Uzasadnienie
Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (organ) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] (organ egzekucyjny) z 8 lutego 2023 r. umarzające postępowania egzekucyjne prowadzone w stosunku do J. W. (zobowiązany) na podstawie tytułów wykonawczych o numerach: SM 6/28/13, SM 6/29/13 i SM 6/30/13 wystawionych przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w [...] (wierzyciel) w części dotyczącej kosztów egzekucyjnych.
W uzasadnieniu tej treści rozstrzygnięcia organ wyjaśnił, że wierzyciel wystawił w stosunku do zobowiązanego tytuły wykonawcze o numerach: SM 6/27/13, SM 6/28/13, SM 6/29/13, SM 6/30/13, SM 6/23/KOSZT/13, SM 6/22/KOSZT/13, które obejmowały zaległości z tytułu podatku od towarów i usług, odsetki za zwłokę i koszty egzekucyjne. Organ zaznaczył, że zobowiązany odpowiada za zaległości podatkowe C. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w C. (spółka) jako osoba trzecia, solidarnie ze spółką.
Organ egzekucyjny zawiadomieniem z 1 marca 2013 r. na podstawie tytułów wykonawczych o numerach: SM 6/27/13, SM 6/28/13, SM 6/29/13, SM 6/30/13, SM 6/23/KOSZT/13, SM 6/22/KOSZT/13 zajął wynagrodzenie za pracę zobowiązanego. Zawiadomienie o zajęciu doręczono pracodawcy 8 marca 2013 r., zobowiązanemu wraz z odpisami tytułów wykonawczych 7 marca 2013 r. Pracodawca przystąpił do realizacji środka egzekucyjnego.
Zawiadomieniem z 25 lutego 2016 r. na podstawie tytułów wykonawczych o numerach: SM 6/28/13, SM 6/29/13, SM 6/30/13, SM 6/23/KOSZT/13, SM 6/22/KOSZT/13 organ egzekucyjny zajął udziały zobowiązanego w spółce. Zawiadomienie o zajęciu spółka i zobowiązany otrzymali 29 lutego 2016 r.
Z kolei 6 maja 2014 r. zobowiązany wniósł o umorzenie postępowań egzekucyjnych dotyczących zaległości podatkowych spółki. Postanowieniem z 15 marca 2016 r. organ egzekucyjny umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone w stosunku do zobowiązanego na podstawie tytułu wykonawczego numer SM 6/27/13 i odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych o numerach: SM 6/28/13, SM 6/29/13, SM 6/30/13, SM 6/23/KOSZT/13, SM 6/22/KOSZT/13. Następnie organ postanowieniem z 13 czerwca 2016 r. utrzymał w mocy wspomniane postanowienie organu egzekucyjnego. W sprawach sygn. akt: I SA/Lu 759/16 i II FSK 1661/17 oddalone zostały odpowiednio skarga oraz skarga kasacyjna zobowiązanego.
Z upływem czasu 13 marca 2018 r. zobowiązany ponownie wniósł o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych o numerach: SM 6/28/13, SM 6/29/13, SM 6/30/13, SM 6/23/KOSZT/13, SM 6/22/KOSZT/13. Postanowieniem z 28 czerwca 2018 r. organ egzekucyjny odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych o numerach: SM 6/28/13, SM 6/29/13, SM 6/30/13, SM 6/23/KOSZT/13 oraz umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego numer SM 6/22/KOSZT/13. Organ postanowieniem z 21 sierpnia 2018 r. utrzymał w mocy wymienione postanowienie organu egzekucyjnego. W sprawie sygn. akt I SA/Lu 834/18 postanowienie organu z 21 sierpnia 2018 r. zostało uchylone, a w sprawie sygn. akt II FSK 1428/19 oddalona została skarga kasacyjna organu. W następstwie 23 czerwca 2020 r. organ postanowił o umorzeniu postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych o numerach: SM 6/23/KOSZT/13, SM 6/22/KOSZT/13 w całości, zaś w przypadku tytułów wykonawczych o numerach: SM 6/28/13, SM 6/29/13, SM 6/30/13 w części dotyczącej należności głównych i odsetek za zwłokę. W sprawie sygn. akt I SA/Lu 449/20 skarga zobowiązanego została oddalona, przy czym zobowiązany wniósł skargę kasacyjną.
W dalszej kolejności 9 września 2020 r. zobowiązany wystąpił o zawiadomienie o wysokości kosztów egzekucyjnych powstałych w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym między innymi na podstawie tytułów wykonawczych o numerach: SM 6/28/13, SM 6/29/13, SM 6/30/13. Pismami z 9 października 2020 r. organ egzekucyjny zawiadomił zobowiązanego o wysokości kosztów postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych o numerach: SM 6/30/13, SM 6/29/13 i SM 6/28/13. W tych okolicznościach zobowiązany 23 października 2020 r. wniósł o wydanie postanowień w sprawie kosztów egzekucyjnych. W odpowiedzi organ egzekucyjny postanowieniami z 16 marca 2021 r. określił wysokość kosztów egzekucyjnych powstałych w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym na podstawie tytułów wykonawczych o numerach: SM 6/28/13 - 40.000 zł, SM 6/29/13 - 2.715,40 zł, SM 6/30/13 - 40.005,60 zł. Wymienione postanowienia organu egzekucyjnego organ utrzymał w mocy postanowieniami z 21 maja 2021 r. W sprawach sygn. akt: I SA/Lu 323/21, I SA/Lu 324/21 i I SA/Lu 325/21 skargi zobowiązanego na postanowienia organu z 21 maja 2021 r. zostały oddalone. Zobowiązany złożył skargi kasacyjne.
W tym stanie sprawy postanowieniem z 8 lutego 2023 r. organ egzekucyjny umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone w stosunku do zobowiązanego na podstawie tytułów wykonawczych o numerach: SM 6/28/13, SM 6/29/13, SM 6/30/13 w części dotyczącej kosztów egzekucyjnych.
Rozpatrując zażalenie zobowiązanego na postanowienie organu egzekucyjnego wydane 8 lutego 2023 r., organ zgodził się z organem egzekucyjnym. Zauważył, że organ egzekucyjny nie przedstawił pełnego uzasadnienia faktycznego i prawnego, dlatego "uzupełnił zaskarżone postanowienie w tym zakresie" na podstawie akt sprawy.
Organ motywował, że zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy zmieniającej ustawę o postępowaniu egzekucyjnym w administracji od 30 lipca 2020 r. (Dz.U.2019.2070 ze zm.) w sprawie należało zastosować art. 59 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U.2022.479 ze zm. - u.p.e.a.) w brzmieniu obowiązującym do wejścia w życie tej nowelizacji.
Według organu, w rozpatrywanej sprawie zaistniała przesłanka obligatoryjnego umorzenia postępowania egzekucyjnego określona w art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. Nastąpiło bowiem przedawnienie kosztów egzekucyjnych dochodzonych na podstawie tytułów wykonawczych o numerach: SM 6/28/13, SM 6/29/13, SM 6/30/13. Wysokość tych kosztów wynika z postanowień organu skontrolowanych w sprawach sygn. akt: I SA/Lu 323/21, I SA/Lu 324/21 i I SA/Lu 325/21.
Organ nawiązał do art. 60 pkt 7 ustawy o finansach publicznych (Dz.U.2023.1270 ze zm. - u.f.p.), art. 70 § 1, § 4 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz.U.2022.2651 ze zm. - O.p.) i stwierdził, że w przypadku:
- - tytułu wykonawczego numer SM 6/28/13 obowiązek zapłaty opłaty manipulacyjnej przedawnił się z 1 marca 2021 r., a opłaty za czynność z 31 grudnia 2021 r.;
- - tytułu wykonawczego numer SM 6/29/13 obowiązek zapłaty opłaty manipulacyjnej i opłaty za czynność przedawnił się z 31 grudnia 2022 r., biorąc przy tym pod uwagę art. 6 ust. 2 pkt 3 ustawy o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U.2019.1553);
- - tytułu wykonawczego numer SM 6/30/13 obowiązek zapłaty opłaty manipulacyjnej uległ przedawnieniu z 1 marca 2021 r., opłaty za czynność z 31 grudnia 2021 r., a wydatku egzekucyjnego z 31 grudnia 2021 r.
Zobowiązany (skarżący) złożył skargę na powyższe postanowienie organu.
Zarzucił naruszenie:
- - art. 59 § 3 u.p.e.a. w brzmieniu obowiązującym do 29 lipca 2020 r., art. 7, art. 124 § 2, art. 126 ustawy Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U.2023.775 ze zm. - K.p.a.), art. 18 u.p.e.a. przez błędne uzasadnienie zaskarżonego postanowienia;
- - art. 138 § 1 pkt 1, pkt 2, art. 105 § 1, art. 144 K.p.a., art. 18, art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., bowiem organ egzekucyjny od początku nie mógł prowadzić postępowania egzekucyjnego wobec skarżącego i powinno ono zostać umorzone jako bezprzedmiotowe już na etapie wszczęcia.
W następstwie skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia, zobowiązanie organu do wydania w określonym terminie postanowienia ze wskazaniem sposobu załatwienia sprawy lub o jej rozstrzygnięcie oraz o zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania sądowego.
W uzasadnieniu powyższych zarzutów i wniosków skarżący w pierwszej kolejności motywował, że zaskarżone postanowienie "nie zawiera pełnego uzasadnienia faktycznego i prawnego w zakresie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec Skarżącego na podstawie wystawionych przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w [...] tytułów wykonawczych nr SM 6/28/13, SM 6/29/13 i SM 6/30/13 w części dotyczącej kosztów egzekucyjnych. Natomiast uzasadnienie, które zostało przedstawione przez Dyrektora IAS nie odpowiada stanowi faktycznemu oraz odnosi się do błędnych przesłanek umorzenia postępowania egzekucyjnego. Co istotne, zgodnie z uzasadnieniem postanowienia organu I instancji zostało ono wydane na podstawie art. 59 § 4 w związku z art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. w brzmieniu obowiązującym do 29 lipca 2020 r. Oznacza to, że przy wydaniu Postanowienia zostały zastosowane przepisy, które uległy zmianie ponad 2,5 roku temu.
Mimo zastosowania przepisów obowiązujących w brzmieniu do 29 lipca 2020 r., organ egzekucyjny nie wyjaśnił przyczyn takiego stanu rzeczy oraz nie wskazał w sposób jednoznaczny, kiedy zdaniem organu egzekucyjnego doszło do przedawnienia poszczególnych należności z tytułu kosztów egzekucyjnych i na podstawie jakich okoliczności i przepisów ustalił moment przedawnienia. Organ egzekucyjny ograniczył się jedynie do lakonicznego stwierdzenia, że w wyniku analizy prowadzonych postępowań egzekucyjnych ustaliliśmy, że należność z tytułu kosztów egzekucyjnych uległa przedawnieniu."
Następnie skarżący podkreślił, że odpowiada jako osoba trzecia za zaległości podatkowe spółki. Postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec spółki zostało umorzone postanowieniem z 8 września 2011 r. W takiej sytuacji nie było podstaw do wszczęcia postępowania egzekucyjnego wobec skarżącego, a skoro takie postępowanie zostało wszczęte, to podlegało umorzeniu z powodu pierwotnej bezprzedmiotowości. Tytuły wykonawcze o numerach: SM 6/28/13, SM 6/29/13 i SM 6/30/13 zostały wystawione dwa lata po umorzeniu postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec spółki, która była dłużnikiem.
Organ, odpowiadając na skargę, wniósł o jej oddalenie. W całości podtrzymał stanowisko i argumenty przedstawione w zaskarżonym postanowieniu.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje
Skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż kontrolowane postanowienia organów nie są zgodne z prawem.
W postanowieniu z 8 lutego 2023 r. organ egzekucyjny ograniczył się do stwierdzenia, że prowadzi w stosunku do skarżącego postępowania egzekucyjne na podstawie wystawionych przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w [...] tytułów wykonawczych o numerach: SM 6/28/13, SM 6/29/13, SM 6/30/13. Wykonując prawomocny wyrok w sprawie sygn. I SA/Lu 834/18 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej postanowieniem z 23 czerwca 2020 r. umorzył między innymi postępowania egzekucyjne prowadzone na podstawie wymienionych tytułów wykonawczych w części dotyczącej należności głównych i odsetek za zwłokę.
Wobec tego postępowania egzekucyjne ograniczono do kosztów egzekucyjnych. "W wyniku analizy prowadzonych postępowań egzekucyjnych ustaliliśmy, że należność z tytułu kosztów egzekucyjnych uległa przedawnieniu. Natomiast, zgodnie z treścią art. 59 § 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - w brzmieniu obowiązującym do 29 lipca 2020 r., który ma zastosowanie w omawianej sprawie, postępowanie egzekucyjne umarza się jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał."
W myśl art. 124 § 2 K.p.a. w powiązaniu z art. 18 u.p.e.a. postanowienie powinno zawierać uzasadnienie faktyczne i prawne, jeżeli służy na nie zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego oraz gdy wydane zostało na skutek zażalenia na postanowienie.
W tym stanie sprawy organ egzekucyjny w motywach postanowienia wydanego 8 lutego 2023 r. nie przedstawił ani uzasadnienia faktycznego, ani prawnego. Natomiast wyłącznie stwierdził, że w przypadku tytułów wykonawczych o numerach: SM 6/28/13, SM 6/29/13, SM 6/30/13 koszty egzekucyjne podlegały umorzeniu z powodu przedawnienia.
Rzecz jednak w tym, że tej treści stanowiska organ egzekucyjny nie wyprowadził ani z konkretnych okoliczności dotyczących przebiegu realizacji wymienionych tytułów wykonawczych, ani z omówienia przepisów prawa regulujących przedawnienie kosztów egzekucyjnych.
Te podstawowe luki uzasadnienia postanowienia organu egzekucyjnego z 8 lutego 2023 r. świadczą o tym, że organ egzekucyjny nie rozpatrzył istoty sprawy na płaszczyźnie faktów i prawa. W ten sposób organ egzekucyjny naruszył art. 7, art. 8, art. 77 § 1, art. 80, art. 124 § 2 K.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a.
W następstwie organ - sprzecznie z zasadą dwuinstancyjności postępowania przewiedzianą w art. 15 K.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. - w istocie rzeczy rozpoznał sprawę nie tyle drugi raz w wyniku zażalenia skarżącego, co pierwszy raz za organ egzekucyjny.
Stwierdzone naruszenia przepisów postępowania przez organy bez wątpienia mogą mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Niezależnie od powyższego należy zwrócić uwagę na jeszcze jeden aspekt analizowanej sprawy ważny z punktu widzenia jej wyniku.
W sprawach sygn. akt: III FSK 177/22, III FSK 178/22, III FSK 187/22 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie w sprawach sygn. akt: I SA/Lu 323/21, I SA/Lu 324/21, I SA/Lu 325/21 z przekazaniem tych spraw Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Lublinie do ponownego rozpoznania.
Przedmiotem sporu skarżącego z organem jest w tych sprawach po pierwsze - wysokość kosztów egzekucyjnych związanych z realizacją tytułów wykonawczych o numerach: SM 6/28/13, SM 6/29/13, SM 6/30/13 oraz po drugie - kwestia przedawnienia tych należności. O tym, w jakiej wysokości koszty egzekucyjne obciążały skarżącego, kiedy uległy bądź ulegną przedawnieniu rozstrzygnie zatem w pierwszej kolejności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w sprawach sygn. akt: I SA/Lu 408/23, I SA/Lu 409/23 i I SA/Lu 410/23, wykonując wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wyroki ponownie wydane przez Wojewódzki Sąd Administracyjnego w Lublinie będą podlegały zaskarżeniu skargą kasacyjną, w zależności od inicjatywy stron.
Stosownie do art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2023.1634 ze zm. - P.p.s.a.) prawomocny wyrok w sprawie wiąże zarówno sąd, jak i organy.
W tym stanie prawnym organy będą związane przyszłymi prawomocnymi wyrokami sądowymi bezpośrednio dotyczącymi tych zagadnień, które organy chciały same przesądzić w postanowieniach kontrolowanych w niniejszej sprawie, niezależnie od już wcześniej toczących się sądowych kontroli legalności. Takie postępowanie organów wprost zmierza do pozbawienia znaczenia w obrocie prawnym przyszłych prawomocnych wyroków sądowych i w efekcie do złamania zasady ustanowionej w art. 153 P.p.s.a.
Tak więc z perspektywy art. 153 P.p.s.a. próba organów odejścia od znaczenia w obrocie prawnym prawomocnych wyroków sądowych, na obecnym etapie prawomocnych wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawach sygn. akt: III FSK 177/22, III FSK 178/22, III FSK 187/22, nie mogła zostać zaakceptowana z punktu widzenia prawa.
Z tych powodów sąd uchylił zaskarżone postanowienie organu oraz postanowienie organu egzekucyjnego z 8 lutego 2023 r. na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 135 P.p.s.a.
Orzeczenie o kosztach postępowania sądowego (580 zł) uzasadnia art. 200, art. 205 § 2, § 4 P.p.s.a. oraz § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2018.1687).
Obejmują one wpis od skargi (100 zł) i wynagrodzenie pełnomocnika (480 zł).