Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej (organ), po rozpatrzeniu odwołania K. F. (podatnik), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. (organ I instancji) z dnia [...] określającą podatnikowi zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2012 r.
Organ w uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia wyjaśnił, że w okresie od stycznia do grudnia 2012 r. podatnik prowadził działalność w zakresie handlu detalicznego odzieżą używaną (sklep w R.). W ramach tej działalności dokonywał sprzedaży odzieży używanej, ewidencjonując sprzedaż za pomocą kasy fiskalnej i faktur VAT. Według organu, podatnik zaniżył obrót na potrzeby deklarowanego rozliczenia podatku od towarów i usług za okres od 1 stycznia do 31 grudnia 2012 r., gdyż nie ewidencjonował transakcji sprzedaży odzieży używanej dokonanej za pośrednictwem serwisu internetowego Allegro, przy wykorzystaniu imiennego konta podatnika ([...]). Podatnik nie wykazał 522 transakcji internetowej sprzedaży, o wartości łącznej [...] zł, dotyczącej odzieży w rozmiarach od XS do XXXL. Należności od nabywców wpływały na rachunek bankowy małżonki podatnika.
Ponadto podatnik nie ewidencjonował pełnej sprzedaży w sklepie stacjonarnym przy użyciu kasy rejestrującej. Dlatego należało stwierdzić nierzetelność ewidencji podatnika w zakresie dokumentowania sprzedaży, a tym samym zaniżenie wartości obrotu.
Organ nie dał wiary twierdzeniom podatnika o tym, że sprzedaż internetowa była prowadzona przez jego żonę i dotyczyła wyłącznie prywatnej odzieży jej samej oraz bliższej i dalszej rodziny. Według organu, była to działalność gospodarcza podatnika, gdyż oferowany na aukcjach asortyment był tożsamy z towarem, jaki podatnik oferował w swoim sklepie w R.. Transakcji sprzedaży internetowej było ponad 500, o wartości rzędu [...] zł. Na każdy miesiąc 2012 r. przypadało ponad 40 transakcji internetowej sprzedaży odzieży używanej. Przedmiotem aukcji była odzież w szerokim przedziale rozmiarów, od XS do XXXL. Małżonka podatnika nie potrafiła wyjaśnić dlaczego sama nie sprzedawała odzieży, zakładając własne konto na portalu internetowym, skoro miały to być jej prywatne ubrania.
Co więcej, sam podatnik w oświadczeniu z dnia 11 czerwca 2014 r., złożonym na potrzeby rozliczenia przez organ podatkowy podatku dochodowego, potwierdził, że internetowa sprzedaż odzieży używanej była jego działalnością, tyle że nie wiedział o obowiązku opodatkowania przychodu i obrotu uzyskanego również z takiej sprzedaży.
Organ nie dał też wiary twierdzeniom podatnika co do tego, że z jego konta na portalu internetowym transakcji dokonywała małżonka, we własnym imieniu i na swój rachunek. Jako użytkownik konta Allegro, podatnik wiedział, że swojego imiennego konta nie może udostępniać innym osobom. Takie są zasady korzystania z imiennego konta na portalu Allegro. Ponadto z informacji uzyskanych od spółki Allegro wynikało, że dziękując za dokonane zakupy wystawca aukcji każdorazowo posługiwał się oznaczeniem [...], prosząc o wpłatę należności za zakupioną odzież na rachunek bankowy należący do E. K.-F. (małżonki podatnika). Ten rachunek został zresztą podany przez samego podatnika przy konfigurowaniu konta na portalu, jako rachunek do wpłat.
W tych okolicznościach organ przyjął, że podatnik w ramach prowadzonej działalności gospodarczej realizował sprzedaż odzieży używanej poprzez internetowy portal aukcyjny, korzystając z konta bankowego żony na potrzeby przyjmowania należności od nabywców, przy czym tych zdarzeń gospodarczych i uzyskanego obrotu nie wykazywał w urządzeniach księgowych. Zdaniem organu, takie działanie podatnika miało na celu ukrycie rzeczywistych rozmiarów osiąganych obrotów. Organ zaznaczył przy tym, że powyższy stan rzeczy podatnik przyznał na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych. Rzeczywistą wysokość niezaewidencjonowanego obrotu uzyskanego z internetowej sprzedaży odzieży organ ustalił na podstawie informacji dotyczących przedmiotu i warunków poszczególnych transakcji udostępnionych przez portal Allegro oraz w rezultacie analizy wpływów na rachunek bankowy żony podatnika od nabywców odzieży. W przekonaniu organu, nie było potrzeby oszacowania podstawy opodatkowania.
Organ stanął na stanowisku, zgodnie z którym internetowa sprzedaż odzieży używanej przez podatnika za pośrednictwem portalu Allegro stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U.2011.177.1054 ze zm. - u.p.t.u.).
W dalszej kolejności organ motywował, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwolił ustalić, że podatnik w okresie od maja do listopada 2012 r. nie ewidencjonował przy użyciu kasy fiskalnej wszystkich transakcji sprzedaży odzieży używanej, prowadzonej w sklepie stacjonarnym w R.. Zestawienie wpływów na rachunek bankowy podatnika z treścią raportów okresowych z kasy fiskalnej wykazało różnicę w wysokości [...] zł. Jest to wartość obrotu, którego podatnik nie zaewidencjonował przy użyciu kasy fiskalnej. Powyższe ustalenie, zdaniem organu, potwierdzają następujące okoliczności: sam podatnik w wyjaśnieniach z dnia 11 czerwca 2014 r. stwierdził, że na analizowane konto wpłacane były utargi z handlu w sklepie w R.; na przestrzeni całego okresu, o którym mowa w sprawie, prawie wszystkie wpłaty gotówkowe w kasie banku na konto podatnika dokonywała jego pracownica G. S. (na 94 wpłaty gotówkowe w pięciu przypadkach pieniądze wpłacał sam podatnik); wpłaty miały podobny opis, jako "wpłata" i były dokonywane dość regularnie, średnio osiem w skali miesiąca; wpłacane kwoty - biorąc po uwagę daty wpłat i wysokość wpłacanych kwot - nie mogły pochodzić z wynagrodzenia, jakie podatnik uzyskiwał na podstawie stosunku pracy, gdyż wynagrodzenie za pracę podatnik otrzymywał w pierwszych dnia każdego miesiąca, w wysokości od [...] zł do [...] zł.
Organ nie dał wiary twierdzeniom podatnika, aby kwoty wpłacane na jego rachunek bankowy miały pochodzić ze stosunku pracy (podatnik zatrudniony był wówczas w firmie A.). Nie zgodził się również z podatnikiem co do tego, że wpłacane miały być niewykorzystane nadwyżki pieniędzy, przeznaczane na zakup towarów. Według organu, daty zakupów towarów przez podatnika świadczą o tym, że miały one miejsce zazwyczaj przed otrzymaniem wynagrodzenia za pracę albo wartość zakupów odzieży używanej była znacznie wyższa od wysokości wynagrodzenia za pracę, należnego podatnikowi. W przekonaniu organu, pozbawione logiki są twierdzenia podatnika, aby miał on przekazywać swojemu pracownikowi środki, pochodzące z wynagrodzenia za pracę i te niewykorzystane przy nabyciu towarów handlowych, a pracownik dokonywał wpłat na rachunek bankowy podatnika. Organ zauważył, że analiza rachunku bankowego podatnika prowadzi do wniosku, zgodnie z którym podatnik dokonywał wypłat środków pieniężnych już następnego dnia po ich wpłacie przez pracownika, co czyni powyższą argumentację podatnika niewiarygodną.
W tych okolicznościach organ nie dał wiary zeznaniom pracownicy podatnika - K. S. (pracującej w sklepie podatnika w R.), gdyż zasadniczo potwierdzała ona wywody podatnika, ale jednocześnie powoływała się na brak wiedzy odnośnie konkretnych dat, kwot.
Organ motywował, że podatnik nie przedstawił żadnych wiarygodnych argumentów oraz dowodów na okoliczność, że sprzedaż internetowa nie była jego działalnością gospodarczą, a wpłaty na rachunek bankowy prowadzony dla potrzeb rozliczeń w działalności gospodarczej miały pochodzić z wynagrodzenia za pracę, którego wysokość podatnik dwukrotnie zawyżył w swoich twierdzeniach, co wynika z informacji od pracodawcy i zeznania podatkowego składanego przez podatnika dla potrzeb podatku dochodowego.
Organ nie znalazł również podstaw, aby przyjąć za wiarygodne twierdzenie podatnika o tym, że treść oświadczenia z dnia 11 czerwca 2014 r. była podyktowana czy zasugerowana przez pracownika organu podatkowego.
W następstwie organ podsumował, że podatnik zaniżył wysokość zobowiązań w VAT za poszczególne miesiące 2012 r. łącznie o [...] zł.
W podstawie prawnej swojego rozstrzygnięcia organ powołał przede wszystkim art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 15 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 29 ust. 1 u.p.t.u.
Podatnik złożył skargę na powyższą decyzję organu, a w niej wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i decyzji organu I instancji oraz o umorzenie postępowania podatkowego, jak również o zasądzenie kosztów postępowania sądowego. Zarzucił naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 15 § 1 i 2 u.p.t.u., art. 7 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz.U.2015.613 ze zm. – o.p.) oraz art. 9 Dyrektywy Rady 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartość dodanej (Dz.Urz.UE.L.2006.347.1 ze zm. - dyrektywa 112) poprzez błędną wykładnię prawa, a w konsekwencji niesłuszne przyjęcie, że podatnik ma obowiązek zapłacić VAT za miesiące od stycznia do grudnia 2012 r. w łącznej wysokości [...] zł. W skardze został również zawarty zarzut naruszenia przepisów postępowania podatkowego, w szczególności art. 122, art. 121 § 1 i art. 122 o.p. poprzez niepodjęcie przez organ wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, co doprowadziło, w przekonaniu podatnika, do błędnego przyjęcia, że dokonywał niezaewidencjonowanej sprzedaży odzieży używanej na portalu aukcyjnym oraz że sprzedawana w ten sposób odzież pochodziła z jego sklepu, a przecież była to prywatna odzież żony.
Zdaniem podatnika, organ z naruszeniem art. 187 i art. 191 o.p. bezzasadnie pominął jego wyjaśnienia składane w toku postępowania podatkowego, zupełnie dowolnie odmówił wiarygodności zeznaniom pracownicy zatrudnionej w sklepie i małżonki podatnika.
W uzasadnieniu skargi podatnik zasadniczo ponowił stanowisko, tok argumentacji, prezentowane w postępowaniu podatkowym. Powtórzył, że internetową sprzedaż odzieży używanej prowadziła wyłącznie jego żona na swój rachunek, jedynie wykorzystując konto podatnika na portalu Allegro. Sprzedawana w ten sposób odzież nie była nabywana przez podatnika w związku z prowadzonym przez niego sklepem z odzieżą używaną, lecz pochodziła z ich wspólnego gospodarstwa domowego. Po zakończonej licytacji pojawiały się jej dane adresowe i telefoniczne. Wyprzedaż majątku osobistego nie jest zaś działalnością handlową, gospodarczą, podlegającą opodatkowaniu VAT.
Podatnik konsekwentnie twierdził też, że różnica pomiędzy wpływami na jego rachunek bankowy a kwotami wynikającymi z raportów okresowych kasy fiskalnej wynikała z dokonywania przez podatnika wpłat własnych na konto. Wpłacane środki pochodziły z wynagrodzenia za pracę, jak również wpłacane były pieniądze, których podatnik nie wykorzystał w całości przy zakupach towarów.
W przekonaniu podatnika, nie było żadnych racjonalnych powodów, uzasadniających zakwestionowanie wiarygodności twierdzeń małżonki podatnika czy też pracownicy zatrudnionej w sklepie z używaną odzieżą - K. S..
Odpowiadając na skargę, organ wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał w całości stanowisko i argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje
Skarga podatnika nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem.
W pierwszej kolejności należy stwierdzić, że organ zgromadził kompletny materiał dowodowy w zakresie okoliczności istotnych dla wyniku sprawy, a ściśle jaki był niezbędny dla odtworzenia rzeczywistej wysokości obrotu uzyskanego przez podatnika ze sprzedaży odzieży używanej, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w poszczególnych miesiącach 2012 r. Pozyskane dowody organ ocenił wprost zgodnie z ich treścią, w całokształcie, według reguł logiki i doświadczenia życiowego. Na tej podstawie jak najbardziej prawidłowo ustalił, że internetowa sprzedaż odzieży używanej, prowadzona przy wykorzystaniu internetowego konta, przypisanego imiennie wyłącznie do podatnika, stanowi właśnie jego działalność gospodarczą w zakresie handlu. Nie ma przy tym żadnego znaczenia czy internetową sprzedaż bezpośrednio prowadził on sam, czy też jego żona. W obrocie gospodarczym występował przecież wyłącznie podatnik, jako jedyny uprawniony do korzystania z imiennego internetowego konta.
Na tej podstawie identyfikowali go nabywcy. Niewątpliwie, oferując używaną odzież do sprzedaży, podatnik występował jako handlujący tymi towarami. W realiach analizowanej sprawy nie może wywoływać uzasadnionych wątpliwości, że 522 transakcje sprzedaży odzieży używanej, w szerokim zakresie rozmiarów (jak ustalił organ od XS do XXXL), nie stanowiły sprzedaży prywatnego majątku podatnika czy jego rodziny. Nic na to nie wskazuje, poza twierdzeniami samego podatnika i jego żony. Natomiast szeroki zakres rozmiarów sprzedawanej odzieży oraz skala tej działalności, jak również brak jakiegokolwiek powiązania jej ze sferą prywatnego życia podatnika i jego żony, w całokształcie jednoznacznie wskazuje na to, że podatnik sprzedawał używaną odzież przy wykorzystaniu portalu internetowego w sposób charakterystyczny dla handlowej działalności gospodarczej, obliczonej na uzyskanie zysku i odbywało się to na ryzyko podatnika.
Zaakceptowanie w tej mierze odmiennego zapatrywania podatnika, które jest pozbawione jakichkolwiek dowodów, byłoby sprzeczne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego, a w rezultacie całkowicie dowolne. Słusznie organ odniósł się do twierdzeń małżonki podatnika w sposób krytyczny. Jest ona przecież w sposób oczywisty zainteresowana rozstrzygnięciem podatkowym uwzględniającym wyłącznie stanowisko podatnika i jego subiektywne przekonania. Ponadto nie potrafiła ona swoich ogólnych twierdzeń odnieść do konkretnych i wiarygodnych dowodów.
W realiach analizowanej sprawy wpływ należności za odzież sprzedaną za pośrednictwem portalu internetowego na rachunek bankowy żony podatnika w żadnym razie nie świadczy o tym, że sprzedaż była jej działalnością. Natomiast takie postępowanie podatnika (konto na portalu internetowym jest imiennie przypisane do podatnika, ale należności z tytułu transakcji przeprowadzonych przy wykorzystaniu tego konta wpływają na rachunek jego żony) wyraźnie wskazuje na próbę ukrycia przez podatnika przed organem podatkowym rzeczywistej wysokości uzyskiwanego obrotu z handlu odzieżą używaną.
Także w kwestii wpłat na rachunek bankowy, służący handlowej działalności gospodarczej podatnika, stanowisko organu zasługuje na aprobatę, z punktu widzenia zgodności z prawem. Przede wszystkim podatnik zawyżał kwoty uzyskiwanego wynagrodzenia za pracę. Niewiarygodność twierdzeń podatnika w tym zakresie organ zweryfikował w oparciu o informacje od pracodawcy i zeznanie podatkowe. Ponadto trafnie organ zauważył, nawiązując do zasad logiki i doświadczenia życiowego, że nie jest wiarygodne, aby podatnik miał przekazywać swoje wynagrodzenie osobie trzeciej - pracownikowi. Wnikliwa i rzetelna analiza, z jednej strony okoliczności dotyczących uzyskiwania przez podatnika wynagrodzenia za pracę (kiedy i w jakich kwotach), a z drugiej strony przepływu środków na rachunku bankowym podatnika (podatnik wykazał organowi jeden rachunek bankowy), który podatnik wykorzystywał do rozliczeń związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, doprowadziła organ do jak najbardziej uprawnionego wniosku, w myśl którego podatnik nie wpłacał swojego wynagrodzenia na rachunek dokumenujący jego przychody i wydatki dotyczące prowadzonej działalności gospodarczej.
Odmienne wywody podatnika, w całokształcie ustalonych przez organ okoliczności, należy ocenić jako ukierunkowane wyłącznie na zminimalizowanie obciążenia podatkowego. Nie sposób też zasadnie przyjąć, aby podatnik, będący przecież przedsiębiorcą, miał wpłacać swoje prywatne środki na rachunek bankowy, dokumentujący przychody i obrót z działalności gospodarczej. Dodatkowo z twierdzeń podatnika wynika, że przekazywanie wynagrodzenia za pracę osobie trzeciej - pracownikowi zatrudnionemu w jego sklepie - miałoby być regułą, skoro niemal wszystkie wpłaty na rachunek bankowy podatnika dokonywał właśnie jego pracownik. Trafnie zatem organ przyjął, że podatnik opisuje postępowanie sprzeczne z logiką i doświadczeniem życiowym, pozbawione uzasadnienia w wiarygodnym materiale dowodowym. Stanowiska organu nie podważają również zeznania pracującej u podatnika K. S.. Przede wszystkim nie jest ona świadkiem bezstronnym, będąc zatrudniona u podatnika.
Ponadto nie wymieniła konkretnych okoliczności, w jakich podatnik miałby przekazywać jej swoje wynagrodzenie, a więc dat i kwot. Nie można również zgodzić się z podatnikiem co do tego, że miał wpłacać na omawiany rachunek bankowy nadwyżkę środków finansowych, pozostałą po dokonanych zakupach towarów - odzieży używanej. Jest to teza nieudowodniona, skoro podatnik nie dysponuje wiarygodnymi dowodami dotyczącymi zakupów towarów handlowych, kiedy i za jaką kwotę.
Podatnik nie zaoferował również organowi żadnych dowodów na okoliczność, że oświadczenie z dnia 11 czerwca 2014 r. miał złożyć wyłącznie pod wpływem sugestii pracownika organu podatkowego. Racjonalnie rzecz oceniając, trudno przyjąć, aby przedsiębiorca godził się na składanie jakichkolwiek oświadczeń wyłącznie pod wypływem sugestii pracownika organu podatkowego, dodatkowo niezgodnie ze stanem rzeczywistym.
Podsumowując, organ przeprowadził postępowanie wyjaśniające zgodnie z wymogami określonymi w art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 191 o.p., czemu dał wyraz - jasno i wyczerpująco - w motywach kontrolowanej decyzji. Na tej podstawie organ w pełni prawidłowo ustalił, że podatnik zaniżał obrót w poszczególnych miesiącach 2012 r., gdyż nie ewidencjonował sprzedaży dokonywanej internetowo oraz pełnej sprzedaży w sklepie stacjonarnym. W zupełności zrekonstruowany stan faktyczny pozwolił organowi trafnie zastosować przepisy materialnego prawa podatkowego, w szczególności art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., mówiący o tym, że odpłatna dostawa towarów jest czynnością podlegającą opodatkowaniu omawianym podatkiem.
Następnie art. 15 ust. 1, ust. 2 u.p.t.u. w zw. z art. 9 dyrektywy 112, które przyjmują, że podatnikiem VAT jest osoba, która w świetle obiektywnych kryteriów występuje w obrocie gospodarczym w charakterze handlowca, w sposób samodzielny, ciągły, dla celów zarobkowych. Trzeba przypomnieć, że w myśl art. 9 dyrektywy 112 "podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. "Działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu (ust. 1). Krajowa regulacja zawarta w art. 15 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u. wpisuje się w konstrukcję podatnika, prowadzącego działalność gospodarczą, przyjętą w prawie unijnym.
W takiej sytuacji, jak zasadnie motywuje organ, podstawą opodatkowania jest obrót, odpowiadający kwocie należnej z tytułu sprzedaży, pomniejszonej o kwotę należnego podatku, o czym z kolei stanowi art. 29 ust. 1 u.p.t.u.
Wobec powyższego skarga okazała się nieuzasadniona i dlatego podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2016.718 ze zm.).