Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją Izba Skarbowa Ośrodek Zamiejscowy, po rozpoznaniu odwołania, “[...]" spółki z. o. o. w C., utrzymała w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] marca 2003 r. określającą zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001r. w kwocie 124.919 zł.
W uzasadnieniu decyzji Izba Skarbowa podała, że przedmiotem sporu w sprawie było ustalenie zawyżenia przez spółkę kosztów uzyskania przychodów o kwotę 43.832,98 zł stanowiącą odpisy amortyzacyjne dokonane w styczniu 2001r., a tym samym zaniżenia podatku dochodowego w zeznaniu ostatecznym CIT-8 za ten rok o kwotę 12.273 zł. Spółka w 2001 r. dokonała odpisów amortyzacyjnych od budynku pawilonu handlowego, placów, dróg, przyłącza wodnego, przyłącza sanitarnego, kanalizacji deszczowej, oświetlenia i przyłącza gazowego, przy czym w styczniu 2001 r. przyjęła metodę określoną w art.16 j. ust.4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych /tj. Dz. U. 2000 r. Nr 54 poz. 654 ze zm./ ustalając indywidualną stawkę amortyzacyjną w wysokości 10% wobec uznania, że przedmiotem amortyzacji jest inwestycja w obcym środku trwałym, a po uzyskaniu interpretacji Urzędu Skarbowego z dnia [...] lutego o braku podstaw do stosowania tego przepisu, począwszy od lutego 2001 r. odpisów amortyzacyjnych dokonywała na podstawie art. 16 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy.
W ocenie organów podatkowych przedmiotem amortyzacji były budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie, a więc środki trwałe wskazane w art.16a ust. 2 pkt 2 ustawy. Izba podała iż w toku kontroli ustalono, że w dniu [...] lipca 2000 r. udziałowcy spółki ustanowili nieodpłatnie na jej rzecz prawo użytkowania nieruchomości i prawa wieczystego użytkowania nieruchomości w zamian za pokrycie udziałów w kapitale zakładowym. W umowie tej wspólnicy wyrazili zgodę na zabudowę przekazanych w użytkowanie gruntów i przeniesienie na rzecz spółki wydanych im pozwoleń na budowę dotyczących przekazanych nieruchomości. Przeniesienie pozwolenia na budowę pawilonu handlowego wraz z infrastrukturą, udzielonego wspólnikom decyzją z dnia [...] marca 2000 r. nastąpiło na podstawie decyzji z dnia [...] września 2000r., jednakże już w dniu [...] czerwca 2000 r. wspólnicy dokonali na rzecz spółki cesji umowy o roboty budowlane z dnia [...] maja 2000 r. zawartej z KPBP “[...]".
Na podstawie zapisów dziennika budowy ustalono, że roboty budowlane Przedsiębiorstwo rozpoczęło w dniu 30 maja 2000 r., a na podstawie ksiąg rachunkowych spółki i dokumentów źródłowych, że począwszy od 1 czerwca 2000 r. wszystkie koszty budowy ponosiła spółka łącznie z kosztem opracowania projektu budowlanego pawilonu handlowego, wykonania map do celów projektowych, prac geodezyjnych. Ustalono, że faktury i rachunki, dokumentujące koszty budowy pawilonu wraz z infrastrukturą Spółka księgowała na koncie “inwestycje", a po zakończeniu budowy jej wartość w kwocie 7.979.818,31 zł przeksięgowała na konto środków trwałych.
W ocenie Izby, ze zgromadzonych w sprawie dowodów, w tym protokołu opisującego stan zaawansowania robót na dzień ustanowienia użytkowania nieruchomości na rzecz Spółki oraz zeznań inspektora nadzoru, wynika, że w chwili przekazania Spółce prawa użytkowania gruntów nie istniał na nich środek trwały - pawilon handlowy z infrastrukturą, którego budowa była dopiero rozpoczęta i w całości finansowana przez Spółkę. Izba wskazała, że wobec poczynionych ustaleń i braku dowodów, by Spółka przejęła w użytkowanie obce środki trwałe, uzasadnioną była ocena, iż zrealizowana przez Spółkę, inwestycja, po oddaniu jej do użytkowania, powinna być amortyzowana na podstawie art.16 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, czyli przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych podanych w wykazie stawek i współczynnika 1,2.
W skardze do Naczelnego Sadu Administracyjnego Spółka “[...]" wniosła o stwierdzenie nieważności bądź uchylenie decyzji zarzucając naruszenie art.122, art.180 § 1, art. 188 i art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ordynacji podatkowej /Dz.U.1997 Nr 137 poz. 926 ze zm./ przez zaniechanie przeprowadzenia wnioskowanych dowodów z zeznań świadków i utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji mimo zmiany wysokości zaległości podatkowej oraz art.16a ust. 2 pkt 1 i art. 16j ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przez nieuznanie, że dokończona przez spółkę budowa pawilonu usługowo handlowego wraz z infrastrukturą stanowiła inwestycję w obcym środku trwałym, dla której mogły być ustalone indywidualne stawki amortyzacyjne na okres nie krótszy niż 10 lat. W wywodach skargi podniesiono, że niesporny w sprawie fakt, iż pawilon handlowy nie został przekazany spółce w stanie kompletnym i zdatnym do użytku nie wykluczał uznania niektórych budynków i budowli funkcjonujących w ramach inwestycji w stanie zmodernizowanym za środki w formie inwestycji w obcych środkach trwałych.
Wskazano, że istniejące wcześniej na gruncie obiekty zostały zużyte do wybudowania nowych obiektów jako podbudowy betonowe i tylko biegły z zakresu budownictwa mógłby określić jakie składniki majątkowe i w jakim stanie zainwestowania zostały spółce przekazane przez wspólników. Skoro niesporne jest, że środki trwałe są “obce", ponieważ stanowią własność osób trzecich - właścicieli i użytkowników wieczystych gruntów oraz, że spółka nabyła uprawnienia do dokończenia budowy w trakcie procesu inwestycyjnego, to wobec braku legalnej definicji “inwestycji w obcym środku trwałym", nakłady jej powinny być uznane za ten środek trwały i amortyzowane przy zastosowaniu indywidualnych stawek na podstawie art.16 ust. 4 pkt 1 ustawy.
W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje
Stosownie do art.97 § 1 ustawy - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U.2002 Nr 153 poz.1271 ze zm./, po dniu 1 stycznia 2004 r. sprawa niniejsza podlega rozpatrzeniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U.2002 Nr 153 poz.1270/.
Wbrew zarzutom skargi zaskarżona decyzja prawa nie narusza, a jej wydanie poprzedzone zostało niezbędnymi, w świetle prawa materialnego, ustaleniami pozwalającymi na prawidłowa ich ocenę i zastosowanie tego prawa.
W sprawie bezspornym pozostawało, że w 2001 r. spółka dokonywała w ciężar kosztów odpisów amortyzacyjnych od nakładów inwestycyjnych poniesionych od czerwca do grudnia 2000 r. na wybudowanie budynku pawilonu handlowego (w kwocie 6.621.811,61 zł) oraz placów, dróg, przyłączy wodnych, kanalizacji sanitarnej, kanalizacji deszczowej, oświetlenia i przyłącza gazowego (w kwocie 1.357.996,70 zł). Budynek i budowle stanowią Centrum Handlowe “[...]" i służą działalności gospodarczej spółki polegającej na wynajmie lokali użytkowych. Bezspornym było również, że objęte amortyzacją budowle i budynek wybudowane zostały na gruncie nie będącym własnością Spółki, lecz pozostającym w jej użytkowaniu. Materiał dowodowy sprawy, poddany szczególnej analizie w uzasadnieniu decyzji pozwolił na ocenę, że inwestycja stanowiła środek trwały wskazany w art.16a ust.2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, bowiem polegała ona na wybudowaniu przez spółkę budynku i budowli na cudzym gruncie.
Materiał ten wskazywał na zakres inwestycji i źródła jej finansowania wykluczając uznanie, że nakłady na tę inwestycję ponoszone były przez inne osoby niż spółka. Budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie stanowią odrębny od gruntu środek trwały wymieniony w powyższym przepisie, stąd nie mogły być uznane za środek trwały w postaci inwestycji w obcym środku trwałym jakim w tym przypadku był użytkowany przez spółkę grunt.
Wbrew wywodom zawartym w skardze i piśmie procesowym, inwestycja sfinansowana przez spółkę nie polegała na przebudowie, rozbudowie, adaptacji lub wykończenia przyjętego środka trwałego (budynków i budowli), lecz na jego wybudowaniu zgodnie z pozwoleniem na budowę, umową o roboty budowlane i protokołami odbioru wykonanych robót, które stanowiły podstawę wystawianych spółce faktur i zapłaty za kolejne etapy robót.
W świetle art.16a ust. 2 pkt 1 i pkt 2 ustawy, ustalenia organów podatkowych nie mogły i nie zmierzały do oceny czyją własnością jest pawilon i jego infrastruktura, a jedynie do oceny czy Spółka dokonywała inwestycji w istniejącej zabudowie, czy wybudowała te obiekty od podstaw. Ustalenie, że budynek pawilonu i związanych z nim budowli stanowił nowo wybudowane przez Spółkę obiekty wykluczał uznanie ich za środek trwały wskazany w art.16a ust.2 pkt 1 ustawy czyli inwestycję w obcym środku trwałym.
Również analiza art.16j ust.1-3 ustawy wskazuje, że indywidualne stawki amortyzacyjne ustalone być mogą dla środków trwałych używanych lub ulepszonych (w rozumieniu art.16g ust.13 ustawy), a nie nowo wytworzonych.
Na podstawie umowy o ustanowieniu użytkowania gruntu i prawa wieczystego użytkowania gruntu Spółka w lipcu 2000 r. przyjęła jedynie grunt, a nie “inwestycję w toku", bowiem nakłady inwestycyjne na ten grunt ponosiła od czerwca 2000 r., od początku trwania inwestycji polegającej na budowie pawilonu wraz z infrastrukturą.
Wobec dowodowego wykazania, że przedmiotem amortyzacji był budynek i budowle wybudowane na cudzym gruncie, prawidłowym było uznanie, iż odpisów amortyzacyjnych od tych środków Spółka mogła dokonywać według art.16 i ust.2 pkt 1 ustawy.
Zgłoszone w toku postępowania odwoławczego wnioski o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania autora projektu budowy pawilonu i z opinii biegłego z zakresu budownictwa oddalone zostały bez naruszenia art. 188 ordynacji podatkowej, gdyż Izba wyjaśniła, że na wskazaną okoliczność przesłuchano inspektora nadzoru i Prezesa Zarządu Spółki, a ocena materiału dowodowego dla właściwego zastosowania prawa materialnego należy do kompetencji organów podatkowych i nie może być przedmiotem opinii biegłego.
Nietrafny był również zarzut naruszenia w zaskarżonej decyzji art. 233 §1 pkt 2 lit. a ordynacji podatkowej, gdyż przepis ten nie stanowił podstawy prawnej decyzji. Stanowił ją art. 233 § 1 pkt 1 ordynacji, bowiem pomimo uwzględnienia zarzutu Spółki o niższej wysokości zaległości podatkowej niż wskazana w uzasadnieniu decyzji Dyrektora UKS, przedmiotem rozstrzygnięcia pozostawała wysokość zobowiązania podatkowego, a to stosownie do art. 21 § 3 ordynacji podatkowej.
Z tych względów, na podstawie art.151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi, orzeczono jak w sentencji.