Uzasadnienie
Pismem z dnia [...] lipca 2014 r. małżonkowie A. i A. K. oraz Z. J. złożyli do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skargę na uchwałę Nr [...] Rady Miasta B. z dnia [...] w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości obowiązujących na terenie Gminy Miasto B. wnosząc o stwierdzenie nieważności zaskarżonej uchwały w części obejmującej § 1 ust. 2 pkt 3.
Zaskarżonej uchwale zarzucono naruszenie:
- - art. 20 i 32 Konstytucji RP,
- - art. 5 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych,
- - art. 6 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej poprzez zróżnicowanie w § 1 ust. 2 pkt 2 i 3 uchwały sytuacji prawnej podmiotów zobowiązanych do zapłaty podatku od nieruchomości w oparciu o kryterium podmiotowe.
W uzasadnieniu skargi podniesiono, że obowiązujące postanowienia § 1 ust. 2 pkt 3 zaskarżonej uchwały, dotyczące ustalenia rocznej stawki podatku od nieruchomości budynkowych lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie handlu na powierzchni powyżej 400 m² (od jednego budynku) w wysokości 22,82 zł od 1 m² powierzchni użytkowej są sprzeczne z obowiązującym porządkiem prawnym.
Skarżący argumentowali, że zaskarżona uchwała z dnia [...] w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości obowiązujących na terenie Miasta B. w § 1 ust. 2 określa roczne stawki podatku od nieruchomości od budynków lub ich części. W pkt 2 tego ustępu została określona stawka podatku od nieruchomości od budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej na kwotę 17,50 zł od 1 m² powierzchni użytkowej z zastrzeżeniem pkt 3, który to stanowi, iż od tych związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie handlu na powierzchni powyżej 400 m² stawka wynosi 22,82 zł od 1 m² powierzchni użytkowej.
Skarżący zaznaczyli, że uchwała Rady Miasta posługując się sformułowaniem "na powierzchni powyżej 400 m²", nie precyzuje jednakże, o jaką powierzchnię chodzi. Podobnie jak brak jest obecnie ustawowej definicji obiektu, którego powierzchnia ma powyżej 400 m².
Według skarżących wprowadzony do uchwały § 1 ust. 2 pkt 3 nawiązuje prawdopodobnie do derogowanej wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2008 r. (sygn. K 46/07) z aktualnie obowiązującego stanu prawnego ustawy z 11 maja 2007 r. o tworzeniu i działaniu wielkopowierzchniowych obiektów handlowych (gdzie istniała legalna definicja wielkopowierzchniowego obiektu handlowego, przez który rozumiano obiekt handlowy o powierzchni sprzedaży przekraczającej 400 m², w którym prowadzona jest jakakolwiek działalność handlowa. Zdaniem skarżących definicja ta wyraźnie zbudowana była w oparciu o kryterium podmiotowe.
Skarżący nadmienili, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych dopuszcza możliwość różnicowania stawek jedynie według kryterium przedmiotowego, a wynika to ich zdaniem z brzmienia art. 5 ust. 3 i 4 tej ustawy, zgodnie z którymi rada gminy może różnicować stawki dla poszczególnych rodzajów przedmiotów opodatkowania uwzględniając w szczególności lokalizację, sposób wykorzystywania, rodzaj zabudowy, stan techniczny oraz wiek budynków.
Zdaniem skarżących we wspomnianej ustawie nie ma podstaw do ustalania przez Radę Miasta stawek w zależności od tego, w czyim posiadaniu czy czyją własnością jest dana nieruchomość, czy dana osoba prowadzi działalność w zakresie handlu, czy inną, czy budynek jest duży, czy mały. Podatek od nieruchomości jest podatkiem od majątku, przez co nie ma większego znaczenia fakt, kto ten majątek posiada, czy kto jest jego właścicielem. Stąd też zróżnicowanie wysokości stawek podatku w zależności od tego, czy w budynku przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej prowadzi się handel, czy też inną działalność albo, czy prowadzi się ją w budynku przekraczającym określoną powierzchnię, czy też nie, nie ma zdaniem skarżących uzasadnienia w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych. Podobnie jak ustawodawca w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych określa stawkę maksymalną podatku od nieruchomości co do budynków (lub ich części) związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej nie wprowadza dalszego szczegółowego kryterium rozróżnienia co do powierzchni prowadzonej działalności gospodarczej.
Skarżący uznali, że wprowadzenie w zakwestionowanej części uchwały kryterium rozróżnienia w oparciu o prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie handlu na powierzchni powyżej 400 m² podlegającej opodatkowaniu w istocie sprowadza się do określenia stawki podatku należnego przy zastosowaniu na gruncie niniejszej uchwały zmodyfikowanych kryteriów opisujących przesłanki podmiotowe podatku. Natomiast cechą ustawowo określonych kryteriów jest to, iż mają one charakter przedmiotowy. Jednocześnie są to kryteria przykładowe. Dlatego też rady poszczególnych gmin mogą zastosować inne kryteria, na podstawie, których dokonują różnicowania wysokości stawek. Przy czym muszą to być kryteria przedmiotowe.
Wobec powyższego zaskarżona w niniejszej sprawie część uchwały narusza wprost według skarżących ustawę o podatkach i opłatach lokalnych. Kwestia nieuzasadnionego różnicowania w oparciu o kryterium podmiotowe była wielokrotnie już przedmiotem rozważań sądów administracyjnych czy właściwych regionalnych izb obrachunkowych. Na potwierdzenie czego skarżący przytoczyli uchwały Regionalnych Izb Obrachunkowych.
Jak podkreślili skarżący regulacja art. 5 ust. 1 jak również regulacja ust. 3 i 4 tego artykułu zawarta w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych jest czytelna, a wykładnia wskazanych przepisów nie budzi wątpliwości i w żaden sposób nie wynika z nich, iż rada gminy może zastosować stawki, w zależności od zindywidualizowanych okoliczności faktycznych.
Ustalenie w uchwale rady wyższych stawek w stosunku do budynków związanych z prowadzoną przez osoby prawne działalnością gospodarczą narusza zdaniem skarżących wyrażoną w art. 20 Konstytucji RP zasadę wolności gospodarczej, która została rozwinięta w art. 6 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Nadmieniono, że w obrębie Gminy obowiązuje uchwała nr [...] Rady Gminy w B. z dnia [...] w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości obowiązujących na terenie Gminy B. na 2014 r., gdzie brak w jej treści jakichkolwiek regulacji różnicujących sytuację podatników podatku od nieruchomości w oparciu o kryterium podmiotowe, jak to jest w kwestionowanej części uchwały Rady Miasta B. Skarżący wykazując swój interes prawny uzasadniający wniesienie skargi podnieśli, że na podstawie skarżonej uchwały z dnia [...] w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości obowiązujących na terenie Gminy Miasto B., wydane zostały przez Burmistrza Miasta w stosunku do nich decyzje wymiarowe.
Wobec czego zachodzi ich zdaniem konieczność usunięcia jej z porządku prawnego jako bezprawnej. Skarżący zaznaczyli, że w dniu [...] maja 2014 r. wraz z innymi przedsiębiorcami wezwali Radę Miasta B. do usunięcia naruszenia prawa. Do dnia wniesienia skargi nie otrzymali odpowiedzi.
W odpowiedzi na skargę działający w imieniu Rady Miasta B. Burmistrz wniósł o oddalenie skargi. W uzasadnieniu odpowiedzi na skargę podkreślono, że stanowisko skarżących jest nieuzasadnione bowiem kwestionowany przez nich § 1 ust. 2 pkt 2 i 3 zaskarżonej uchwały określa stawki podatku od nieruchomości (od budynków i ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w oparciu o kryterium przedmiotowe, a nie podmiotowe. Zwiększona stawka określona w § 1 ust. 2 pkt 3 skarżonej uchwały wyliczana jest od powierzchni użytkowej budynków ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie handlu na powierzchni powyżej 400 m² (od jednego budynku). Zdaniem organu takie brzmienie kwestionowanego przepisu uchwały świadczy o tym, iż podwyższona stawka podatkowa odnosi się wyłącznie do przedmiotu opodatkowania i rodzaju (wielkości powierzchni użytkowej tego przedmiotu).
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga nie jest zasadna.
Przedmiotem zaskarżania jest § 1 ust. 2 pkt 3 uchwały Nr [...] Rady Miasta B. z dnia [...] w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości obowiązujących na terenie Gminy Miasto B. Zaskarżonej uchwale zarzucono naruszenie prawa materialnego, tj. art. 20 i 32 Konstytucji RP z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. 1997 nr 78 poz. 483), art. 5 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych z dnia 12 stycznia 1991 r. (t.j. Dz. U. 2014, poz. 849) oraz art. 6 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej z dnia 2 lipca 2004 r. (tj. Dz.U. z 2013 r., poz. 672 ze zm.) poprzez zróżnicowanie w § 1 ust. 2 pkt 2 i 3 uchwały sytuacji prawnej podmiotów zobowiązanych do zapłaty podatku od nieruchomości w oparciu o kryterium podmiotowe. W § 1 ust. 2 zaskarżonej uchwały określono roczne stawki podatku od nieruchomości od budynków lub ich części. W pkt 2 tegoż ustępu została określona stawka podatku od nieruchomości od budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej na kwotę 17,50 zł od 1 m kw. powierzchni użytkowej z zastrzeżeniem pkt 3, który to stanowi, iż od tych związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie handlu na powierzchni powyżej 400 m kw. stawka wynosi 22,82 zł od 1 m kw. powierzchni użytkowej.
Przechodząc do oceny zaskarżonej uchwały przypomnieć należy, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o podatkach i opłatach lokalnych rada gminy, w drodze uchwały, określa wysokość stawek podatku od budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Zgodnie z ust. 3 tego przepisu przy określaniu wysokości stawek, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rada gminy może różnicować ich wysokość dla poszczególnych rodzajów przedmiotów opodatkowania, uwzględniając w szczególności lokalizację, sposób wykorzystywania, rodzaj zabudowy, stan techniczny oraz wiek budynków. Ustawodawca wskazał zatem kryteria, w oparciu o które powinna być określona wysokość stawek. Omawiany przepis nie wyczerpuje katalogu kryteriów różnicujących stawki podatku, został bowiem użyty w nim zwrot "w szczególności", który świadczy, że wskazane czynniki są wykazem przykładowym, a nie zamkniętym.
Należy podzielić stanowisko skarżących, że kryteria, na które wskazał ustawodawca w omawianym przepisie, tj. lokalizacja, sposób wykorzystywania, rodzaj zabudowy, stan techniczny oraz wiek budynków odnoszą się do budynków, a nie osób je użytkujących. Oznacza to, że ustawa posługuje się kryterium przedmiotowym, czego konsekwencją jest możliwość rozszerzenia czynników różnicujących stawki podatku jedynie w oparciu o takie kryterium.
Użyte w ww przepisie sformułowania "poszczególnych rodzajów przedmiotów opodatkowania" przewiduje możliwość ustalenia różnych stawek podatkowych dla budynków, które są wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Omawiane przepisy normują kwestię opodatkowania i wysokości stawek podatku od budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej, więc ww. zapis bezwzględnie odnosi się do poszczególnego rodzaju budynków. Inaczej mówiąc, Rada Gminy może różnicować stawki podatku dla poszczególnych rodzajów budynków według kryterium wskazanego w art. 5 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, albo innego, ale adekwatnego do określonego w tym przepisie.
Sąd podziela stanowisko Rady Miasta, że przyjęte przez nią zróżnicowanie ma charakter przedmiotowy. W przepisie § 1 ust. 2 zaskarżonej uchwały najpierw określono podstawową stawkę podatkową dla powierzchni użytkowej budynków i ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (pkt 2), a następnie wprowadzono zwiększoną, wyliczoną od powierzchni użytkowej stawkę podatkową dla budynków i ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie handlu o powierzchni powyżej 400 m² (pkt 3). Takie brzmienie zaskarżonego przepisu uchwały świadczy jednoznacznie, że podwyższona stawka podatkowa, o której mowa w § 1 ust. 2 pkt 3 określona została przez pryzmat kryterium dotyczącego wyłącznie przedmiotu opodatkowania, a mianowicie sposobu wykorzystania przedmiotu opodatkowania i rodzaju (wielkości) powierzchni użytkowej tego przedmiotu.
Podnoszona w skardze okoliczność, że w sąsiadujących gminach nie zróżnicowano stawki podatkowej w zależności od powierzchni budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie jest istotna z punktu oceny zgodności z prawem zaskarżonej uchwały, bowiem wprowadzenie takiej regulacji prawnej stanowi suwerenną decyzję Rady Miasta.
Mając powyższe na uwadze stwierdzić trzeba, że Rada Miasta różnicując stawki podatku od nieruchomości w zależności od powierzchni budynków i ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, nie przekroczyła zakresu upoważnienia ustawowego, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.
Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), orzeczono jak w sentencji.