Uzasadnienie
A. C. zaskarżył decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z [...] r. w przedmiocie określenia A. A. C., M. L. s.c. zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2011 r.
Zarządzeniem z 25 października 2017 r. Sąd wezwał pełnomocnika skarżącego do uzupełnienia braków formalnych skargi, w terminie 7 dni pod rygorem odrzucenia skargi, przez wyjaśnienie czy reprezentuje jedynie A. C. jako wspólnika A. spółki cywilnej, czy też wymienioną spółkę jako stronę, a w tym ostatnim wypadku – do przedłożenia wymienionych szczegółowo dokumentów potwierdzających umocowanie A. C. do samodzielnego wniesienia skargi w imieniu spółki.
W odpowiedzi na wezwanie pełnomocnik strony wyjaśnił, że reprezentuje wyłącznie skarżącego.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:
Skarga jako niedopuszczalna podlega odrzuceniu.
W orzecznictwie, jak i doktrynie, przyjmuje się jednolicie, że stroną postępowania sądowoadministracyjnego w sprawach ze skarg w przedmiocie podatku od towarów i usług jest spółka cywilna, nie zaś jej wspólnicy. Zgodnie z art. 7 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.; dalej: O.p.) podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. Przepisy prawa podatkowego przyznają zatem osobowość podatkowoprawną spółce cywilnej, jako jednostce organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, jeśli jej działalność skutkuje powstaniem zobowiązania podatkowego na gruncie regulacji materialnoprawnych (M. Popławski: Ordynacja podatkowa. Komentarz, pod red. L. Etela, Warszawa 2017 r., str. 108-109). Z takim przypadkiem mamy do czynienia w podatku od towarów i usług.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej: ustawa o VAT) do podatników tego podatku zalicza się między innymi jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, a zatem również spółki cywilne. Na gruncie tego podatku to spółce cywilnej, jako organizacji wspólników, a nie samym wspólnikom, przyznano podmiotowość podatkowoprawną. Tym samym wszelkie obowiązki i uprawnienia podatników wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług odnoszą się do spółek cywilnych, a nie bezpośrednio do wspólników tych spółek (por. zachowujące aktualność wyroki NSA z 14 października 2005 r., I FSK 286/05, z 8 grudnia 2005 r., I FSK 302/05, z 21 grudnia 2006 r., I FSK 355/06, dostępne: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/ – dalej: CBOSA, J. Zubrzycki: Opodatkowanie spółek cywilnych i ich wspólników – wybrane zagadnienia, Warszawa 1999, s. 27–28, a z nowszego piśmiennictwa – A. Bartosiewicz: VAT. Komentarz, Warszawa 2017, str. 258). Z tego względu adresatem decyzji organów podatkowych pozostaje spółka cywilna, a nie jej wspólnicy (wyrok NSA z 14 września 2005 r., I FSK 483/05, a także uchwała NSA z 14 marca 2005 r., FPS 1/04, CBOSA).
Skoro zatem spółka cywilna jest podatnikiem podatku od towarów i usług, to stosownie do art. 25 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) – jako jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, na którą przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nałożyły obowiązki i przyznały jej uprawnienia – ma zdolność sądową, czyli zdolność występowania przed sądem administracyjnym. Posiadanie zdolności sądowej powoduje posiadanie przez nią zdolności procesowej, czyli zdolności do czynności w postępowaniu w sprawach sądowoadministracyjnych, co wynika z art. 28 § 1 p.p.s.a. (por. M. Niezgódka-Medek [w:] B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2006, s. 71).
Jednostki organizacyjne mające zdolność sądową dokonują czynności w postępowaniu przez organy albo osoby uprawnione do działania w jej imieniu (art. 28 § 1 p.p.s.a.). W wypadku spółek cywilnych nie są to organy (przepisy Kodeksu cywilnego regulujące umowę spółki nie przewidują powoływania organów uprawnionych do działania w imieniu spółki), ale osoby – wspólnicy (art. 866 w zw. z art. 875 K.c.). Przepisy rozróżniają tu "prowadzenie spraw spółki" (art. 865 K.c.) oraz "reprezentowanie spółki" (art. 866 k.c.). Prowadzenie spraw spółki odnosi się do dziedziny stosunków wewnętrznych i zarządzania jej sprawami w tym zakresie, natomiast reprezentowanie spółki obejmuje problematykę składania i przyjmowania oświadczeń woli w sprawach prawno-majątkowych w dziedzinie stosunków zewnętrznych. Uprawnienia te pozostają ze sobą w ścisłym związku, gdyż na podstawie art. 866 K.c., o ile umowa lub uchwała wspólników inaczej tego nie normuje, zakres umocowania do reprezentowania spółki uzależniony jest od zakresu uprawnień wspólnika do prowadzenia jej spraw. Bez podjęcia uprzedniej uchwały przez wszystkich wspólników każdy z nich może prowadzić sprawy, które nie przekraczają zwykłych czynności spółki oraz wykonać czynność nagłą, której zaniechanie mogłoby narazić spółkę na niepowetowane straty (art. 865 § 2 i 3 K.c.). Do prowadzenia spraw, które przekraczają zakres zwykłych czynności spółki, wspólnik jest upoważniony, jeżeli wynika to z umowy lub z podjętej uchwały upoważniającej wspólnika do takich czynności.
Z uwagi na fakt, że prowadzenie postępowania podatkowego przekracza zakres zwykłych czynności spółki, nie może jej w takim postępowaniu reprezentować pojedynczy wspólnik, nie dysponujący uchwałą wspólników umocowującą go w ich imieniu do reprezentowania spółki w tym postępowaniu, chyba że reprezentacja taka jest możliwa na podstawie samej umowy spółki (por. wyrok NSA z 8 czerwca 2016 r., I GSK 582/14 i powołane tam orzecznictwo).
W niniejszej sprawie A. C., działając we własnym imieniu jako wspólnik spółki cywilnej, nie posiadał zatem legitymacji procesowej do wniesienia skargi na decyzję, której adresatem była spółka. Skarżący mógł rzecz jasna występować jako osoba uprawniona do reprezentowania podatnika. Uprawnienie to powinien jednak wykazać przed sądem w sposób niebudzący wątpliwości, czego jednak nie uczynił, mimo że został wezwany przez Sąd do wykazania właściwego umocowania.
Z uwagi na powyższe, Sąd na podstawie art. 58 § 3 w związku z art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a. odrzucił skargę.
AKE.