Wyrok WSA w Lublinie z 27 czerwca 2007 r., I SA/Lu 6/07

Sąd

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie

Rozpoznanie

w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 czerwca 2007 r.

Sprawa

sprawy ze skargi A.B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki z o.o. [...]z tytułu podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz A.B. kwotę 2,415 zł. (dwa tysiące czterysta piętnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania, IV. nakazuje ściągnąć od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz Skarbu Państwa – kasa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie kwotę 518 zł. (pięćset osiemnaście złotych), tytułem wpisu od uiszczenia którego skarżący został zwolniony.

Skład

Sędzia NSA Anna Kwiatek przewodniczący, sprawozdawca
Sędzia NSA Danuta Małysz
Sędzia WSA Bogusław Wiśniewski
Stażysta Joanna Kozak - Zielonka protokolant

Uzasadnienie

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpoznaniu odwołania A.B., uchylił decyzję Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego z dnia [...]czerwca 2006 r. w części orzekającej odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki z o.o. "[...]" w podatku od towarów i usług za październik, grudzień 2002 r., styczeń, kwiecień, lipiec, sierpień, wrzesień, grudzień 2003 r. i styczeń 2004 r. wraz z odsetkami i w tym zakresie umorzył postępowanie oraz utrzymał w mocy tę decyzję w części orzekającej solidarną odpowiedzialność za zaległości spółki w podatku od towarów i usług za czerwiec, lipiec i sierpień 2002 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazano, że spółka z o.o. [...]" posiada zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące objęte rozstrzygnięciem oraz, że egzekucja wobec spółki okazała się bezskuteczna. Na podstawie odpisu z Krajowego Rejestru Sądowego organ I instancji ustalił, że A.B. pełnił funkcję członka zarządu spółki do dnia 25 lutego 2004 r., a więc w okresie powstania zobowiązań, z tytułu których orzeczono jego odpowiedzialność podatkową.

W związku z zarzutami odwołania i zawartymi w nim wnioskami dowodowymi organ odwoławczy uzupełnił materiał dowodowy w sprawie. Na podstawie zeznań A.B. przesłuchanego w charakterze strony, potwierdzonych zeznaniami świadka U.W., będącej prezesem zarządu spółki oraz dokumentami złożonymi w toku postępowania odwoławczego, organ ustalił, że funkcję członka zarządu spółki "[...]" A.B. pełnił do końca sierpnia 2002 r. i z prowadzenia jej spraw rozliczył się w dniu 1 września 2002 r. W ocenie organu, poczynione w postępowaniu odwoławczym ustalenie, co do czasookresu sprawowania funkcji członka zarządu spółki, pozwalały na częściowe uznanie zarzutu odwołania i w kontekście art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym w 2002 r., powodowały konieczność uchylenia decyzji organu I instancji i umorzenia postępowania w części orzekającej odpowiedzialność A.B. po sierpniu 2002 r.

Opierając się na uzupełnionym materiale dowodowym, organ za nieuzasadniony uznał zarzut odwołania o braku przesłanki odpowiedzialności członka zarządu z powodu biernego sprawowania funkcji w okresach czerwiec-sierpień 2002 r. Wskazał, że zarówno z zeznań strony, jak i wskazanego świadka wynika wprost, iż w tym czasie A.B. zajmował się wszystkimi bieżącymi sprawami spółki, a okoliczność prowadzenia dokumentacji finansowej przez inną osobę nie wyłączała odpowiedzialności podatkowej członka zarządu spółki, gdyż wynikała jedynie z wewnętrznej organizacji pracy.

Za nieuzasadniony uznał organ również zarzut wyłączenia odpowiedzialności podatkowej za zobowiązanie w podatku VAT za sierpień 2002 r. z argumentacją, że powstało ono dopiero we wrześniu – w terminie płatności podatku. Organ wskazał, że z treści art. 116 Ordynacji podatkowej wynika, iż odpowiedzialność członków zarządu spółki obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu, stąd przedmiotem orzeczenia solidarnej odpowiedzialności członka zarządu jest zaległość podatkowa z tytułu zobowiązania powstałego w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

W ocenie organu, ustalenie, że w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu nie wystąpiła żadna z przesłanek do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, bowiem kondycja finansowa spółki była dobra, brak było zaległości z tytułu zobowiązań i zakupu towarów dokonywano za gotówkę, wyłączało z przyczyn obiektywnych możliwość uwolnienia się członka zarządu od odpowiedzialności ze wskazaniem na brak zawinienia w nie zgłoszeniu wniosku o upadłość. Zdaniem organu, wskazana w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej negatywna przesłanka odpowiedzialności członka zarządu może mieć miejsce wówczas, gdy istnieją podstawy do złożenia wniosku o upadłość, a członek zarządu z przyczyn od niego niezależnych wniosku takiego nie złożył, a nie w sytuacji, gdy brak było przesłanek do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie oraz pismach procesowych z dnia 15 stycznia 2007 r. z dnia 4 czerwca 2007 r. i z dnia 13 czerwca 2007 r. A.B. wnosił o uchylenie wydanych w sprawie decyzji zarzucając naruszenie art. 116 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że członek zarządu spółki kapitałowej odpowiada za jej zobowiązania wówczas, gdy za jego kadencji brak było przesłanek do ogłoszenia jej upadłości oraz poprzez orzeczenie odpowiedzialności za zaległość z tytułu zobowiązania w podatku VAT za sierpień 2002 r., które to zobowiązanie przekształciło się w zaległość podatkową we wrześniu 2002 r., kiedy skarżący nie był już członkiem zarządu spółki. Podniesiono również zarzut naruszenia art. 122, art. 180 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej przez brak ustaleń faktycznych co do braku podstaw do złożenia wniosku o upadłość w okresie, w którym skarżący był członkiem zarządu spółki i poprzez przyjęcie, że ciężar wykazania okoliczności zwalniających z odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu spółki. W piśmie stanowiącym załącznik do protokołu rozprawy podniesiono, że orzeczenie odpowiedzialności członka zarządu za wynikające z decyzji skierowanej do spółki, dodatkowe zobowiązanie podatkowe będące sankcją administracyjną stanowi naruszenie art. 116 Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej (Dz.U. 1997 r. Nr 137, poz. 926 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym do dnia 1 stycznia 2003 r. -na podstawie art. 21 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 169, poz. 1387), będącym skutkiem błędnej wykładni tego przepisu.

Wskazany art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej stanowił, że "za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (...) odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, chyba że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo, że nie zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz nie wszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa".

W sprawie rozstrzygniętej zaskarżoną decyzją, mocą której orzeczono odpowiedzialność skarżącego za zaległości spółki "[...]" w podatku od towarów i usług za czerwiec, lipiec i sierpień 2002 r., bezsporne pozostawały ustalenia co do faktów że spółka posiada zaległości w tym podatku za wskazane miesiące (bez zwiększania zaległości o dodatkowe zobowiązanie podatkowe ustalone za lipiec 2002 r. decyzja z dnia [...] marca 2003 r. – k. 9 i 16 akt podatkowych), że egzekucja przeciwko spółce okazała się bezskuteczna, że skarżący był członkiem zarządu spółki w tych miesiącach oraz, że " kondycja Spółki była dobra" i w związku z tym "brak było przesłanek do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości: (k.37 akt – str. 5 i 6 decyzji).

Fakt pierwszy i drugi ustalony został przez organ I instancji na podstawie akt spraw podatkowych i egzekucyjnych spółki i nie był kwestionowany w toku postępowania podatkowego ani w skardze, natomiast fakt trzeci i czwarty był przedmiotem ustaleń w postępowaniu odwoławczym, a to wobec zarzutów odwołania co do daty złożenia rezygnacji z funkcji członka zarządu oraz przyczyn nie zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości.

W obu spornych w sprawie kwestiach organ odwoławczy swoje ustalenia oparł na treści wyjaśnień skarżącego przyjmując je za wiarygodne (k. 28 akt).

Ustalenie, że skarżący pełnił funkcję członka zarządu w czerwcu, lipcu i sierpniu 2002 r., podejmując działania na podstawie zawartych ze spółką umów zlecenia, było podstawą oceny, iż w świetle art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej, nie ciąży na nim odpowiedzialność za zobowiązania powstałe po dniu 31 sierpnia 2002 r., stąd zasadnym było częściowe uchylenie decyzji pierwszoinstancyjnej i umorzenie postępowania w zakresie tą częścią objętym.

Natomiast ustalenie, że nie zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki wynikało z braku przesłanek upadłościowych z uwagi na dobrą sytuację spółki, stanowiło dla organu odwoławczego podstawę oceny, iż w świetle art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, nie jest możliwe ustalanie braku winy członka zarządu w nie zgłoszeniu wniosku o upadłość. Organ odwoławczy, dokonując wykładni tego przepisu przyjął, nie znajdujące oparcia w jego treści założenie, że przesłanka egzoneracyjna braku winy.

Tymczasem brak winy w niepodjęciu jakiejś czynności zachodzi najoczywiściej wówczas, gdy brak jest obowiązku jej podjęcia. Brak obowiązku zgłoszenia wniosku o upadłość, który to obowiązek wynikać musi z przepisów Prawa upadłościowego (Dz.U. 1991 r. nr 118, poz. 512 ze zm.), implikuje brak winy w nie dokonaniu tej czynności.

Skoro w postępowaniu zakończonym zaskarżoną decyzją organ nie kwestionował ustalenia wynikającego z wyjaśnień skarżącego o braku przesłanek do złożenia wniosku o upadłość spółki w okresie, gdy był członkiem jej zarządu, zarzuty skargi wskazujące na konieczność czynienia dodatkowych ustaleń w tym przedmiocie są nieuzasadnione. Jeżeli organ podatkowy uznał, że ta istotna dla sprawy okoliczność stwierdzona jest dowodem z przesłuchania strony, to nie miał obowiązku przeprowadzania kolejnych dowodów dla potwierdzenia okoliczności bezspornej (art. 188 Ordynacji podatkowej). Zauważyć przy tym należy, że rozkład ciężaru dowodu określają normy prawa materialnego, natomiast obowiązek dowodzenia, jaki spoczywa na organach podatkowych, wynika z norm regulujących postępowanie podatkowe. Przy przenoszeniu odpowiedzialności na członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, ciężar dowodu uwolnienia się od tej odpowiedzialności spoczywa na tym członku, co nie oznacza jednak, że organy podatkowe zwolnione są z obowiązku dowodzenia wynikającego z przepisów postępowania podatkowego określonego w art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej (wyroki NSA z dnia 14 września 2005 r. – FSK 2062/04 – Lex 173087 i z dnia 26 października 2005 r. – I FSK 30/05 – Lex 187813). Za fakty udowodnione uznać można takie, co do których, poza subiektywną pewnością, a więc przekonaniem organu podatkowego o prawdziwości ustaleń, istnieją także informacje, w świetle których można mówić o obiektywnej, tj. dającej się skontrolować ocenie trafności wysnutych przez organ podatkowy spostrzeżeń i wniosków (A. Hanusz "Podstawa faktyczna rozstrzygnięcia podatkowego" Zakamycze 2004 r. str. 179).

Za nieuzasadniony uznać należy również zarzut naruszenia art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej, bowiem podatek od towarów i usług jest podatkiem miesięcznym i zobowiązanie w tym podatku powstaje z upływem ostatniego dnia okresu miesięcznego. Fakt, że termin płatności wynosi 26 dni od dnia powstania zobowiązania, pozostaje bez wpływu na ukształtowane już zobowiązanie podatkowe.

Z tych względów, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, art. 152, art. 200, art. 205 § 4 oraz art. 223 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. 2002 r., Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzeczono jak w sentencji.