Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lubliniez 15 kwietnia 2015 r., sygn. akt I SA/Lu 1065/14

Uzasadnienie

Sygn. [...]

Uzasadnienie

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpoznaniu odwołania T. P. S. A. w W. (obecnie O. P. S.A. w W.) od decyzji wydanej przez Wójta [...] z dnia [...]. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r., utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz akt sprawy wynika, że organ podatkowy pierwszej instancji określił dla spółki wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2008 r. na kwotę [...]zł. W podstawie prawnej decyzji powołano art. 21 § 3 w związku z art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (jedn. tekst: Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.), art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1, art. 4 ust. 1, art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (jedn. tekst Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.; obecnie jedn. tekst Dz. U. z 2014 r. poz. 849; dalej powoływana jako u.p.o.l.) oraz § 1 ust. 1 pkt a, ust. 2 pkt b, ust. 3 uchwały Nr [...] Rady Gminy [...] z dnia [...]. w sprawie określenia stawek podatku od nieruchomości na terenie gminy [...] na rok 2008 (Dz. Urz. Woj. L.. z 2007 r. Nr [...], poz. 3548; dalej powoływana jako uchwała w sprawie stawek).

Do opodatkowania przyjęto grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 273,00 m2 stosując stawkę [...] zł od 1 m2 powierzchni (podatek [...] zł), budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni użytkowej 1,15 m2 stosując stawkę w wysokości [...] zł od 1 m2 powierzchni użytkowej (podatek [...] zł), budowle o wartości [...] zł stosując stawkę 2% od wartości tych budowli (podatek [...] zł). W konsekwencji określono Spółce zobowiązanie w podatku od nieruchomości na 2008 rok w kwocie [...]zł.

Organ I instancji wyjaśnił, że w dniu [...] stycznia 2008 r. Spółka złożyła w Urzędzie Gminy M. deklarację na podatek od nieruchomości na rok 2008 wykazując w podstawie opodatkowania znacznie zaniżoną wartość budowli w stosunku do lat poprzednich. Spółka w wyjaśnieniach zawartych w piśmie z dnia 6 marca 2008 r. wskazała, że wpływ na znaczne obniżenie wartości budowli (podatku z tego tytułu) miało wyłączenie z podstawy opodatkowania linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej, gdyż zgodnie z rozporządzeniem Ministra Infrastruktury z dnia 26 października 2005 r. nie stanowią one obiektów budowlanych.

Organ podatkowy I instancji, odwołując się do orzecznictwa sądów administracyjnych, przedstawił stanowisko, zgodnie z którym Spółka bezpodstawnie wyłączyła z podstawy opodatkowania linie kablowe położone w kanalizacji kablowej ponieważ - według jej oceny - nie stanowią one budowli. Przewody telekomunikacyjne ułożone w kanalizacji kablowej tworzą całość techniczno - użytkową i są budowlą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Wójt Gminy M. na podstawie zgromadzonych dowodów, m.in. płyty CD zawierającej wyciąg z ewidencji środków trwałych gr. 2 KŚT i gr. 6 KŚT na dzień 31 grudnia 2008 r. dla obszaru [...].S.A. w obrębie, którego jest położona Gmina M., deklaracji podatkowych na podatek od nieruchomości na rok 2008 i 2007, wyjaśnień Spółki wyodrębnił z powyższego wykazu budowle podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości za rok 2008 i ustalił ich wartość na kwotę [...]zł. Ponadto decyzją z dnia [...] objęto opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości na 2008 rok budki telefoniczne zlokalizowane na terenie Gminy M..

Od decyzji Organu I instancji Spółka złożyła odwołanie, w którym wniosła o uchylenie decyzji Wójta [...] oraz umorzenie postępowania w sprawie podatku od nieruchomości za rok 2008. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie art. 122 w związku z art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie przez Wójta [...] ustalenia własności gruntów, na których zainstalowane zostały deklarowane przez Spółkę budki telefoniczne. Zarzucono ponadto rażące naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. polegające na opodatkowaniu linii telekomunikacyjnych, tj. obiektów, które w sposób oczywisty nie są budowlami podlegającymi podatkowi od nieruchomości.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze postanowieniem z dnia [...] marca 2014r. zleciło Wójtowi Gminy M[...] przeprowadzenie dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie m.in. celem ustalenia, kto jest właścicielem gruntów o powierzchni 2,00 m2, na których zlokalizowane są budki telefoniczne Spółki o powierzchni użytkowej 1,15 m2, z wykorzystaniem wszelkich dostępnych środków dowodowych, w tym ewidencji gruntów i budynków.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. po uzupełnieniu materiału dowodowego nie znalazło podstaw do zmiany zaskarżonej decyzji.

Odnosząc się do zarzutów odwołania Kolegium wyjaśniło, że zasadniczą kwestią sporną w niniejszej sprawie jest zasadność opodatkowania podatkiem od nieruchomości telekomunikacyjnych linii kablowych umieszczonych w kanalizacji kablowej, jako budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych organ postawił tezę, że linie kablowe stanowią przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości (zob. m. in.: wyrok NSA z 6 grudnia 2012 r. o sygn. akt IIFSK 317/11, wyrok NSA z 13 kwietnia 2011 r. o sygn. akt II FSK 144/10, wyrok NSA z 27 maja 2010 r. o sygn. akt II FSK 1677/09, wyrok NSA z 5 października 2010 r. o sygn. akt II FSK 1240/10, wyrok WSA w L. z 2 lipca 2013 r. o sygn. akt I SA/Kr 449/13, wyrok WSA w Gdańsku z 20 marca 2013 r. o sygn. akt I SA/Gd 233/13, wyrok WSA we Wrocławiu z 28 marca 2012 r. o sygn. akt I SA/Wr 1511/11, wyrok WSA w Lublinie z 10 kwietnia 2013 r. o sygn. akt I SA/Lu 170/13, wyrok WSA we Wrocławiu z 5 września 2013 r. o sygn. akt I SA/Wr 1052/13 dostępne: orzeczenia, nsa. gov.pl).

Z orzeczeń tych wynika, że przewody telekomunikacyjne ułożone w kanalizacji kablowej tworzą z nią całość techniczno - użytkową podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

Dalej Kolegium wskazało na art. 2 ust. 1 u.p.o.l, zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. budowla to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Z uwagi na to, że istotne dla sprawy, użyte w przytoczonym przepisie prawa podatkowego terminy: obiekt budowlany oraz budowla nie zostały zdefiniowane w u.p.o.l., organ odwołał się w tym zakresie do (niepodatkowych) regulacji normujących w zakresie obiektów budowlanych i budowli, to jest do odpowiednich przepisów Prawa budowlanego i po analizie ww przepisów stwierdził, że w użytym w tym akcie prawnym określeniu budowli mieszczą się niewątpliwie kanalizacje kablowe. Reasumując organ stwierdził, że kanalizacja kablowa stanowi budowlę, o której mowa w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego i art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Dalej organ wywodził, że na podstawie jednoznacznego zapisu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego budowlami są sieci uzbrojenia terenu. Definicję tych sieci zawiera ustawa z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2005 r., Nr 240, poz. 2027 ze zm.; dalej powoływana jako p.g.k.). Według art. 2 pkt 11 p.g.k. przez sieć uzbrojenia terenu rozumieć należy wszelkiego rodzaju nadziemne, naziemne i podziemne przewody i urządzenia: wodociągowe, kanalizacyjne, gazowe, cieplne, telekomunikacyjne, elektromagnetyczne i inne, z wyłączeniem urządzeń melioracji szczegółowych, a także podziemne budowle, jak: tunele, przejścia, parkingi, zbiorniki itp. Z powyższego wynika, że wszelkiego rodzaju przewody, a więc również i te, które służą celom telekomunikacyjnym, stanowią sieci uzbrojenia terenu.

Z kolei sieć uzbrojenia terenu jest budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego. Organ zatem, stwierdził, że sieć uzbrojenia terenu w postaci telekomunikacyjnych linii kablowych stanowi budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, a przez to i art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Jeżeli telekomunikacyjne linie kablowe, stanowiące budowlę (art. 3 pkt 3 p.b.) jako sieć uzbrojenia terenu (art. 2 pkt 11 p.g.k.), umieszczone zostaną w będącej również budowlą (art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego) kanalizacji kablowej, nastąpi sytuacja funkcjonalnego związku dwóch budowli. Powstanie sieć uzbrojenia terenu umieszczona w kanalizacji kablowej. Na podstawie art. 3 pkt 1 lit b Prawa budowlanego, obiektem budowlanym jest "budowla stanowiąca całość techniczno - użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami".

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Kolegium, jednoznaczna i uzasadniona jest ocena prawna, że przewody telekomunikacyjne ułożone w kanalizacji kablowej tworzą z nią całość techniczno - użytkową podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

W toku postępowania odwoławczego w trybie art. 229 Ordynacji podatkowej Kolegium ustaliło, na podstawie danych ewidencji gruntów i budynków (wypis z rejestru gruntów i kartoteki budynków z dnia 7 maja 2014 r. oraz z dnia 2 czerwca 2014 r. mapa ewidencyjna), lokalizację położonych na terenie Gminy M. półkabin stojących, zadeklarowanych do opodatkowania w 2008 r. Z dokumentów tych wynika, że kabiny te (w liczbie 4 sztuk) umiejscowione są na gruntach będących własnością Gminy [...]. W ocenie organu odwoławczego podniesiona w piśmie z dnia [...] kwietnia 2014 r. okoliczność, że Spółka nie zawierała umów najmu, dzierżawy lub zajęcia pasa drogowego nie ma znaczenia dla obowiązku podatkowego w świetle art. 3 u.p.o.l. w zakresie opodatkowania gruntów.

W świetle powołanego przepisu posiadanie bez tytułu prawnego gruntu, którego właścicielem jest Gmina M. jako jednostka samorządu terytorialnego skutkuje obciążeniem podatkiem od nieruchomości w zakresie tych gruntów w 2008 r. Spółki.

Podstawę opodatkowana - zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. - stanowi dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6 - wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego.

Z uwagi na znikomą współpracę podatnika w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania organ I instancji powołał biegłego rzeczoznawcę majątkowego E. K. w celu określenia wartości kanalizacji kablowej i ułożonych w niej kabli telekomunikacyjnych stanowiących budowlę w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, które nie zostały zgłoszone przez podatnika do opodatkowania, jak również w zakresie budowli zgłoszonych do opodatkowania w deklaracji podatkowej na rok 2008 na dzień 1 stycznia 2008r. Biegły w dniu 15 maja 2013 r. określił wartość przedmiotowych budowli na dzień 1 stycznia 2008 r. na kwotę [...]zł. Przedłożona w dniu 27 grudnia 2012 r. przez podatnika płyta CD zawierająca wyciąg z ewidencji środków trwałych gr. 2 KŚT i gr. 6 KŚT na dzień 31 grudnia 2008r. dla obszaru [...] S.A, w obrębie którego jest położona Gmina M. pozwoliła organowi I instancji na wyodrębnienie budowli podlegających podatkowi od nieruchomości za rok 2008. Bazując na tym wyciągu organ I instancji wyselekcjonował środki trwałe podatnika dotyczące obszaru Gminy M..

W trakcie postępowania podatkowego wykaz ten został uzupełniony przez podatnika o brakujące na dzień 1 stycznia 2008 r. wartości budowli, wraz z określeniem udziału procentowego dla tych środków trwałych.

Odnośnie decyzji organu I instancji w zakresie podatku od nieruchomości na 2008 r. od budek telefonicznych, Kolegium dokonało weryfikacji zgromadzonego materiału dowodowego i w toku postępowania odwoławczego ustaliło, że przedmiotem opodatkowania nie są budki telefoniczne ale półkabiny stojące, a jako takie winny być opodatkowane jako budowle.

Organ odwoławczy przyjął wartość budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w 2008 r. w kwocie [...]zł (2.614.848,57 zł + [...] zł).

Podstawa opodatkowania dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wynosi 273,00 m2 (powierzchnia zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.).

Podstawa opodatkowania dla budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej za 2008 r. wynosi [...] zł (zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 4 ust. 9 u.p.o.l.).

Przedmiot i podstawę opodatkowania dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej ustalono na podstawie deklaracji złożonych przez Spółkę, tj. deklaracji z dnia [...] stycznia 2008 r. (powierzchnia 271,00 m2) i deklaracji z dnia 15 stycznia 2008 r. (powierzchnia 2,00 m2).

Wysokość podatku od nieruchomości na 2008 r. określono w następujący sposób:

1. - grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej: 273,00 m2 x [...] zł/m2 = [...] zł;
2. - budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej: [...] zł x 2% = [...] zł
3. - razem podatek od nieruchomości: [...] zł, po zaokrągleniu zgodnie z art. 63 § 1 Ordynacji podatkowej [...] zł.

Z decyzji organu podatkowego I instancji wynika kwota podatku w wysokości [...] zł (niższa o [...] zł). Taką też kwotę przyjęło Kolegium w swojej decyzji, z uwagi na regulację wynikającą z art. 234 Ordynacji podatkowej.

Kolegium zauważyło także, iż nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r. Decyzji organu I instancji został nadany rygor natychmiastowej wykonalności (postanowienie Wójta [...] z dnia [...].). Bieg terminu przedawnienia został przerwany na skutek zastosowania przez Naczelnika [...] Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w W. środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony, w postaci zajęcia rachunku bankowego Spółki w Banku [...] w W. SA (zawiadomienie o zajęciu z dnia 19 grudnia 2013 r. doręczono Bankowi i Podatnikowi w dniu 19 grudnia 2013 r.) oraz rachunku w Banku [...] SA (zawiadomienie o zajęciu z dnia 19 grudnia 2013 r., doręczono podatnikowi i Bankowi w dniu 19 grudnia 2013 r.). Należności objęte tytułami wykonawczymi Nr [...], [...] wystawionymi na Spółkę zostały wyegzekwowane w dniu 23 grudnia 2013 r. w wyniku zajęcia rachunku bankowego Spółki w Banku [...] SA.

W skardze do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w L. Spółka wniosła o uchylenie decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] oraz poprzedzającej ją decyzji Wójta [...] z dnia [...]

Zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego Spółka zarzuciła naruszenie:

1. 1) art. 233 § 1 pkt 1 i art. 233 § 1 pkt 2 lit. "a" Ordynacji podatkowej w związku z art. 208 § 1 i art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, przez niewłaściwe zastosowanie (niezastosowanie), polegające na tym, iż decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego merytorycznie rozstrzygnęła sprawę w sytuacji, w której została wydana już po upływie terminu przedawnienia;
2. 2) art. 122 w związku z art. 188 Ordynacji podatkowej oraz w związku z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (dalej: u.p.o.l.), gdyż organ podatkowy - m.in. wskutek nieuwzględnienia wniosku o dowód z ewidencji gruntów i budynków - nie ustalił podatnika podatku od nieruchomości z tytułu budek telefonicznych;
3. 3) art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż nie stanowią one budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

W uzasadnieniu skargi Spółka podniosła, że decyzja Kolegium została wydana w dniu [...] po upływie terminu przedawnienia, bowiem przedawnienie zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 r. - wobec niewystąpienia okoliczności skutkujących przerwaniem ani zawieszeniem przedawnienia - nastąpiło z dniem 31 grudnia 2013 r. Nie można przyjąć - jak w zaskarżonej decyzji - iż doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia wskutek zastosowania środka egzekucyjnego. Organ odwoławczy nie uwzględnił, że zastosowanie tego środka nastąpiło z rażącym naruszeniem prawa, gdyż dokonano tego już po wykonaniu zobowiązania przez Skarżącą. Nie zostało uwzględnione, że [...] S.A. wpłaciła w dniu 19 grudnia 2013 r. całą kwotę, jaka ciążyła na niej w związku z wydaniem i doręczeniem decyzji Wójta [...] z dnia [...] w sprawie podatku od nieruchomości za rok 2008. Egzekwowanie należności już uiszczonej stanowi rażące naruszenie art. 7 ust. 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, zgodnie z którym "stosowanie środka egzekucyjnego jest niedopuszczalne, gdy egzekwowany obowiązek o charakterze pieniężnym lub niepieniężnym został wykonany albo stał się bezprzedmiotowy".

Zastosowanie środka egzekucyjnego naruszającego prawo w stopniu rażącym nie może wywoływać skutku w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia. W przedmiotowej sprawie nie ma zatem podstaw do zastosowania art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, co oznacza, że zgodnie z art. 208 § 1 w związku z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej nie można już było po 31 stycznia 2013 r. orzekać w sprawie podatku od nieruchomości za rok 2008.

Zaskarżona decyzja narusza również art. 188 w związku z art. 122 i art. 187 § 1 Op, przez nieprzeprowadzenie wnioskowanego przez stronę dowodu z ewidencji gruntów i budynków - wskutek czego nie ustalono podatnika podatku od nieruchomości z tytułu budek telefonicznych. W tym zakresie pominięto wniosek o przeprowadzenie dowodu z ewidencji gruntów i budynków złożony w dniu 25 listopada 2013 r.

W ocenie skarżącej zaskarżona decyzja przede wszystkim narusza art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Naruszenie tych przepisów polega na opodatkowaniu linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej, tj. obiektów, które w sposób oczywisty nie są budowlami podlegającymi podatkowi od nieruchomości.

O naruszeniu ww. przepisów przesądza nieuwzględnienie prokonstytucyjnej wykładni (wyrok z dnia 13 września 2011 r., sygn. akt P 33/09). Trybunał Konstytucyjny rozstrzygał wprawdzie w sprawie tzw. podziemnych wyrobisk górniczych, jednak w ww. wyroku zawarł również istotne uwagi nt. znaczenia pojęcia budowli na gruncie art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., które w procesie stosowania prawa powinny uwzględniać organy i sądy. Ponadto Kolegium wskazało na zasadność opodatkowania spornych linii kablowych, argumentując, że składają się one - wraz z kanalizacją, w której zostały ułożone - na budowlę sieci uzbrojenia terenu czy technicznej stanowiącą całość techniczno-użytkową. Takie stwierdzenie, w ocenie Spółki, sprzeczne jest z motywami zawartymi w uzasadnieniu ww wyroku Trybunału Konstytucyjnego.

W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując w całości swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Skarga nie zasługuje nie uwzględnienie.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutu najdalej idącego, tj. wydania zaskarżonej decyzji w warunkach przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Natomiast § 4 tego przepisu stanowi, że bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony.

Jak wynika z akt sprawy decyzji organu podatkowego I instancji został nadany rygor natychmiastowej wykonalności (postanowienie Wójta [...] z dnia [...] utrzymane przez Kolegium w mocy postanowieniem z dnia [...] skargi do sądu administracyjnego nie złożono). Na podstawie ww decyzji wystawiono na skarżącą tytuły wykonawcze Nr [...], [...]

Bieg terminu przedawnienia został przerwany na skutek zastosowania przez Naczelnika [...] Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w W. środka egzekucyjnego (o którym skarżąca została zawiadomiona) w postaci zajęcia rachunku bankowego Spółki w Banku [...] w W. SA (zawiadomienie o zajęciu z dnia 19 grudnia 2013 r., doręczono skarżącej i Bankowi w dniu 19 grudnia 2013 r.) oraz rachunku bankowego Spółki w Banku [...] (zawiadomienie o zajęciu z dnia 19 grudnia 2013 r., doręczono skarżącej i Bankowi w dniu 19 grudnia 2013 r.). Należności objęte ww tytułami wykonawczymi zostały wyegzekwowane w dniu 23 grudnia 2013 r. w wyniku zajęcia rachunku bankowego Spółki w Banku [...] SA.

Wbrew zarzutom skargi skarżąca w dniu 19 grudnia 2013 r. nie wpłaciła całej kwoty, jaka ciążyła na niej w związku z wydaniem decyzji określającej podatek od nieruchomości za 2008 r. Wpłacona na rachunek organu I instancji w tym dniu kwota w wysokości [...] zł nie zaspakajała całej dochodzonej zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wobec czego, stosownie do art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy dokonał proporcjonalnego zaliczenia dokonanej wpłaty na poczet kwoty zaległości należności podatkowej kwoty głównej oraz kwoty odsetek za zwłokę. Pozostała nie wpłacona kwota zaległości w podatku od nieruchomości w łącznej wysokości [...] zł (kwota 9.613zł stanowiąca należność główną i kwota [...]zł stanowiąca część odsetek za zwłokę), która została wyegzekwowana z uprzednio zajętego rachunku bankowego Spółki w Banku [...] SA.

W tych okolicznościach zarzut wydania zaskarżonej decyzji z naruszeniem art. 233 § 1 pkt 1 i art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej w związku z art. 208 § 1 i art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej nie zasługuje na uwzględnienie.

Odnosząc się do zarzutów skargi wskazujących na brak przeprowadzenia dowodu z ewidencji gruntów i budynków na okoliczność ustalenia właściciela gruntów, na których zlokalizowane są budki telefoniczne skarżącej na terenie gminy M. w kontekście obowiązku podatkowego obciążającego Spółkę od tych przedmiotów opodatkowania, stwierdzić należy, że taki dowód został przeprowadzony w toku postępowania odwoławczego przez organ podatkowy I instancji w trybie art. 229 Ordynacji podatkowej. W piśmie z dnia 15 września 2014 r. Spółka wskazała, że dwie kabiny są zlokalizowane przy Szkole Podstawowej w J., jedna przy OSP w M. przy ul. [...] i jedna przy Urzędzie Pocztowym w M. przy ul. [...] Na podstawie złożonych w postępowaniu podatkowym wyjaśnień Spółki dotyczących lokalizacji położonych na terenie Gminy M. półkabin stojących zadeklarowanych do opodatkowania w 2008 r., ustalono na podstawie danych ewidencji gruntów i budynków (wypis z rejestru gruntów i kartoteki budynków z dnia 7 maja 2014 r. oraz z dnia 2 czerwca 2014 r. mapa ewidencyjna), że kabiny te (w liczbie 4 sztuk) umiejscowione są na gruntach będących własnością Gminy M. Dotyczy to działek nr [...] (użytki rolne zabudowane B-R IIIa, na tej działce zlokalizowany jest budynek Szkoły Podstawowej w J.) znajdującej się w miejscowości J. K., nr [...] (użytki rolne zabudowane B-RII, zbieg ulic [...]) i nr [...] (użytki rolne zabudowane B-RII, na tej działce zlokalizowany jest budynek Ochotniczej Straży Pożarnej) znajdującej się w miejscowości M..

W świetle powyższych ustaleń za bezzasadny należało uznać zarzut skarżącej co do naruszenia art. 122 w zw. z art. 188 Ordynacji podatkowej oraz w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. wskutek nieprzeprowadzenia żądanego dowodu z ewidencji gruntów.

Dodać należy, że podnoszona w postępowaniu podatkowym okoliczność, że Spółka nie zawierała umów najmu albo dzierżawy gruntu lub zajęcia pasa drogowego w związku z zainstalowaniem półkabin stojących nie ma znaczenia dla obowiązku podatkowego w świetle art. 3 u.p.o.l. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości (lit. a), jest bez tytułu prawnego (lit. b).

W świetle powołanego przepisu posiadanie bez tytułu prawnego gruntu, którego właścicielem jest Gmina M. jako jednostka samorządu terytorialnego skutkuje, w zakresie tych gruntów, obciążeniem skarżącej podatkiem od nieruchomości.

W zakresie prawa materialnego przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest kwestia opodatkowania podatkiem od nieruchomości linii kablowych, położonych w kanalizacji kablowej. O ile organy utrzymują, że powinny zostać one opodatkowane tym podatkiem, o tyle skarżąca spółka twierdzi, że linie kablowe położone w kanalizacji kablowej są obiektami, które nie są budowlami podlegającymi podatkowi od nieruchomości. Kwestię tę bardzo szczegółowo wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku, z którym Wojewódzki Sąd Administracyjny [...] w składzie orzekającym w pełni się zgadza, z dnia 5 października 2010 r., sygn. akt II FSK 866/09 (CBOSA), stwierdzając, że "zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Stosownie do art. 1 a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., budowla to: obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Odesłanie do przepisów prawa budowlanego, a nie do przepisów u.p.b. oznacza, iż ustawodawca nie ograniczył tego odesłania tylko do przepisów tej ustawy, ale dopuścił odpowiednie stosowanie także innych przepisów tej dziedziny prawa. Świadczy o tym chociażby fakt, iż odsyłając do konkretnej ustawy (np. w art. 1b ust. 2 u.p.o.l.) ustawodawca wskazuje zarówno datę uchwalenia aktu, jak i jego pełen tytuł i miejsce ogłoszenia. Odesłanie, o którym mowa w art. 1 a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., dotyczy jednak określenia przedmiotu opodatkowania, a zgodnie z art. 217 Konstytucji RP - przedmiot opodatkowania winien być uregulowany w ustawie. Dokonując wykładni pojęcia przepisy prawa budowlanego, użytego w art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zgodzie z Konstytucją RP uznać zatem należy, że odesłanie to odnosić się może wyłącznie do przepisów rangi ustawowej. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Pojęcie budowli – jako przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości wynika z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Ta definicja budowli z ustawy podatkowej jest zatem źródłem dalszego konkretyzowania pojęcia budowli przy uwzględnieniu jego znaczenia na gruncie prawa budowlanego."

U.p.b. definiuje pojęcie obiektu budowlanego wskazując, że są nimi budynki wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, budowle stanowiące całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami oraz obiekty małej architektury (art. 3 pkt 1). Obiektem budowlanym odpowiadającym pojęciu budowli w u.o.p.l. będzie zatem również budowla w znaczeniu prawa budowlanego. Przykładowe wyliczenie obiektów, które według ustawodawcy zaliczają się do tej kategorii, oddaje intencje ustawodawcy co do objęcia zakresem tej definicji tych obiektów, które expressis verbis zostały w nim wymienione oraz tych, które są do nich podobne z uwagi na ich konstrukcję, przeznaczenie i charakter. Zaliczenie konkretnego obiektu do budowli wymaga zatem stwierdzenia, czy został on wymieniony w art. 3 pkt 3, a jeżeli nie, to czy jest on podobny do obiektów w nim wymienionych i jednocześnie nie ma cech, pozwalających na zaliczenie go do budynków lub obiektów małej architektury.

Wśród desygnatów budowli w art. 3 pkt 3 u.p.b. wymieniono m.in. sieci techniczne i sieci uzbrojenia terenu. Ustawodawca nie zdefiniował tych pojęć. Pomocne dla zrozumienia tych pojęć może być odwołanie się do dalszych postanowień u.p.b.. Z jej przepisów wynika np., iż do obiektów budowlanych zalicza się m.in. sieci elektroenergetyczne, wodociągowe, kanalizacyjne, gazowe, cieplne i telekomunikacyjne (art. 29 ust. 2 pkt 11, załącznik do ustawy - kategoria XXVI). W wydanym na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 1 u.p.b. rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690 ze zm.) uzbrojenie działki odnosi do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, elektroenergetycznej i ciepłowniczej. W rozporządzeniu Ministra Gospodarki z dnia 30 kwietnia 2001 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać sieci gazowe (Dz.U. nr 97, poz. 1055), wydanym na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 1 u.p.b., sieć gazową zdefiniowano, jako gazociągi wraz ze stacjami gazowymi, układami pomiarowymi, tłoczniami gazu, magazynami gazu, połączone i współpracujące ze sobą, służące do przesyłania i dystrybucji paliw gazowych, należące do przedsiębiorstwa gazowniczego (§ 2 pkt 1 tego rozporządzenia).

Definicja ta i dalsze przepisy rozporządzenia wskazują na to, iż pod pojęciem sieci gazowej dla celów budowlanych ustawodawca rozumie pewną całość, składającą się z wielu połączonych ze sobą w sposób wskazany w rozporządzeniu (warunki techniczne) elementów (przy czym połączenie to nie musi mieć charakteru trwałego - por. § 13 i § 17), służących wspólnie do osiągnięcia określonego celu. Cechy takie przypisać zatem można innym obiektom sieciowym.

Ustawodawca nie definiuje użytego w u.p.b. pojęcia sieci telekomunikacyjnej. Nie oznacza to jednak, iż brak tej definicji wyklucza, że obiekty te, po ich połączeniu, nie mogą stanowić sieci telekomunikacyjnej, rozumianej, jako całość techniczno - użytkowa. Tworzenie całości techniczno - użytkowej należałoby rozumieć jako połączenie poszczególnych elementów w taki sposób, aby zgodnie z wymogami techniki nadawały się one do określonego użytku. Nie można przy tym wykluczyć, iż każdy z tych elementów może być samodzielnym obiektem, choć nie zawsze samodzielnie wykorzystywany będzie mógł być do określonego celu, budowla stanowić ma zaś całość techniczno - użytkową. Przykładem takiego obiektu jest kanalizacja kablowa. Jest ona samodzielnym obiektem budowlanym, jednakże bez wypełnienia jej kablami nie pełni ona żadnej konkretnej funkcji użytkowej. Dopiero kanalizacja kablowa i położone w niej kable i pozostałe elementy, stanowią pewną całość użytkową, pozwalającą na prowadzenie działalności gospodarczej w postaci świadczenia usług telekomunikacyjnych.

Stanowią one zatem razem budowlę sieciową (sieć techniczną), o której mowa w art. 3 pkt 3 u.p.b. Skoro kanalizacja kablowa i ułożone w niej kable stanowią budowlę w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, to tym samym stanowią (łącznie) przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako budowla w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a pkt 2 u.p.o.l. Tym samym zarzut naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. poprzez obciążenie podatkiem od nieruchomości linii telekomunikacyjnych kablowych położonych w kanalizacji kablowej, mimo iż nie stanowią one budowli w rozumieniu u.p.o.l. – nie jest trafny. Przewody telekomunikacyjne ułożone w kanalizacji kablowej tworzą bowiem z nią całość techniczno – użytkową, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Podobną ocenę prawną przedstawił Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia: 17 grudnia 2010r., II FSK 1499/09; 13 maja 2010 r.: sygn. akt II FSK 1932/09, II FSK 2142/09, II FSK 2167/08, II FSK 1117/09, II FSK 1581/09, II FSK 858/09, II FSK 1119/09, II FSK 1066/09, II FSK 252/09, II FSK 1584/09, II FSK 1931/09, II FSK 2143/09 i II FSK 2168/08; z dnia 17 sierpnia 2010r. sygn. akt II FSK 1601/09 oraz z dnia 29 października 2010r., sygn. akt II FSK 1010/09, II FSK 1011/10 (CBOSA).

W konsekwencji bezzasadny okazał się zarzut naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.o.p.l. sprowadzający się do konkluzji, że obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż nie stanowią one budowli w rozumieniu u.p.o.l., bowiem w świetle powyższych rozważań, organy obu instancji prawidłowo uznały, że podlegają one opodatkowaniu jako budowle.

Z podanych powodów i na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzeczono jak w sentencji wyroku.