Wyrok WSA w Lublinie z 22 grudnia 2006 r., I SA/Lu 540/06

Sąd

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie

Rozpoznanie

w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 grudnia 2006r.

Sprawa

sprawy ze skargi L.P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r. I. stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji oraz decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...]r. Nr [...] II. stwierdza,że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku; III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz L.P. kwotę 715 zł (siedemset piętnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.

Skład

Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Małysz, Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz (spr.), WSA Bogusław Wiśniewski
Asystent sędziego Anna Strzelec protokolant

Uzasadnienie

I SA/Lu 540/06

Decyzją z dnia [...] czerwca 2006 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] marca 2006 r., adresowaną do L.P., o stwierdzeniu nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2004 r. w kwocie 169,70 zł.

W uzasadnieniu organ podatkowy wskazał, że L.P. w dniu 19 grudnia 2005 r. wystąpił z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2004 r. w wysokości 1740, 70 zł. W związku z powyższym przeprowadzono kontrolę podatkową. W jej wyniku ustalono, że L.P., prowadzący kancelarię adwokacką, nieprawidłowo włączył do działalności gospodarczej przychód z tytułu pomocy prawnej świadczonej z urzędu. Przychód ten powinien być rozliczony w odrębnym zeznaniu, jako przychód uzyskany z działalności wykonywanej osobiście.

Rozpatrując sprawę w toku instancji organy podatkowe ustaliły, że L.P. jest adwokatem. Działalność prowadzi w ramach kancelarii. W 2004 r. świadczył z urzędu, na zlecenie sądu, pomoc prawną. Sądy wystawiły informacje o dochodach PIT – 11/8B, które stwierdzają, że L.P. uzyskał przychód w kwocie 11 452, 40 zł za świadczoną z urzędu pomoc prawną. Sądy uznały się za płatnika i pobrały zaliczki na podatek dochodowy w wysokości 19 % należności, pomniejszonej o koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych / Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm. /, w kwocie 1740, 70 zł.

Zdaniem organów podatkowych przychód z tytułu świadczonej przez adwokata pomocy prawnej z urzędu należy kwalifikować jako przychód, o którym mówi art. 13 pkt 6 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 2 powoływanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pomoc prawna świadczona przez adwokata z urzędu, na zlecenie sądu, nie jest pozarolniczą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy. W świetle tego przepisu pozarolniczą działalnością gospodarczą nie jest działalność, z której przychody są zaliczane do przychodów z działalności wykonywanej osobiście w rozumieniu art. 13 pkt 6 w związku z art.10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec tego sądy powszechne były zobowiązane do potrącania zaliczek na podatek dochodowy na podstawie art. 41 ust. 1 powoływanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości 19 % należności, pomniejszonej o koszty uzyskania przychodu określone w art. 22 ust. 9 pkt 4 tej ustawy. W sprawie nie ma znaczenia okoliczność, że podatnik poinformował sądy, że zlecone czynności wykonuje w ramach działalności gospodarczej. Unormowanie art. 41 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma zastosowania do przychodów ze źródeł określonych w art. 13 pkt 6 tej ustawy.

Za okres po dniu 1 maja 2004 r. sądy potrącały nieprawidłową wysokość zaliczek. Pomijały opodatkowanie tych przychodów 22 % podatkiem od towarów i usług. Przyjmowały za podstawę opodatkowania przychód brutto, gdy należało przyjąć przychód netto.

Po skorygowaniu rozliczenia, organy podatkowe obu instancji stwierdziły nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r. w kwocie 169, 70 zł.

L.P., reprezentowany przez doradcę podatkowego, złożył skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej. Wnosił o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. Zarzucił naruszenie art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 1999 r. Prawo działalności gospodarczej / Dz. U. Nr 101, poz. 1178 ze zm. / i art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej / Dz. U. Nr 173, poz. 1807 ze zm. / przez przyjęcie, że pomoc prawna świadczona na zlecenie sądu przez adwokata prowadzącego działalność gospodarczą, nie jest wykonywana w ramach działalności gospodarczej. Wskazywał, że praktykę adwokacką wykonuje w ramach kancelarii. Ta działalność ma charakter zarobkowy, zorganizowany, ciągły, prawnie określony. Jest zatem działalnością gospodarczą. Należy do niej zaliczyć także przychód z tytułu pomocy prawnej udzielonej z urzędu. Usługi wykonywane na zlecenie sądu mają ten sam przedmiot i świadczone są w ramach tej samej kancelarii adwokackiej. Przychód z działalności gospodarczej nie jest wymieniony w art. 13 pkt 2 i pkt 4 - 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z tego względu nie może znaleźć do niego zastosowanie art. 41 ust. 1 tej ustawy. Zdaniem skarżącego stanowisko organów podatkowych jest sprzeczne z art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten wklucza zaliczenie przychodu z tytułu usług wykonywanych na podstawie umowy zlecenia w ramach działalności gospodarczej do przychodu z działalności prowadzonej osobiście.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wnosił o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpoznając skargę zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych / Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm. / w związku z art. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. / sądy administracyjne kontrolują działania organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Rozstrzygając w granicach sprawy sądy administracyjne nie są związane zarzutami i wnioskami skargi / art. 134 § 1 powołanej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi/.

Poza granicami wniosków i zarzutów skargi należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja oraz decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] marca 2006 r. zostały wydane z rażącym naruszeniem art. 75 § 2 pkt 1 lit. a w związku z art. 73 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa / Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz.60 ze zm./.

Zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za dany rok podatkowy powstaje z upływem roku podatkowego / art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 45 ust. 1 i ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych – Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm. /. Po upływie roku podatkowego podatnik ma obowiązek złożyć zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu lub poniesionej straty w roku podatkowym w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym /art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych /. Zgodnie z art. 73 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej nadpłata w podatku dochodowym od osób fizycznych powstaje z dniem złożenia zeznania rocznego. Z kolei zgodnie z art. 75 § 2 pkt 1 lit. a tej ustawy uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku przysługuje podatnikowi, którego zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1, jeżeli w zeznaniu, o którym mowa w art. 73 § 2, wykazał zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości większej od należnej i wpłacił zadeklarowany podatek albo wykazał nadpłatę w wysokości mniejszej od należnej.

Należy wskazać, że po upływie roku podatkowego nadpłata w zaliczkach na podatek dochodowy od osób fizycznych staje się nadpłatą w tym podatku za dany rok podatkowy. Sprecyzowanie wysokości zobowiązania podatkowego w rocznym zeznaniu powoduje, że wcześniejsze świadczenia wynikające z obowiązku zapłaty zaliczek uznawane są za świadczenie stanowiące realizację zobowiązania podatkowego.

Do akt sprawy sądowej zostało przedłożone zeznanie L.P. o wysokości dochodu osiągniętego w roku podatkowym 2004. Zostało ono złożone organowi podatkowemu na formularzu przeznaczonym dla podatników prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą, opodatkowaną na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W zeznaniu tym podatnik wykazał stratę.

Zgodnie z informacjami o przychodach PIT – 11/8B, wystawionymi przez sądy powszechne, skarżący uzyskał przychód ze źródeł zaliczonych do działalności prowadzonej osobiście w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W następstwie skarżący miał obowiązek złożenia odrębnego zeznania podatkowego, odpowiedniego do tego źródła przychodu. Jeżeli skarżący uważał, że nie uzyskał przychodów z działalności wykonywanej osobiście, to winien był w tym zeznaniu wykazać nadpłatę. Bezspornym jest, że skarżący takiego zeznania nie złożył.

W sytuacji, gdy skarżący nie złożył zeznania rocznego, o którym mówi art. 73 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej / patrz art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych /, a zgodnie z art. 75 § 2 pkt 1 lit. a Ordynacji podatkowej uprawnienie do żądania stwierdzenia nadpłaty przysługuje tylko podatnikowi, który takie zeznanie złożył, stwierdzić należy, że skarżący nie był uprawniony do żądania stwierdzenia nadpłaty. Zatem merytoryczne rozpatrzenie jego wniosku w tym przedmiocie rażąco narusza art. 75 § 2 pkt 1 lit. a Ordynacji podatkowej / patrz "Nadpłata podatku", M. Ślifirczyk, Zakamycze 2005 r., str. 210-212, 256-262 /.

.

Stwierdzone naruszenie przepisów prawa wyczerpuje przesłankę nieważności postępowania podatkowego wymienioną w art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej.

Wobec powyższego merytoryczne odniesienie się do zarzutów skargi należy uznać za co najmniej przedwczesne.

Z tych względów na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 i przy zastosowaniu art. 135 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w pkt I sentencji. Orzeczenie zawarte w pkt II sentencji uzasadnia art. 152 tej ustawy. Natomiast orzeczenie o kosztach postępowania sądowego uzasadnia art. 200 w związku z art. 205 § 2 - § 4 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z § 2 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu / Dz. U. Nr 212, poz. 2075 /.