Uzasadnienie
Wnioskiem z dnia 25 stycznia 2018r. (data wpływu do organu – 8 lipca 2019r.) Spółka A (dalej jako: "Spółka", "strona", "skarżąca"), reprezentowana przez radcę prawnego (dalej jako: "pełnomocnik skarżącej") zwróciła się do Burmistrza Miasta A (dalej jako: "organ I instancji", "organ interpretacyjny") o wydanie, na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019r. poz. 900, ze zm., dalej jako: O.p.) pisemnej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej zwolnienia od podatku od nieruchomości (dalej jako: "wniosek o interpretację").
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynikało, że Spółka jest właścicielem 16 nieruchomości, zlokalizowanych na terenie B. i składających się na terminal towarowy, tj. Obiekt Infrastruktury Towarowej, którego jest ona operatorem. Nieruchomości te stanowiąc zorganizowaną całość gospodarczą (terminal kolejowy, bocznicę kolejową) zostały zakwalifikowane jako Obiekt Infrastruktury Usługowej. Obiekt ten jest udostępniany przewoźnikom na warunkach określonych w Regulaminie dostępu do Obiektu Infrastruktury Usługowej Spółki. Jego warunki techniczne opisane zostały w: Statucie Obiektu Infrastruktury Usługowej, Regulaminie Pracy bocznicy kolejowej i Świadectwie bezpieczeństwa bocznicy kolejowej.
Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny pełnomocnik skarżącej skierował do Organu interpretacyjnego następujące pytanie: czy grunty stanowiące terminal towarowy korzystają ze zwolnienia w podatku od nieruchomości, o którym jest mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.
Zdaniem pełnomocnika skarżącej nieruchomości stanowiące terminal towarowy korzystają ze zwolnienia w podatku od nieruchomości, o którym jest mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2019r. poz. 1170, ze zm., dalej jako: "U.p.o.l."). Dodał ponadto, że z uwagi na przeznaczenie nieruchomości oraz urządzenia, budynki i instalacje, które na nich się znajdują powinny zostać uznane za infrastrukturę kolejową, o której jest mowa w Załączniku nr 1 do ustawy z dnia 28 marca 2003r. o transporcie kolejowym (Dz.U. z 2019r. poz. 710, ze zm., dalej jako: "Załącznik" i "U.o.t.k.").
Organ interpretacyjny uznając, że wniosek nie spełnia wymogów formalnych, o których jest mowa w art. 14b §3 i §4 O.p. wezwał pełnomocnika skarżącej do jego uzupełnienia, zakreślając jednocześnie 7 dniowy termin (od dnia doręczenia wezwania) na jego uzupełnienie, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Wezwanie został przedstawione w dwóch punktach i miało polegać na złożeniu kompletnego oświadczenia, o którym jest mowa w art. 14b §4 O.p. i na wyczerpującym przedstawieniu stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie jego oceny prawnej. W treści uzasadnienia do wezwania organ interpretacyjny uszczegółowił i poszerzył zakres o jaki wniosek powinien być uzupełniony, tj. o: wyczerpujące przedstawienie (opisanie z wyjaśnieniem), które elementy wyszczególnione w Załączniku do ustawy o transporcie kolejowym znajdują się na poszczególnych działkach wraz ze wskazaniem, które z nich tworzą część linii kolejowej, bocznicy kolejowej lub innej drogi kolejowej lub są przeznaczone do zarządzania nimi, obsługi przewozu osób lub rzeczy lub ich utrzymaniu.
Wskazał również, że z wniosku nie sposób wywieść, czy Spółka posiada autoryzację bezpieczeństwa, o której jest mowa w art. 17d U.o.t.k oraz, czy przewoźnicy kolejowi, którym jest udostępniana infrastruktura wymieniona we wniosku dysponują licencją do wykonywania przewozów kolejowych.
W wyznaczonym terminie pełnomocnik skarżącej uzupełnił wniosek o żądane przez organ interpretacyjny informacje oraz oświadczenia. Wskazał równocześnie, że wszystkie elementy znajdujące się na nieruchomościach ujętych we wniosku tworzą bocznicę kolejową. Załączył również tabelaryczne zestawienie zawierające informację: o numeracji działek, o tym jakie elementy wymienione w Załączniku znajdują się na poszczególnych działkach oraz czy znajdujące się na działce elementy wymienione w Załączniku tworzą bocznicę kolejową. Poinformował także o tym, że Spółka nie posiada autoryzacji bezpieczeństwa, o której jest mowa w art. 17d U.o.t.k., gdyż nie jest zarządcą infrastruktury oraz, że przewoźnicy kolejowi, którym jest udostępniana infrastruktura wymieniona we wniosku dysponują licencją do wykonywania przewozów kolejowych.
Postanowieniem z dnia "[...]" organ interpretacyjny, działając na podstawie art. 14g §1 O.p. w zw. z art. 14b §3 O.p. oraz art. 14h O.p. pozostawił wniosek bez rozpatrzenia. Wskazał, że Spółka poprzez swojego pełnomocnika nie przedstawiła zarówno we wniosku, jak i jego uzupełnieniu, w sposób wyczerpujący stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie jego oceny prawnej. Podkreślił jednocześnie, że zarówno stan faktyczny, jak i zakres oczekiwanej przez Spółkę interpretacji nie może być "dopowiadany" przez organ interpretacyjny samodzielnie, czy też ewentualnie w oparciu o dołączoną dokumentację.
Na powyższe postanowienie pełnomocnik skarżącej wniósł do Samorządowego Kolegium Odwoławczego (dalej jako: "SKO") zażalenie, zarzucając organowi I instancji naruszenie:
- • art. 14g O.p. poprzez jego nieuzasadnione zastosowanie, polegające na pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku spełniającego wymogi z art. 14b §3 O.p.,
- • art. 169 O.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na nieprecyzyjnym i niepełnym wezwaniu Spółki do uzupełnienie wniosku,
- • art. 121 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, polegające na nieprecyzyjnym i niepełnym wezwaniu Spółki do uzupełnienie wniosku oraz pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia pomimo jego uzupełnienia, zgodnie z wezwaniem organu I instancji,
- • art. 122 O.p. poprzez nie podjęcie działań zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego.
Podkreślił też, że wbrew twierdzeniom organu I instancji zarówno stan faktyczny, jak i własne stanowisko w sprawie jego oceny prawnej zostały przedstawione w sposób wyczerpujący. Zauważył również, że w wezwaniu o uzupełnienie wniosku organ interpretacyjny nie wskazał o jakie elementy i w jakim zakresie powinien wniosek zostać uzupełniony, ograniczając się jedynie do lakonicznego żądania przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego.
SKO, działając jako organ II instancji, kierując się treścią art. 14b §3 O.p., art. 14g O.p. w zw. z art. 233 §1 pkt 1 O.p. i art. 239 O.p. oraz w oparciu o ustalony stan faktyczny postanowieniem z dnia "[...]" utrzymało w mocy postanowienie organu interpretacyjnego. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie stwierdziło, że wniosek o interpretację, pomimo wezwania do jego uzupełnienia nie spełniał wymogu "zupełności". Zwróciło również uwagę na pojęcie infrastruktury kolejowej, która ma znaczenie normatywne, a enumeratywny wykaz jej elementów został ujęty w Załączniku Nr 1 do ustawy o transporcie kolejowym. Przywołało w tym kontekście również definicje: linii kolejowej i drogi kolejowej (art. 4 pkt 1a i pkt 2 U.o.t.k.), bocznicy kolejowej (art. 4 pkt 10 U.o.t.k.), oraz przewoźnika kolejowego (art. 4 pkt 9 U.o.t.k.). Podkreśliło przy tym, że Spółka poprzez swojego pełnomocnika jest zobligowana w sposób precyzyjny wskazać i wyjaśnić jakie elementy infrastruktury kolejowej znajdują się na poszczególnych działkach i czy tworzą one część linii kolejowej, bocznicy kolejowej lub innej drogi kolejowej lub są przeznaczone do zarządzania nimi, obsługi przewozu osób lub rzeczy, lub ich utrzymaniu.
Tego w ocenie SKO z wniosku i jego uzupełnienia wywieść nie można. Wskazało również, że na części działek, na których, co wynika z wniosku, znajdują się: tor szeroki, tor normalny, tor kolejowy, a także rozjazd brak jest informacji czy tworzą one część linii kolejowej (jakiej?), bocznicy kolejowej lub innej drogi kolejowej (jakiej?) lub są przeznaczone do zarządzania nimi, obsługi przewozu osób lub rzeczy, lub ich utrzymaniu. Zauważyło też, że w odniesieniu do jednej z działek, na której znajdują się budynek portierni oraz budynek administracyjno-biurowy nie zostało wyjaśnione do jakich i z jakiego powodu obiektów infrastruktury kolejowej winny zostać zaliczone (mając na uwadze pozycje 1-11 Załącznika). Zwróciło także uwagę na rozbieżności pomiędzy wnioskiem, a jego uzupełniniem, w kontekście nieruchomości tworzących w tym pierwszym "terminal towarowy", w drugim zaś "bocznicę kolejową". SKO zarzuciło też, że Spółka nie wyjaśniła, czy wszystkie obiekty infrastruktury kolejowej są faktycznie udostępniane przewoźnikowi kolejowemu (któremu?), o którym jest mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a U.p.o.l. i na czym to udostępnienie polega.
W złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie (dalej jako: "WSA w Olsztynie", "Sąd") skardze na postanowienie organu II instancji pełnomocnik skarżącej wniósł o jego uchylenie, zarzucając (analogicznie do treści zażalenia na postanowienie organu I instancji) naruszenie:
- • art. 14g O.p. poprzez jego nieuzasadnione zastosowanie, polegające na pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku spełniającego wymogi z art. 14b §3 O.p.,
- • art. 169 O.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na nieprecyzyjnym i niepełnym wezwaniu Spółki do uzupełnienie wniosku,
- • art. 121 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, polegające na nieprecyzyjnym i niepełnym wezwaniu Spółki do uzupełnienie wniosku oraz pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia pomimo jego uzupełnienia, zgodnie z wezwaniem organu I instancji,
- • art. 122 O.p. poprzez nie podjęcie działań zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego.
Zarzucił mu także arbitralność przy rozpoznawaniu istoty sprawy i podjętym rozstrzygnięciu, że wniesione zażalenie nie zasługiwało na uwzględnienie.
W odpowiedzi na skargę SKO, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymało argumentację zaprezentowaną w uzasadnieniu do zaskarżonego postanowienia. Uzasadnienie skargi stanowi, w jego ocenie, wyłącznie polemikę z rozumowaniem przytoczonym w uzasadnieniu kwestionowanego postanowienia.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje
Skarga jest zasadna.
Przedmiotem skargi w niniejszej sprawie jest postanowienie o pozostawieniu wniosku (o pisemną interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego, dalej jako: "interpretacja indywidualna") bez rozpatrzenia wydane przez organ interpretacyjny, mające charakter formalny.
Złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do art. 119 pkt 3 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019r. poz. 2325, ze zm., dalej jako: P.p.s.a.) i art. 120 P.p.s.a. w związku z art. 133 §1 P.p.s.a. Zgodnie z tymi przepisami sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W trybie uproszczonym sąd rozpoznaje sprawy na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.
Sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy, chyba że organ nie wykonał obowiązku, o którym mowa w art. 54 §2. Wyrok może być wydany na posiedzeniu niejawnym w postępowaniu uproszczonym albo jeżeli ustawa tak stanowi.
Istota i płaszczyzna sporu sprowadza się do oceny prawidłowości zastosowania przez organ interpretacyjny przepisów art. 14g §1 O.p. w zw. z art. 14b §3 O.p., a w konsekwencji tego, czy w rozpoznawanym stanie faktycznym i prawnym ziściła się przesłanka do pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o interpretację indywidualną z tego powodu, że opis stanu faktycznego, jak i własne stanowisko w sprawie jego oceny prawnej zawarte we wniosku oraz uzupełnieniu nie miały charakteru wyczerpującego.
Zgodnie z art. 14g §1 O.p. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14b §3 lub §3a lub innych wymogów określonych przepisami prawa pozostawia się bez rozpatrzenia.
W sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy art. 120, art. 121 §1, art. 125, art. 126, art. 129, art. 130, art. 135, art. 140, art. 143, art. 165 §3b, art. 165a, art. 168, art. 169 §1-2 i 4, art. 170, art. 171, art. 208, art. 213 w zakresie uzupełniania lub sprostowania co do skargi do sądu administracyjnego, art. 214, art. 215 §1 i 3 oraz przepisy rozdziałów 3a, 5, 6, 7, 10, 14, 16 i 23 działu IV (art. 14h O.p.).
Według art. 169 §1 O.p. jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia.
Przepisy art. 14b §1-3 O.p. stawiają przed wnioskiem o udzielnie interpretacji wymagania, aby był on złożony na piśmie i wyczerpująco przedstawiał zaistniały stan faktyczny oraz własne stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu.
Celem wprowadzenia instytucji interpretacji indywidualnej było stworzenie mechanizmu, polegającego na tym, aby podatnik mógł uzyskać od organu interpretacyjnego wyjaśnienie oraz określenie swojej sytuacji prawnopodatkowej. Chodziło również o uświadomienie, jakie konsekwencje prawne spowoduje jego zachowanie przedstawione we wniosku o interpretację indywidualną. Założeniem jest więc działanie organu interpretacyjnego skierowane na wydanie aktu, a nie na unikaniu tego tak istotnego obowiązku, dla którego został on, m.in. powołany (por. Wyrok WSA w Lublinie z 16 kwietnia 2021r., sygn. akt I SA/Lu 648/20 - powoływane orzeczenia sądów administracyjnych są dostępne na stronie internetowej www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Jego działania powinny być więc skierowane na realizację przyporządkowanego mu zadania, a pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia stanowić ostateczność. Temu założeniu służy, m.in. instytucja wezwania do uzupełnienia braków przewidziana przez art. 169 §1 O.p. w zw. z art. 14h O.p..
Daje ona gwarancję podatnikowi, że przepis art. 14b §3 O.p., zawierający niedookreślone sformułowanie "wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego" nie będzie nadużywany, a w jego kontekście organ interpretacyjny nie pozostawi wniosku bez rozpatrzenia (por. wyrok NSA z 17 września 2015r., sygn. akt I FSK 1025/14). Dzięki niemu wnioskodawca, co do zasady, otrzymuje również szansę naprawienia błędów i uzupełnienia braków w złożonym podaniu. Dopiero więc niewykonanie wskazówek organu może spowodować negatywne skutki, o których jest mowa w art. 14g §1 O.p. (por. wyrok NSA z 17 września 2015r., sygn. akt I FSK 1025/14, wyrok WSA w Warszawie z 22 października 2020r., sygn. akt III SA/Wa 774/20).
Odnosząc powyższe do rozpoznawanej sprawy, uznać należy, że stwierdzenie organów obu instancji, że nie przedstawiono jednoznacznych i wyczerpujących informacji niezbędnych do dokonania oceny okoliczności sprawy i możliwości wydania interpretacji indywidualnej nie znajduje, zdaniem Sądu, potwierdzenia. Pełnomocnik skarżącej we wniosku dokonał opisu stanu faktycznego, pogłębiając go w uzupełnieniu o kwestie wskazane w wezwaniu do uzupełnienia wniosku. I chociaż organ I instancji w wydanym postanowieniu twierdzi inaczej, to nie znalazło to odzwierciedlenia w jego treści. Jedynym lakonicznym stwierdzeniem, którym posłużył się organ interpretacyjny było to, że: "(...) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w wyznaczonym terminie, z pominięciem warunku wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego. Zdaniem organu podatkowego przedstawiony stan faktyczny jest niewyczerpujący (...)".
Jeżeli organ I instancji tak uważał, i co najważniejsze tak stwierdził, powinien to merytorycznie i dogłębnie uzasadnić. Należało też wskazać, na które z pytań pełnomocnik skarżącej nie udzielił odpowiedzi, a na które odpowiedział w sposób niewystarczający. Stosownego wyjaśnienia wymagało również to, dlaczego zdaniem organu interpretacyjnego informacje przekazane przez pełnomocnika skarżącej uniemożliwiły mu wydanie interpretacji indywidualnej. Tego w ocenie Sądu postanowienie organu I instancji nie zawiera. Trzeba też pamiętać, co już wcześniej w treści uzasadnienia się pojawiło, że pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia może mieć miejsce dopiero wówczas, gdy wnioskodawca nie uzupełni go lub nie poprawi i to według zaleceń organu interpretacyjnego (w zakreślonym terminie). O tyle jest to istotne, że pełnomocnik skarżącej uzupełnił wniosek, zgodnie ze wskazaniami i pytaniami organu interpretacyjnego, zawartymi w wezwaniu.
W ocenie Sądu nie sposób więc zgodzić się z organem interpretacyjnym, że pełnomocnik skarżącej nie dopełnił formalności w postaci uzupełnienia wniosku o wymagane informacje i nie odpowiedział na wezwanie organu. Za w pełni zasadny należy zatem uznać zarzut naruszenia art. 121 O.p. Przyznać należy bowiem rację pełnomocnikowi skarżącej, że działając w zaufaniu do organu interpretacyjnego, zgodnie z zasadą wyrażoną w tym przepisie udzielił on odpowiedzi na wezwanie, zgodnie ze swoją najlepszą wiedzą. Jednocześnie nie uzyskując szczegółowego i przekonującego wyjaśnienia, dlaczego elementy zawarte we wniosku i jego uzupełnieniu nie wystarczyły organowi I instancji do wydania interpretacji indywidulanej, udzielając tym samym odpowiedzi na nurtujące Spółkę pytanie prawne.
Zdaniem SKO natomiast, z treści wniosku nie sposób wywieść, czy poszczególne elementy infrastruktury tworzą część linii kolejowej, bocznicy kolejowej lub innej drogi kolejowej lub są przeznaczone do zarządzania nimi, obsługi przewozu osób lub rzeczy, lub ich utrzymania.
Powyższe nie znajduje odzwierciedlenia w aktach sprawy. W odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienia wniosku pełnomocnik skarżącej jednoznacznie wskazał, że wymienione w tabeli elementy znajdujące się na poszczególnych działkach tworzą bocznicę kolejową (k. 135-138 akt administracyjnych).
Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika, że SKO kwestionuje podany przez pełnomocnika skarżącej we wniosku i jego uzupełnieniu stan faktyczny. Taki sposób procedowania jest niedopuszczalny w ramach postępowania z zakresu wydawania interpretacji podatkowej. W tym postępowaniu organ jest bowiem związany stanem faktycznym opisanym przez wnioskodawcę.
Zgodnie z art. 14b §3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Poprzez użyte w nim ustawowe sformułowanie "wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego" należy rozumieć przedstawienie danego zagadnienia w sposób na tyle wszechstronny, dogłębny, szczegółowy, gruntowny i dokładny aby zarówno wnioskodawca mógł zająć swoje stanowisko w odniesieniu do zaprezentowanego stanu rzeczy, zaś organ interpretacyjny na tej podstawie - udzielić jednoznacznej odpowiedzi na zadane pytanie, w kontekście konkretnego zdarzenia obecnego lub przyszłego. Taki opis powinien też zawierać wszystkie istotne elementy stanu faktycznego, niezbędne z punktu widzenia możliwości dokonania w sposób jednoznaczny jego prawnopodatkowej kwalifikacji (por. wyrok NSA z 30 stycznia 2020r., sygn. akt II FSK 3887/17, wyrok z 19 kwietnia 2016r., sygn. akt II FSK 536/14).
Rację ma zatem pełnomocnik skarżącej, zarzucający organom obu instancji naruszenie art. 14g O.p. w zw. z art. 14b §3 O.p., poprzez jego nieuzasadnione zastosowanie, polegające na pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku spełniającego wymogi art. 14b §3 O.p. Sąd zwrócił bowiem uwagę na to, że organ I instancji wzywając pełnomocnika skarżącej do uzupełnienia wniosku, m.in. poprzez wyczerpujące przedstawienie zaistniałego stanu faktycznego oraz przedstawienie własnego stanowiska w sprawie jego oceny prawnej, nie wyjaśnił szczegółowo celu żądania wskazanych tam informacji. Żądając uzupełnienia wniosku o jakiś element, bez którego nie jest możliwa jego ocena organ interpretacyjny powinien także wyjaśnić dlaczego jest on istotny, a jego brak uniemożliwia wydanie interpretacji indywidualnej (por. Wyrok WSA w Poznaniu z 25 marca 2021r., sygn. akt I SA/Po 741/20). Tego w ocenie Sądu w wezwaniu do uzupełnienia wniosku również zabrakło.
W orzecznictwie podkreśla się też, że organ interpretacyjny pozostawiając wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia ma obowiązek wykazania nie tylko, że danego elementu stanu faktycznego wniosek oraz jego uzupełnienie nie zawiera, ale powinien także wykazać (w merytorycznym uzasadnieniu), z przywołaniem konkretnych regulacji prawnych z zakresu prawa podatkowego, że bez tego elementu stanu faktycznego udzielenie zgodnej z prawem interpretacji indywidualnej jest niemożliwe. Nie wystarczy też samo kategoryczne stwierdzenie, że dany element (informacja) jest niezbędny do wydania interpretacji indywidulanej w odniesieniu do zagadnienia prawnego wskazanego we wniosku (wyrok WSA w Olsztynie z 25 października 2018r., sygn. akt I SA/Ol 487/18, wyrok WSA w Łodzi z 20 lipca 2017r., sygn. akt I SA/Łd 528/17, wyrok WSA w Gdańsku z 13 lipca 2016r., sygn. akt 603/16). Nie powinno być to również wezwanie do uzupełnienia wniosku o podanie jakichkolwiek, niesprecyzowanych informacji, a tylko takich, które są niezbędne i istotne do oceny prawidłowości przyjętego stanowiska przez wnioskodawcę oraz dających możliwość wydania indywidualnej interpretacji.
Kierując więc, na podstawie art. 169 §1 O.p. w zw. z art. 14h O.p., wezwanie do usunięcia braków organ interpretacyjny powinien jednoznacznie wskazać, jakie w jego ocenie elementy stanu faktycznego są wątpliwe i doprecyzowywać je poprzez zadane pytania.
Nadto, jak już wskazano organy obu instancji powinny pamiętać, prowadząc tego rodzaju postępowanie, że charakteryzuje się ono tym, że organ interpretacyjny nie dokonuje własnych ustaleń w odniesieniu do stanu faktycznego oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej. Żaden przepis na to nie pozwala. Leży to w wyłącznej gestii składającego wniosek. Wydając interpretację indywidualną organ interpretacyjny opiera się wyłącznie na opisie tego stanu przedstawionym przez wnioskodawcę i nie może w tym zakresie prowadzić własnego postępowania wyjaśniającego, jak czyni to np. w postępowaniu podatkowym (por. wyrok NSA z 19 lutego 2020r., sygn. akt II FSK 3544/18, wyrok NSA z 9 stycznia 2018r., sygn. akt II FSK 3537/15, wyrok WSA w Warszawie z 22 października 2020r., sygn. akt III SA/Wa 774/20).
W tym kontekście również zarzut naruszenia art. 169 O.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na nieprecyzyjnym i niepełnym wezwaniu Spółki do uzupełnienie wniosku należy uznać za uprawniony. Skoro bowiem organ I instancji uznał, że wniosek wymaga uzupełnienia to powinien w wezwaniu zadać pytania takie, aby pełnomocnik skarżącej, zgodnie z posiadaną wiedzą mógł na nie prawidłowo i w zakresie wymaganym przez organ interpretacyjny odpowiedzieć. Nie zachodziłaby wówczas potrzeba pozostawienia wniosku o interpretację indywidualną bez rozpatrzenia.
W ocenie Sądu wydane postanowienie I instancji nie zawiera żadnego, konkretnego wskazania, dlaczego w ocenie organu interpretacyjnego wniosek, a w szczególności jego uzupełnienie nie pozwoliło na wydanie interpretacji indywidualnej. Znajduje się jedynie, już wspomniane w treści uzasadnienia lakoniczne sformułowanie. Zdaniem Sądu to pozwala na stwierdzenie, że organ interpretacyjny źle postawił pytania, skoro nawet sam nie był w stanie w sposób jasny i przekonujący uzasadnić, dlaczego udzielona odpowiedź była niewystarczająca.
We wcześniejszej treści uzasadnieniu Sąd zauważył, że organy obu instancji prowadząc to postępowanie winny mieć świadomość tego, że interpretacja indywidualna jest wydawana w ramach stanu faktycznego, jaki zostanie przedstawiony we wniosku i, że to właśnie na wnioskodawcy ciąży przedmiotowy obowiązek. Opierając się na dokumentacji zgromadzonej w sprawie można mieć uzasadnione przekonanie, że organy obu instancji (jeden - wzywając wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku o wskazane tam informacje i elementy, drugi - akceptując to oraz rozbudowując zastrzeżenia, braki oraz nieścisłości w nich występujące) działały de facto, tak jakby to one prowadziły postępowanie i to w trybie art. 122 O.p. Jak zaś zauważył NSA w wyroku z 9 stycznia 2018r., sygn. akt II FSK 3537/15): "(...) postępowanie w sprawach z wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej zasadniczo różni się od postępowania podatkowego.
W szczególności organ interpretacyjny nie jest zobowiązany do podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego (art. 122 O.p. nie ma zastosowania), a wzywa wnioskodawcę do uszczegółowienia stanu faktycznego jedynie w sytuacji, gdy podany stan faktyczny uniemożliwia odpowiedź na pytanie zawarte we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawach z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zasadniczo różni się od postępowania podatkowego (...)", (patrz też wyrok WSA w Olsztynie z 3 października 2018r., sygn. akt I SA/Ol 449/18). W tym kontekście organy obu instancji naruszyły zdaniem Sądu art. 122 O.p.
Odnosząc się do zarzutu pełnomocnika skarżącej o naruszenie art. 122 O.p., poprzez nie podjęcie działań zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego stwierdzić należy, że jest on nieuprawniony. Jak już wskazano wcześniej, organ interpretacyjny nie tylko nie powinien, ale wręcz nie może prowadzić postępowania dowodowego we własnym zakresie. Żaden przepis prawa na takie działanie nie zezwala. Jak trafnie zauważył NSA w wyroku z 19 lutego 2020r., sygn. akt II FSK 3544/18: "(...) Wydając interpretację organ nie może prowadzić postępowania wyjaśniającego, zmierzającego do ustalenia stanu faktycznego sprawy. Nie bada i nie szuka potwierdzenia podanych we wniosku okoliczności. Nie sprawdza też ich wiarygodności i nie gromadzi materiału dowodowego. (...)".
Sąd dokonując kontroli legalności zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu I instancji, w granicach przysługujących mu kompetencji, w oparciu o wyżej wymienione przepisy uznał, że zawierają one istotne wady, powodujące konieczność ich wyeliminowania z obrotu prawnego. W konsekwencji skarga zasługuje na uwzględnienie. To skutkuje ich uchyleniem na podstawie art. 145 §1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. oraz art. 135 P.p.s.a.
W związku z powyższym organ interpretacyjny winien ponownie rozpatrzyć wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, uwzględniając wskazane wyżej uwagi Sądu.
O kosztach postępowania Sąd nie orzekał. Zgodnie z art. 210 §1 i 2 P.p.s.a. Strona skarżąca reprezentowana przez radcę prawnego nie zgłosiła wniosku w tym przedmiocie.