Wyrok WSA w Lublinie z 25 czerwca 2004 r., I SA/Lu 80/04

Sąd

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie

Rozpoznanie

w dniu 25 czerwca 2004 r.

Sprawa

sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa [...] Spółki z o.o. w L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za m-c IX 2002 r. oddala skargę

Skład

Przewodniczący Sędzia NSA Anna Kwiatek (spr.), Sędziowie NSA Ewa Gdulewicz, NSA Władysław Sobuś
asyst.Monika Bartmińska protokolant

Uzasadnienie

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpoznaniu odwołania Przedsiębiorstwa "[...]" Spółki z o.o. w L., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] września 2003r. uchylającą w wyniku wznowienia postępowania ostateczną decyzję Urzędu Skarbowego z dnia [...] kwietnia 2003r. w części określającej zwrot różnicy podatku od towarów i usług za wrzesień 2002 r. w kwocie 195.624 zł i ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w kwocie 412 zł oraz orzekającą zwrot różnicy podatku za wrzesień 2002r. w kwocie 172.433 zł i ustalającą dodatkowe zobowiązanie podatkowe za ten miesiąc w kwocie 7.369 zł.

W uzasadnieniu decyzji wyjaśniono, że ustalenie zawarte w decyzji Urzędu z dnia [...] kwietnia 2003r. były wynikiem kontroli podatkowej, w toku której stwierdzono zawyżenie podatku naliczonego w łącznej kwocie 1.375 zł we wrześniu 2002r. z powodu naruszenia art. 19 ust. 3, pkt1 oraz art. 25 ust. 1 pkt 3a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. 1993r. Nr 11, poz. 50 ze zm.). Ustalenia te nie były przedmiotem sporu, a decyzja stała się ostateczna.

W dniu [...] maja 2003r. Przedsiębiorstwo złożyło korektę deklaracji VAT-7 za wrzesień 2002r. uwzględniającą rozstrzygnięcie zawarte w decyzji z dnia [...] kwietnia 2003r. oraz zwiększającą wartość sprzedaży w stawce 22% i podatek należny od tej sprzedaży o kwotę 23.510 zł, wobec uwzględnienia faktur VAT [...] i [...] dokumentujących import usług zapłaconych w dniu [...] września 2003 r. W dniu [...] maja 2003r. Urząd Skarbowy otrzymał dokumentację kontroli postimportowej przeprowadzonej w Przedsiębiorstwie w marcu 2003r. przez Izbę Celną, w tym powyższe faktury. W wyniku wznowienia postępowania, na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 ordynacji podatkowej, decyzją z dnia [...] września 2003r. uchylono decyzję z dnia [...] kwietnia 2003 r. w części dotyczącej zmiany rozliczenia podatku za wrzesień 2002r. i ustalenia dodatkowego zobowiązania za ten okres, a w merytorycznym rozstrzygnięciu przyjęto ustalenia wynikające z kontroli podatkowej objęte decyzją uchyloną oraz ustalenia wynikające z kontroli organu celnego.

W odwołaniu od tej decyzji Przedsiębiorstwo zarzuciło naruszenie art. 81b § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej oraz art. 27 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług przez nie uznanie rozliczenia podatku wynikającego ze złożonej korekty deklaracji VAT-7, a tym samym bezpodstawne ustalenie sankcji podatkowej za wrzesień 2002r.

W zaskarżonej decyzji organ odwoławczy wyjaśnił, że uznaniu rozliczenia wynikającego z korekty sprzeciwia się art. 81b § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej, bowiem prawo do korekty przysługuje podatnikowi w zakresie w jakim w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego nie stwierdzono naruszenia prawa lub nie wydano decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, a wobec Przedsiębiorstwa zarówno kontrola podatkowa, jak i postępowanie podatkowe zakończone decyzją z dnia [...] kwietnia 2003r., obejmowały rozliczenie podatku od towarów i usług za wrzesień 2002r.

Zdaniem organu, nie jest więc trafny pogląd podatnika, że zakres zakończonego decyzją postępowania dotyczył jedynie zasadności odliczania podatku naliczonego przy zakupach towarów i usług.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Przedsiębiorstwo "[...]" wnosiło o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając naruszenie art. 81b § 1 pkt2 ordynacji podatkowej przez błędną wykładnię użytego w nim pojęcia "zakres" do wszystkich nieprawidłowości, a nie jedynie tych, których dotyczyła decyzja. Zdaniem skarżącego, skoro postępowanie podatkowe i decyzja z dnia [...] kwietnia 2003r. nie obejmowały naruszeń prawa objętych korektą, to podatnikowi prawo do jej złożenia przysługiwało nadal, a w konsekwencji, stosownie do art. 26 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, nie było podstaw do ustalania dodatkowego zobowiązania podatkowego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja zgodna jest z prawem.

W sprawie poza sporem pozostawało, że w deklaracji VAT-7 za wrzesień 2002r. skarżące Przedsiębiorstwo zawyżyło podatek naliczony obniżający podatek należny o kwotę 1.375 zł na skutek naruszenia art. 19 us.1 pkt 3 i art. 25 ust. 1 pkt 3a ustawy o podatku od towarów i usług oraz zaniżyło podatek należny o kwotę 23.191 zł na skutek naruszenia ar. 2 ust. 2 i art. 6 ust. 8b pkt 5 tej ustawy.

Powyższe ustalenia organu podatkowego są prawidłowe i nie były kwestionowane.

Istotą sporu w sprawie była prawna skuteczność korekty deklaracji VAT-7 za wrzesień 2002r. złożonej przez skarżące Przedsiębiorstwo w dniu [...] maja 2003r., po wydaniu decyzji z dnia [...] kwietnia 2003r. zmieniającej rozliczenie podatku za ten okres.

Zgodnie z art. 81b § 1 pkt 1 i pkt 2 ordynacji podatkowej uprawnienie do złożenia deklaracji korygującej – ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej w zakresie zobowiązań podatkowych, których dotyczy postępowanie lub kontrola – przysługuje nadal w zakresie, w jakim w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej nie stwierdzono naruszenia prawa lub nie wydano decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego.

Zgodnie z art. 10 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku lub kwotę zwrotu podatku naliczonego, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba, że urząd skarbowy określi je w innej wysokości.

Określenie zobowiązania podatkowego, kwoty zwrotu różnicy podatku lub kwoty zwrotu podatku w innej niż wynikająca z deklaracji kwocie, nastąpić może jedynie w formie decyzji(art. 21 § 3 i § 3a ordynacji podatkowej). Przedmiotem decyzji, tak jak i przedmiotem deklaracji jest zawsze rozliczenie podatku od towarów i usług za dany, miesięczny okres, które wykazuje zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku lub kwotę zwrotu podatku.

Skoro w zakresie podatku od towarów i usług za wrzesień 2002r. Urząd Skarbowy wydał decyzję określającą kwotę zwrotu różnicy podatku, w innej wysokości niż wynikająca z deklaracji, to tym samym deklaracja ta nie wywołuje już żadnych skutków prawnych i nie może być przedmiotem korekty.

W świetle art. 81b § 1 pkt 1 i § 2 ordynacji podatkowej nie budził kontrowersji fakt, że po wszczęciu postępowania kontrolnego i następnie podatkowego – w czasie ich trwania – prawo podatnika do skorygowania deklaracji uległo zawieszeniu w zakresie zobowiązania w podatku od towarów i usług za wrzesień 2002 r., bo ten zakres – okres rozliczeniowy – wskazany był jako przedmiot postępowania, a złożenie deklaracji nie powodowałoby skutków prawnych. Postępowanie zakończone zostało wydaniem doręczonej w dniu 14 kwietnia 2003r. decyzji, która na podstawie dowodów przedstawionych przez podatnika, wskazała nieprawidłowości procesu samoobliczania w odniesieniu do części podatkowego stanu faktycznego. W świetle art. 10 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług i art. 21 § 3a ordynacji podatkowej, nie może budzić wątpliwości, ze przedmiotem postępowania oraz wydanej w jego wyniku decyzji była całościowa ocena stanu faktycznego determinującego prawa i obowiązki podatnika podatku od towarów i usług w ustawowym okresie rozliczeniowym.

Jedynie w sytuacji, gdy w objętym postępowaniem podatkowym przedmiocie organ nie wydałby decyzji, o której mowa w art. 10 ust. 2 ustawy, podatnikowi prawo do korekty przysługiwałoby nadal (art. 81b § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej).

Równocześnie, skoro rozliczenie podatku za dany miesiąc wynika z decyzji podatkowej, to jego zmiana mogła być dokonana wyłącznie w wyniku wzruszenia tej decyzji w trybie przewidzianym w ordynacji podatkowej (art. 128).

Prawidłowo organ podatkowy uznał, iż uzyskanie po wydaniu decyzji nowych dowodów istniejących w dniu jej wydania, lecz nie znanych organowi, stanowiło podstawę do wznowienia postępowania z przyczyny wskazanej w art. 240 § 1 pkt 5 ordynacji podatkowej.

Istotne znaczenie tych dowodów, mających wpływ na prawidłowość dokonanego w postępowaniu podatkowym rozliczenia podatku, zobowiązywało organ do uchylenia decyzji dotychczasowej i uwzględnienie ich w nowym rozstrzygnięciu sprawy.

Z powyższych względów, na podstawie art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2002 Nr 153, poz. 1270), orzeczono jak w sentencji.