Uzasadnienie
1. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej, po rozpatrzeniu odwołania P. L. / podatnik /, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa / Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. – o.p. / oraz art. 4 ust. 1 pkt 4, art. 7 ust. 2 pkt 1, art. 10 ust. 1 pkt 4, ust. 9, art. 20 ust. 1, 2, art. 80 ust. 1 i 3 pkt 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym / Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm. – ustawa akcyzowa /, § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego / Dz. U. Nr 87, poz. 825 ze zm. / utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...], określającą podatnikowi zobowiązanie w podatku akcyzowym z tytułu importu samochodu osobowego w kwocie [...].
Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że organ podatkowy w podstawie opodatkowania akcyzą importu samochodu osobowego Renault Megane Scenic przyjął wartość celną i cło za ostateczną decyzją Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] która określała kwotę długu celnego z tytułu tego importu.
- 2. Podatnik złożył skargę na ostateczną decyzję Dyrektora Izby Celnej w sprawie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu importu samochodu osobowego. Wnosił o uchylenie zaskarżonej decyzji. Zarzucił naruszenie przepisów postępowania podatkowego w zakresie gromadzenia i oceny materiału dowodowego na okoliczność rzeczywistej ceny transakcyjnej, rzeczywistej wartości importowanego samochodu osobowego. Zarzucił organowi podatkowemu poprzestanie tylko na decyzji organu celnego.
- 3. Dyrektor Izby Celnej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko, argumenty, przedstawione w zaskarżonej decyzji.
- 4. Postępowanie w sprawie sądowej kontroli legalności zaskarżonej decyzji organu podatkowego zostało zawieszone postanowieniem z dnia 17 września 2008 r. na zgodny wniosek stron, złożony w związku z toczącym się postępowaniem w sprawie sądowej kontroli legalności ostatecznej decyzji odwoławczego organu celnego w sprawie określenia kwoty długu celnego / k. 43 akt sądowych /.
W rezultacie sądowej kontroli legalności, w tym ponownego rozpatrzenia sprawy w pierwszej instancji, decyzja Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] w sprawie określenia kwoty długu celnego została uchylona prawomocnym wyrokiem z dnia 24 czerwca 2010 r. w sprawie III SA/Lu 159/10.
Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...]., uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Celnego określającą kwotę długu celnego z dnia [...] w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia [...] określił kwotę cła podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu / pismo k. 52 akt sądowych/.
Postępowanie w sprawie sądowej kontroli legalności decyzji organu podatkowego zostało podjęte na wniosek Dyrektora Izby Celnej postanowieniem z dnia [...] / 62 akt sądowych /.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje
- 5. Zaskarżona decyzja i poprzedzająca ją decyzja organu podatkowego pierwszej instancji nie odpowiadają prawu.
- 6. W okolicznościach faktycznych, przyjętych przez organ podatkowy, bezspornie podatnik w dniu 20 sierpnia 2004 r., według dokumentu SAD [...] zgłosił do procedury dopuszczenia do wolnego obrotu sprowadzony ze Szwajcarii samochód osobowy marki Renault Megane Scenic, wyprodukowany w 2001 r. / k. 6 akt podatkowych /. Te bezsporne okoliczności faktyczne zostały przyjęte dla potrzeb sądowej kontroli legalności decyzji organu podatkowego.
- 7. W przyjętym stanie faktycznym podatnik dokonał importu samochodu osobowego w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 4 w związku z art. 2 pkt 9, pkt 4, pkt 7 ustawy akcyzowej. Import samochodu osobowego jest poddany reżimowi art. 80 ust. 1, ust. 2 pkt 2, ust. 3 pkt 2 ustawy akcyzowej. Podstawę opodatkowania określa art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy akcyzowej, która obejmuje wartość celną i cło.
- 8. Wartość celna i cło, jako elementy kalkulacyjne podstawy opodatkowania z tytułu importu, określonej w art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy akcyzowej, są pojęciami prawa celnego / art. 4 pkt 9, 10, art. 29, art. 201 i nast. Wspólnotowego Kodeksu Celnego, Dz.U.UE.L.92.302.1 ze zm. /. Wartość celną i cło co do zasady weryfikuje / rozstrzyga spory / organ celny, nie podatkowy, w postępowaniu właściwym dla organu celnego, nie w postępowaniu podatkowym. Innymi słowy wartość celna i cło, wynikające z ostatecznej decyzji organu celnego mają walor wiążący dla organu podatkowego, który w takiej sytuacji nie jest uprawniony przyjąć innych wielkości wartości celnej i cła.
Wskazany charakter relacji decyzji celnej w stosunku do decyzji podatkowej potwierdza również orzecznictwo sądowoadministracyjne, na gruncie którego prezentowany jest pogląd, że w przypadku gdy dług celny został określony ostateczną decyzją organu celnego, to dopóki ta decyzja nie zostanie wyeliminowana z obrotu prawnego, wynikające z niej: wartość celna i cło nie mogą być weryfikowane w postępowaniu podatkowym dla potrzeb prawidłowego określenia należnych podatków z tytułu importu towarów / I FSK 182/06 /. Sąd kontrolujący legalność zaskarżonej decyzji w pełni aprobuje tej treści stanowisko prawne.
Za tym stanowiskiem prawnym wartość celna, cło przyjęte w ostatecznej decyzji organu celnego wiązały organ podatkowy przy wydawaniu zaskarżonej decyzji z dnia 17 stycznia 2008 r. w sprawie określenia podatnikowi zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu importu samochodu osobowego. Organ podatkowy nie był uprawniony do przyjęcia innych wielkości wartości celnej czy cła, jako elementów kalkulacyjnych podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym z tytułu importu. Organ podatkowy nie był uprawniony do prowadzenia dowodów przeciwko treści ostatecznej decyzji organu celnego.
W konsekwencji inne dowody, z dokumentów czy z osobowych źródeł, same nie dawały organowi podatkowemu podstawy do przyjęcia wartości celnej i cła w podstawie opodatkowania akcyzą importu wbrew ostatecznej decyzji organu celnego, jak długo ta decyzja organu celnego pozostawała w obrocie prawnym i korzystała z domniemania zgodności z prawem. Dowody, poza ostateczną decyzją organu celnego, na okoliczność wartości celnej, cła, nie mogły wywołać podatkowoprawnych skutków.
Podsumowując, organ podatkowy nie był uprawniony u podstaw zaskarżonej decyzji samodzielnie weryfikować tych elementów kalkulacyjnych podstawy opodatkowania, które wynikały z ostatecznej decyzji organu celnego. Kiedy organ celny w ostatecznej decyzji przyjął wartość celną, cło, to te wielkości stanowiły składniki podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym importu i organ podatkowy był bezwarunkowo zobowiązany przyjąć je w podstawie opodatkowania / III SA/Wa 2204/07, III SA/WA 3056/06, III SA/Wa 3097/06 /.
9. W okolicznościach kontrolowanego postępowania podatkowego organ podatkowy przyjął elementy kalkulacyjne podstawy opodatkowania akcyzą importu samochodu osobowego, w postaci wartości celnej i cła, za decyzjami organów celnych obu instancji, które nie odpowiadały prawu i w rezultacie sądowej kontroli legalności zostały wyeliminowane z obrotu prawnego. Przyjęcie przez organ podatkowy wartości celnej i cła, wynikających z decyzji organu celnego niespełniającej kryterium legalności ma ten skutek, że również decyzja organu podatkowego nie odpowiada prawu. Innymi słowy wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji organu celnego, za którą organ podatkowy przyjął w decyzji wartość celną i cło w podstawie opodatkowania akcyzą importu, uzasadnia wyeliminowanie z obrotu prawnego takiej decyzji organu podatkowego. W zaistniałej sytuacji zasadna jest konstatacja, że organ podatkowy u podstaw zaskarżonej decyzji przyjął wartość celną i cło, które nie spełniają kryterium legalności. Należy przy tym zauważyć, że zaistniała sytuacja w postępowaniu podatkowym / wydanie decyzji podatkowej z odwołaniem do wartości celnej i cła, nieodpowiadających prawu / nie była konsekwencją nieprawidłowego postępowania organów podatkowych. Była konsekwencją nieprawidłowego postępowania organów celnych o istotnym wpływie na wynik sprawy podatkowej.
W dalszym postępowaniu podatkowym organ powinien przyjąć wartość celną i cło w podstawie opodatkowania akcyzą importu w wartościach, które będą spełniały kryterium legalności, przy respektowaniu szczególnego trybu postępowania w przypadku importu wyrobów akcyzowych z art. 20 – art. 22 ustawy akcyzowej.
10. Z tych względów zaskarżona decyzja i decyzja organu podatkowego pierwszej instancji podlegały uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ przy zastosowaniu art. 135 i art. 152 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 ze zm. /. Orzeczenie o kosztach postępowania uzasadnia art. 200 tej ustawy.