut o którym mowa w art. 33 § 1 pkt 7 upea, czyli brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1 organ wyjaśnił, że zobowiązany otrzymał 10.06.2019r. upomnienia sporządzone w dniu [...] r. o numerach: [...], co potwierdził własnoręcznym podpisem na zwrotnym potwierdzeniu odbioru. Stosowna adnotacja o dacie doręczenia upomnień została umieszczona w ww. tytułach wykonawczych z 01.07.2019r. w części E. Poz. 9, zatem zarzut, o którym mowa w art. 33 § 1 pkt 7 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie może zostać uznany za zasadny.
Odnosząc się do podniesionego przez S. K. zarzutu zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego (art. 33 § 1 pkt 8 ww. ustawy), podkreślono, że w świetle zarówno przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, jak również orzecznictwa administracyjnego zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego stanowi jeden z mniej uciążliwych środków egzekucyjnych, a w przypadku jego zastosowania strona zostaje ograniczona w prawie udzielania zleceń, rozliczeń pieniężnych i to jedynie do wysokości należności podlegających egzekucji. Rachunek pozostaje otwarły, a strona może dysponować swobodnie nadwyżką ponad zajętą kwotę. Ponadto organ wyjaśnił, że S. K. nie wskazał żadnych okoliczności i nie przedstawił żadnych dokumentów skazujących na uciążliwość zastosowanego środka egzekucyjnego, a ponadto nie wskazał też innego majątku, do którego organ egzekucyjny mógłby skierować egzekucję.
W odniesieniu do zarzutu naruszenia art. 33 § 1 pkt 9 upea organ wskazał, że nie budzi wątpliwości, że z racji zamieszkiwania w strony pod adresem w A. Ł. właściwym do prowadzenia postępowania egzekucyjnego był Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z., co wynika z treści art. 22 § 2 upea.
Z kolei zarzut dotyczący naruszenia art. 33 § 1 pkt 10 także został uznany za nieuzasadniony ponieważ wszystkie tytuły wykonawcze wystawione 1.07.2019 r. przez naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. na S. K. spełniają wymogi formalne przewidziane w art. 27 § 1 upea. Ponadto organ wyjaśnił, że zakres informacji zawartych w przedmiotowych tytułach wykonawczych pozwala w szczególności na jednoznaczne zidentyfikowanie podmiotu, wobec którego prowadzone jest na ich podstawie postępowanie egzekucyjne, a także źródła obowiązku dochodzonego w tymże postępowaniu. Organ II instancji uznał, że zarzut błędnego i nadmiernego naliczenia odsetek należy traktować jako zarzut egzekwowania nieistniejącego obowiązku.
Ponadto organ wyjaśnił, że wobec zaległości podatkowej A SPÓŁKA JAWNA wystąpiła przerwa w naliczaniu odsetek za zwłokę w podatku od towarów i usług za I, II, III i IV kwartał 2014r. w okresie od dnia 16.01.2017r. do dnia 23.10.2017r. na podstawie art. 24 pkt 5 ustawy o kontroli skarbowej oraz w okresie od dnia 23.01.2018r. do dnia 05.10.2018r. na podstawie art. 54 § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa.
Mając powyższe na uwadze, w tytułach wykonawczych o numerach [...], [...], [...], [...], obejmujących należności z tytułu podatku od towarów i usług kwoty odsetek zostały wyliczone w prawidłowej wysokości, a wysokość tych odsetek wynika z uwzględnienia ww. okresów wyłączających ich naliczanie. Natomiast w zakresie tytułów wykonawczych o numerach [...], [...], [...] oraz [...], obejmujących należności z tytułu kosztów postępowania egzekucyjnego odsetek się nie nalicza, a zatem w części "E" bloku E.I., poz. 3 tych tytułów widnieje prawidłowa kwota 0,00 zł. Powyższe ustalenia uzasadniały zdaniem organu odwoławczego zastosowanie art. 138 § 1 pkt 2 Kpa.
W skardze do sądu administracyjnego S. K. wniósł o uchylenie postanowienia z 28 sierpnia 2020 r., podnosząc zarzuty naruszenia:
art. 7 ustawy Kodeks postępowania administracyjnego w związku z art. 18 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, poprzez uchylanie się przez organy od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego niniejszej sprawy;
art. 80 ustawy Kodeks postępowania administracyjnego w związku z art. 18 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny materiału dowodowego, która w niniejszej sprawie przybrała cechy oceny dowolnej, w szczególności w zakresie:
pominięcia przez organ, że przedmiotowy tytuł wykonawczy nie dotyczy osoby zobowiązanego, zignorowaniu okoliczności, iż przedmiotowy tytuł wykonawczy nie został wystawiony przez właściwy organ, nie dotyczy osoby zobowiązanego, nie zawiera wszystkich elementów wskazanych przez odrębne przepisy;
art. 59 § 1 pkt 2, 3, 4 i 7 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, poprzez ich błędną wykładnię polegającą uznaniu, że egzekwowany obowiązek nie istnieje, został określony zgodnie z odrębnymi przepisami regulującymi kwestię wystawiania i doręczania tytułów wykonawczych, nie zachodzi błąd co do osoby zobowiązanego, doszło do doręczenia stronie upomnienia, jak również nie zastosowano niedopuszczalnego środka egzekucyjnego, co w przedmiotowej sprawie stanowi podstawę do umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie naruszonych przez organy przepisów, art. 59 § 1 pkt 2, 3, 4 i 7 oraz § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz art. 35 § 1 ustawy Kodeks postępowania administracyjnego, poprzez jego wadliwe zastosowanie i pomimo odnotowania faktu, iż wniosek zobowiązanego o umorzenie przedmiotowego postępowania był zgłoszony w piśmie zawierającym skargę na czynności egzekucyjne, nie przekazano tego wniosku do właściwego organu i w efekcie wniosek ten nie został rozpoznany;
art. 45 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, poprzez jego niezasadne niezastosowanie i przyjęcie, że w przedmiotowej sprawie nie zachodził błąd co do osoby zobowiązanego, co miało wpływ na treść rozstrzygnięcia, poprzez odmówienie odstąpienia od czynności egzekucyjnych, w sytuacji, gdy zachodziły ustawowe przesłanki do wydania takiego orzeczenia;
a w konsekwencji także rażące naruszenie art. 8 § 1 ustawy Kodeks postępowania administracyjnego w związku z art. 18 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, polegające na prowadzeniu postępowania w sposób podważający zaufanie obywateli do organów podatkowych.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje.
Skarga nie jest zasadna.
W pierwszym rzędzie należy zauważyć, że argumentacja skargi i przedstawione w niej oczekiwania skarżącego świadczą o prawidłowym rozpoznaniu ich istoty przez organ odwoławczy i potraktowaniu jako skargi na rozstrzygnięcie w przedmiocie zgłoszonych zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji w rozumieniu art. 33 upea
W pełni podzielając stanowisko przedstawione w zaskarżonym postanowieniu należy odnieść się do kolejnych argumentów skarżącego.
I tak nie ma racji skarżący wywodząc, że przedmiotowy obowiązek nie istnieje oraz jest przedawniony. Kwestię istnienia egzekwowanego obowiązku i braku przedawnienia rozstrzygnięto w postępowaniu podatkowym zakończonym ostateczną decyzją organu II instancji z dnia [...]r. w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności między innymi na skarżącego za zaległości A sp. z o.o. sp. j. w podatku VAT za poszczególne kwartały (I-IV) roku 2014. W myśl art. 34 § 1a upea w brzmieniu obowiązującym do 29 lipca 2020r., a więc w wersji właściwej dla rozpoznawanej sprawy, jeżeli zarzut zobowiązanego jest lub był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym lub sądowym (...) wierzyciel wydaje postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu.
Zatem ze względu na treść cytowanego przepisu rozstrzygnięcie zawarte w zaskarżonym postanowieniu w omawianej części uznać należy za uprawnione.
Nie jest zasadne stanowisko skarżącego, iż w tytułach wykonawczych określono przedmiotowy obowiązek odmiennie niż w ostatecznej decyzji.
Zauważyć należy, że sporne tytuły wykonawcze zawierają oznaczenie orzeczenia (decyzji), na podstawie którego zostały wystawione, rodzaj i kwotę egzekwowanej należności, wobec czego, jak trafnie zauważył organ odwoławczy, istnieje zgodność między orzeczeniem a treścią tytułów wykonawczych. Stanowisko skarżącego nie jest zatem usprawiedliwione.
Podobnie wygląda sądowa ocena zarzutu skarżącego dotyczącego błędu co do osoby zobowiązanego. Wbrew temu stanowisku przedmiotowe tytuły zawierają oznaczenie zobowiązanego identyczne z tym, które znalazło się w decyzji będącej podstawą ich wystawienia. Stąd brak jest podstaw do uznania stanowiska skarżącego za zasadne.
Argument skarżącego o niedopuszczalności egzekucji nie został bliżej uzasadniony w skardze, wobec czego uznać należało, że zasadnie organ odwoławczy przyjął, iż egzekucja wszczęta została na wniosek wierzyciela, jest oparta na ostatecznej decyzji podatkowej, na podstawie której uprawniony organ wystawił tytuły wykonawcze i prowadzi egzekucję. Tak więc stanowisko skarżącego o niedopuszczalności egzekucji jest niezasadne.
Nie jest przy tym tak, jak widzi to skarżący, iż nie doręczono mu obowiązkowego upomnienia. Takie upomnienie z 23 maja 2019 zawierające wszystkie wymagane w treści art. 15 upea, w tym zwłaszcza dane niezbędne do prawidłowego wykonania obowiązku zostało doręczone skarżącemu w dniu 10 czerwca 2019r,. co poświadczył własnoręcznym podpisem.
Jako niezasadny należało uznać również zarzut skarżącego zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego. Zauważyć należy, że przy zastosowaniu przez organy środka egzekucyjnego w postaci zajęcia rachunków bankowych (nieskutecznego) rodzi się pytanie, jaki środek egzekucyjny byłby dla skarżącego mniej uciążliwy. Jednak takiego środka skarżący nie wskazał, co czyni dalsze rozważania bezprzedmiotowymi.
Jedynie na marginesie zauważyć wypada, że każdy środek egzekucyjny zawiera określony stopień dolegliwości, przymuszając do wyegzekwowania należności. W ocenie sądu nie ma żadnych podstaw by uznać, że środek zastosowany wobec skarżącego jest zbyt uciążliwy.
Z kolei odnosząc się do zarzutu niewłaściwości organu podnieść wypada, że zgodnie z art. 22 § 2 upea właściwość miejscową organu egzekucyjnego w egzekucji należności pieniężnych z praw majątkowych lub ruchomości ustala się według miejsca zamieszkania lub siedziby zobowiązanego (...). Skoro zatem skarżący ma miejsce zamieszkania w A, położonym we właściwości miejscowej Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. to oznacza, że ten właśnie organ jest właściwy do prowadzenia egzekucji z majątku skarżącego.
Podnieść tez wypada, że sąd w pełni akceptuje stanowisko organu odwoławczego co do tego, że sporne tytuły wykonawcze spełniają wymogi art. 27 upea zawierając wszystkie elementy wymienione w powyższym przepisie.
Wreszcie należy stwierdzić, że trafnie przyjął organ odwoławczy w zaskarżonym postanowieniu, iż zarzut błędnego i nadmiernego naliczenia odsetek należy traktować jako zarzut egzekwowania nieistniejącego obowiązku. Zasadnie również organ ten przyjął do wyliczenia odsetek zarówno okresy, za które odsetki winny być naliczane jak również, zgodnie z art. 24 ust. 5 ustawy o kontroli skarbowej, odstąpił od naliczania odsetek w okresie od 16 stycznia 2017r. do 23 października 2017r. oraz na podstawie art. 54 §1 punkt 3 O.p. w okresie od 23 stycznia 2018r. do 5 października 2018r.
W tym stanie rzeczy zarzut błędnego naliczania odsetek okazał się niezasadny, zaś rozstrzygnięcie zawarte w zaskarżonym postanowieniu prawidłowe.
Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi na podstawie art. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.).należało orzec jak w sentencji.
P.C.