Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Lublinie (organ) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w Lublinie (organ I instancji) z 15 lutego 2021 r. w przedmiocie rozłożenia na raty zaległości podatkowej S. M. (podatniczka).
Jak wynika z przedstawionych sądowi akt postępowania podatkowego, 13 października 2020 r. podatniczka złożyła organowi I instancji wniosek o rozłożenie zaległości podatkowej w wysokości 220.661,60 zł na 60 równych rat płatnych miesięcznie, poczynając od listopada 2020 r. W uzasadnieniu tego wniosku podatniczka powołała się na stan epidemii i trudną sytuację finansową.
Organ I instancji decyzją z 15 lutego 2021 r. rozłożył zaległość podatkową podatniczki na 11 miesięcznych rat od marca 2021 r. do stycznia 2022 r., z tym że 10 kolejnych rat w wysokości po 3.700 zł każda, a ostatnia rata w wysokości 185.320 zł.
Organ I instancji ustalił, że przychód podatniczki za 2019 r. kształtował się na poziomie 35.600 zł. W tych okolicznościach organ I instancji stwierdził, że sytuacja ekonomiczna podatniczki uniemożliwia jej jednorazową zapłatę zaległości podatkowej rzędu 220.000 zł. Natomiast, zdaniem organu I instancji, podatniczka będzie mogła uiszczać miesięczne raty w wysokości po 3.700 zł. W ocenie organu I instancji, w przedstawionych okolicznościach zaistniał ważny interes podatniczki oraz interes publiczny, o których stanowi art. 67a § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz.U.2021.1540 ze zm. - O.p.).
W odwołaniu od wspomnianej wyżej decyzji organu I instancji podatniczka ponowiła swój pierwotny wniosek o rozłożenie zaległości podatkowej na 60 równych rat.
W ocenie podatniczki, decyzja organu I instancji zawiera wewnętrzną sprzeczność. W tym kontekście podatniczka wykazywała, że organ I instancji z jednej strony przyjął, że podatniczka nie może jednorazowo zapłacić zaległości podatkowej rzędu 220.000 zł, a z drugiej, że będzie w stanie zapłacić jednorazowo kwotę na poziomie 185.000 zł.
W piśmie z 22 lipca 2021 r. organ I instancji poinformował organ, że podatniczka nie wykonuje układu ratalnego i dlatego decyzja z 15 lutego 2021 r. wygasła z mocy prawa stosownie do art. 259 § 1a O.p.
Organ, utrzymując w mocy decyzję organu I instancji z 15 lutego 2021 r., dodatkowo ustalił, że w 2020 r. podatniczka uzyskała dochód w wysokości miesięcznie 1.251 zł z tytułu emerytury oraz 17.825,83 zł z tytułu najmu. Ponadto podatniczka sprzedaje warzywa i owoce. W tym stanie sprawy organ zgodził się z organem I instancji co do zaistnienia przesłanek ważnego interesu podatniczki oraz interesu publicznego zawartych w art. 67a § 1 pkt 2 O.p. oraz zaakceptował układ ratalny zastosowany przez organ I instancji.
Na gruncie art. 259 § 1a O.p. organ motywował, że niewątpliwie decyzja organu I instancji z 15 lutego 2021 r. wygasła z mocy prawa, a więc przestała istnieć w obrocie prawnym. W rezultacie organ nie mógł rozłożyć zaległości podatkowej na większą ilość rat.
Jednocześnie organ argumentował, że zasada dwuinstancyjności postępowania podatkowego zobowiązywała go do rozpatrzenia i rozstrzygnięcia wniosku podatniczki co do istoty w instancji odwoławczej, niezależnie od organu I instancji. W tej materii organ nawiązał do stanowiska prawnego Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie sygn. II FSK 2389/17 (por. strona internetowa orzeczenia.nsa.gov.pl).
Podatniczka złożyła skargę na powyższą decyzję organu.
W skardze nie formułowała konkretnych zarzutów.
Natomiast konsekwentnie powtórzyła stanowisko zaprezentowane w odwołaniu od decyzji organu I instancji z 15 lutego 2021 r.
Podatniczka kolejny raz domagała się rozłożenia zaległości podatkowej na 60 równych rat, zgodnie z pierwotnym wnioskiem. Stanowisko organu oceniła jako wewnętrznie sprzeczne, bowiem albo jest w stanie płacić miesięczne raty w wysokości każdorazowo po 3.700 zł, albo jest w stanie jednorazowo zapłacić 185.320 zł.
W następstwie podatniczka domagała się uchylenia zaskarżonej decyzji organu wraz z decyzją organu I instancji z 15 lutego 2021 r. oraz zasądzenia na jej rzecz od organu kosztów postępowania sądowego.
Organ, odpowiadając na skargę, wniósł o jej oddalenie.
W całości podtrzymał stanowisko i argumenty przedstawione w zaskarżonej decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje
Skarga podatniczki zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja organu z 18 października 2021 r. oraz decyzja organu I instancji z 15 lutego 2021 r. nie są zgodne z prawem.
Według art. 67a § 1 O.p. organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może:
- 1) odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty;
- 2) odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek;
- 3) umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.
W tym stanie prawnym wniosek podatniczki wyznaczył organom granice sprawy podatkowej nie tylko w odniesieniu do rodzaju wnioskowanej ulgi, w tym przypadku rozłożenia na raty zaległości podatkowej, ale także co do sposobu rozłożenia na raty zaległości podatkowej.
Zatem organy, co do zasady, bez wyraźnej zgody podatniczki nie były uprawnione ani do stosowania innej ulgi, ani do przyjmowania innego układu ratalnego niż wnioskowane przez podatniczkę. W szczególności organy nie były uprawnione do przyjęcia mniejszej ilości i wyższych rat. W ten sposób organy wykroczyły poza granice sprawy podatkowej zakreślone przez podatniczkę we wniosku o rozłożenie zaległości podatkowej na 60 rat. W istocie więc organy z urzędu zastosowały własny układ ratalny, wbrew woli podatniczki, na co nie pozwala organom art. 67a § 1 pkt 2 O.p.
W konsekwencji organy nie rozpatrzyły i nie rozstrzygnęły istoty sprawy, sprowadzającej się do kwestii rozłożenia zaległości podatkowej na 60 równych miesięcznych rat. Tej treści jednoznaczne i konsekwentne oczekiwanie podatniczki organy miały obowiązek rozpatrzeć i rozstrzygnąć w toku instancji.
Dotychczas organy dowolnie uchyliły się od tego obowiązku.
Co więcej, w kontrolowanych rozstrzygnięciach organy tylko pozornie zastosowały ulgę podatkową. W świetle logiki i doświadczenia życiowego nie może przecież ulegać wątpliwości, że układ ratalny, obejmujący 11 miesięcznych rat zamiast 60 rat, nie zostanie wykonany przez podatniczkę jako oczywiście sprzeczny z jej wolą. Tak też się stało w realiach kontrolowanego postępowania podatkowego.
W myśl art. 259 § 1a O.p. w razie niedotrzymania terminu płatności trzech kolejnych rat, na jakie został rozłożony podatek lub zaległość podatkowa, następuje z mocy prawa wygaśnięcie decyzji o rozłożeniu na raty w zakresie wszystkich niezapłaconych rat.
Rozłożenie na raty zaległości podatkowej sprzecznie z wolą wnioskującej podatniczki, a w konsekwencji niewykonanie przez podatniczkę układu ratalnego, nie było sytuacją opisaną w art. 259 § 1a O.p. Przepis ten systemowo uwzględnia wyłącznie wnioskowy charakter rozłożenia zaległości podatkowej na raty. Wobec tego konsekwentnie przewiduje z mocy prawa skutek w postaci wygaśnięcia decyzji, rozkładającej na raty zaległość podatkową, pod tym podstawowym warunkiem, że rozłożenie na raty zaległości podatkowej odpowiadało woli podatniczki, treści jej wniosku. Tymczasem organ I instancji rozłożył na raty zaległość podatkową sprzecznie z wolą podatniczki, według własnego uznania z urzędu, czym przesądził nieefektywność swojego rozstrzygnięcia.
Na ten istotny aspekt prawidłowego odczytywania i stosowania art. 259 § 1a O.p. zwrócił uwagę Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie sygn. II FSK 2389/17, co z kolei organ przemilczał w motywach zaskarżonej decyzji. Naczelny Sąd Administracyjny odnotował potrzebę patrzenia na art. 259 § 1a O.p. z innej perspektywy w zależności od tego czy wniosek o rozłożenie na raty zaległości podatkowej został uwzględniony w całości, czy też nie.
Trzeba również odnotować niespójność stanowiska organu, który z jednej strony przyjął, że miał obowiązek rozpatrzeć i rozstrzygnąć wniosek podatniczki co do istoty w instancji odwoławczej, niezależnie od art. 259 § 1a O.p. Z drugiej zaś jednocześnie stwierdził, że właśnie z powodu art. 259 § 1a O.p. nie był uprawniony do rozważania większej ilości rat niż 11, o których orzekł organ I instancji.
W podsumowaniu powyższych rozważań sąd ocenia, że organy naruszyły art. 67a § 1 pkt 2, art. 121 § 1, art. 191 i art. 259 § 1a O.p., w sposób który może istotnie wpłynąć na wynik sprawy.
W dalszym postępowaniu podatkowym organy będą zobowiązane uwzględnić stanowisko prawne sądu.
Przede wszystkim zadanie organów będzie polegać na rozpatrzeniu i rozstrzygnięciu ściśle wniosku podatniczki, w którym wyraźnie określiła nie tylko rodzaj ulgi, ale i sposób jej zastosowania. Do jednoznacznej treści wniosku podatniczki organy odniosą dowody zaoferowane przez podatniczkę oraz posiadane z urzędu.
Aktualnie bez znaczenia dla wyniku sądowej kontroli legalności pozostaje konstatacja organu, że podatniczka nie podjęła współpracy w celu rozpatrzenia i rozstrzygnięcia jej wniosku, skoro organy nie odniosły się do wniosku podatniczki, ale do zasadniczo innego układu ratalnego.
Co do zasady, trafnie organy wykorzystały informacje posiadane z urzędu. Rzecz jednak w tym, że posłużyły się nimi w celu rozłożenia na raty zaległości podatkowej według własnego wyboru z urzędu, nie na potrzeby rozpatrzenia i rozstrzygnięcia wniosku podatniczki.
Na zakończenie i dla ścisłości należy zaznaczyć, że niniejsza sądowa kontrola legalności w żaden sposób nie przesądza (ani pozytywnie, ani negatywnie) treści przyszłych rozstrzygnięć organów, odnoszących się wyłącznie bezpośrednio do wniosku podatniczki, do zawartych w nim żądań.
Z powodów omówionych wyżej sąd uchylił zaskarżoną decyzję organu z 18 października 2021 r. wraz z decyzją organu I instancji z 15 lutego 2021 r. na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 135 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2022.329 ze zm.- P.p.s.a.).
Orzeczenie o kosztach postępowania sądowego uzasadnia art. 200 P.p.s.a. Składa się na nie wpis od skargi (500 zł).