Uzasadnienie
Zaskarżonym postanowieniem z dnia "[...]" Samorządowe Kolegium Odwoławcze w E., po rozpatrzeniu zażalenia A. S.A. z siedzibą w W. (dalej jako "strona", "skarżąca"), utrzymało w mocy postanowienie Burmistrza M. z dnia "[...]", w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej z dnia "[...]" w sprawie podatku od nieruchomości za 2010 r. Wskazaną decyzją organ I instancji określił stronie zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2010 r. w kwocie 92.649 zł. Postanowieniem z dnia "[...]", organ I instancji, nadał opisanej decyzji rygor natychmiastowej wykonalności, działając na podstawie art. 239a, art. 239b § 1 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej jako "O.p."). Na powyższe postanowienie strona wniosła zażalenie, podnosząc, że zostało ono wydane z naruszeniem art.121 § 1 O.p., poprzez zaniechanie poinformowania strony, że toczy się postępowanie w sprawie nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności oraz art. 210 § 4 w zw. z art. 239b § 2 O.p. wskutek braku uprawdopodobnienia, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji nie zostanie przez stronę wykonane przed terminem przedawnienia.
W motywach zaskarżonego postanowienia organ odwoławczy przywołał treść art. 239b § 1 i § 2 O.p. i wskazał, że do nadania rygoru natychmiastowej wykonalności konieczne jest zaistnienie co najmniej jednego z warunków określonych w art.239b § 1 O.p. oraz uprawdopodobnienie przez organ podatkowy, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Organ odwoławczy podkreślił, że podstawę nadania rygoru natychmiastowej wykonalności opisanej nieostatecznej decyzji Burmistrza M. z dnia "[...]", stanowi fakt, że na dzień wydania zaskarżonego postanowienia okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące.
Wobec powyższego istnieje uzasadnione przypuszczenie, że zobowiązanie wynikające z ww. decyzji nie zostanie przez stronę wykonane, a zatem zachodzą przesłanki do nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Organ powołał treść art.70 § 1 i art. 59 § 1 O.p. i podniósł, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji organu I instancji przedawnia się z końcem 2015 r.. Jeżeli okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące, to spełniona jest przesłanka z art.239b § 1 pkt 4 O.p. i już tylko z tego powodu istnieje uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Brak jest podstaw do badania jeszcze innych okoliczności, niż wskazana przesłanka. Na prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania podatkowego w niniejszej sprawie nie mają żadnego znaczenia okoliczności faktyczne dotyczące wielkości majątku podatnika, czy dotychczasowej postawy w zakresie uiszczania danin publicznoprawnych.
Organ odwoławczy nie uwzględnił zarzutów zawartych w zażaleniu. Powołując się na art. 165 § 5 pkt 3 O.p. wskazał, że w sprawie nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności nie mają zastosowania przepisy § 2 i § 4 (tego artykułu), a na mocy art. 200 § 2 pkt 1 O.p. nie ma zastosowania również art. 200 § 1 O.p.. W ocenie organu, brak było podstaw do poinformowania podatnika o toczącym się postępowaniu w sprawie nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie strona skarżąca, reprezentowana przez adwokata, wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu I instancji i o zwrot kosztów postępowania. Postanowieniu zarzuciła naruszenie art. 210 § 4 O.p. w zw. z 239b § 2 O.p., podnosząc, że organ odwoławczy nie wskazał żadnej okoliczności, która wskazywałaby na wysokie prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania przez skarżącego.
Tymczasem ustawodawca wskazał dwie odrębne przesłanki niezbędne do nadania nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności i obydwie muszą znaleźć zastosowanie w okolicznościach danej sprawy. Skarżąca podniosła, że nie można uznać za uprawdopodobnienie, że strona nie wykonała uprzednio doręczonej decyzji organu I instancji oraz że kwestionuje fakt opodatkowania linii kablowych ułożonych w cudzej kanalizacji. Jej zdaniem, należy odróżnić wymiar zobowiązania podatkowego od jego wykonania. Podsumowując strona uznała, że organ odwoławczy nie wykazał w zaskarżonym postanowieniu zaistnienia dużego prawdopodobieństwa zmaterializowania braku zapłaty przez skarżącą.
W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu postanowienia.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Stosownie do art.3 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718, dalej jako "p.p.s.a."), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty. Zakres kontroli działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne, sprowadzający się zgodnie z art.1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014r., poz. 1647) do kryterium jej zgodności z prawem, ma istotne znaczenie dla katalogu możliwych rozstrzygnięć sądu, który został wskazany w art.145 § 1 p.p.s.a. Przepis ten bowiem stanowi, iż w razie uwzględnienia skargi na postanowienie sąd może je uchylić w całości albo w części (pkt 1), stwierdzić jego nieważność w całości lub w części (pkt 2) lub też stwierdzić wydanie postanowienia z naruszeniem prawa (pkt 3).
W razie nieuwzględnienia skargi sąd skargę oddala (art.151 p.p.s.a.). W myśl art.239a O.p., decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Rygor ten nadawany jest według reguł określonych w art.239b O.p. Przesłanki nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności, wymienione taksatywnie w § 1 art. 239b O.p., mają charakter rozłączny, co oznacza, że zaistnienie jednej z nich daje podstawę do nadania decyzji rygoru. W rozpoznanej sprawie organy wskazały na zaistnienie przesłanki z art. 239b § 1 pkt 4 O.p., zgodnie z którą, decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Jak słusznie wskazał organ, podstawą nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności jest zaistnienie łącznie dwóch warunków – musi zostać spełniona jedna z przesłanek wymienionych w art.239b § 1 pkt 1-4 O.p. oraz warunek z § 2. Uprawdopodobnienie, o którym mowa w ostatnim z powołanych przepisów, odnosić się natomiast powinno do tych przesłanek, z powodu których organ uznał, że zasadne jest nadanie decyzji rygoru, jako okoliczności z powodu których zobowiązanie może nie zostać wykonane.
Postanowienie organu I instancji w przedmiocie nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności wydane zostało w dniu "[...]", a zobowiązanie w podatku od nieruchomości, określone wskazaną decyzją nieostateczną, przedawniłoby się z upływem 31 grudnia 2015r. Zgodnie ze stanowiskiem wyrażonym przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 lipca 2014r., sygn. akt I FSK 1272/13, które w pełni podziela Sąd w składzie orzekającym: "(...) konieczność dokonania przez organy podatkowe ustaleń odnoszących się do sytuacji majątkowej podatnika dotyczy przesłanek dających podstawę do nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności, przewidzianych w art.239b §1 pkt 2 i 3 O.p. I tak obowiązek ustalenia jaki strona posiada majątek, a w szczególności czy jest to majątek o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, dotyczy przesłanki do zastosowania rygoru natychmiastowej wykonalności przewidzianej w art.239 §1 pkt 2 O.p. Ustalenie jaki strona posiada majątek i czy dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości konieczne jest także dla nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności na podstawie art.239b §1 pkt 3 O.p. Natomiast, jeżeli okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż trzy miesiące (art.239b §1 pkt 4 O.p.), to spełnienie przesłanki z §2 tego przepisu polega na uprawdopodobnieniu, że zachodzą takie okoliczności faktyczne, które potwierdzają, że z tego właśnie powodu zobowiązanie podatkowe z decyzji nie zostanie wykonane.
Nie mają natomiast istotnego znaczenia okoliczności odnoszące się do sytuacji majątkowej, czy też działań podatnika w stosunku do jego majątku, o których mowa w art.239b §1 pkt 1-3 O.p." (publ. CBOIS). W swoich rozważaniach Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że natychmiastowa wykonalność decyzji nieostatecznej, wynikająca z nadania jej rygoru, jest przejawem tymczasowej ochrony prawnej i ma charakter zapobiegawczy. Przesłanka z art.239b §1 pkt 4 O.p. jest związana z oczywistą sytuacją, w której należy chronić interesy fiskalne w trakcie postępowania podatkowego, gdyż nie można dopuścić, by odwołanie, czyli element powodujący niewykonalność decyzji nieostatecznej, stało się instrumentem prowadzącym do przedawnienia się zobowiązania podatkowego. Odmienna wykładnia powołanego przepisu jest nielogiczna. W wyroku z dnia 13 grudnia 2013r., sygn. akt I FSK 1807/12, NSA wskazał, że: "(...) Skoro bowiem do upływu terminu przedawnienie pozostał bardzo krótki okres, przez ustawodawcę wyznaczony na czas krótszy niż trzy miesiące, to w aspekcie prawdopodobieństwa niewykonania zobowiązania podatkowego nie mają żadnego znaczenia okoliczności faktyczne dotyczące wielkości majątku podatnika, jego zasobów finansowych, czy dotychczasowej postawy w zakresie uiszczania danin publicznoprawnych.
Nawet przy bardzo dużym majątku, przekraczającym wielokrotnie wartość zobowiązań podatkowych określonych w decyzji organu pierwszej instancji, zobowiązanie to nie zostanie wykonane bez nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, albowiem wygaśnie na skutek przedawnienia." (publ. CBOIS). Tym samym argumenty podniesione w skardze, odnoszące się do braku dostatecznej argumentacji organów podatkowych w opisanych postanowieniach z uwagi na ich ograniczenie do stwierdzenia okoliczności, że na dzień wydania postanowienia przez organ I instancji termin przedawnienia opisanych zobowiązań podatkowych jest krótszy niż 3 miesiące, nie jest zasadny. Organ prawidłowo poprzestał w rozpoznanej sprawie na uprawdopodobnieniu zaistnienia przesłanki z art.239b § 1 pkt 4 O.p. i zwrócił uwagę na treść art.70 §1 oraz art.59 §1 pkt 9 O.p., który stanowi, że jedną z przesłanek wygaśnięcia zobowiązania jest jego przedawnienie.
Powyższe skutkuje natomiast brakiem możliwości dochodzenia zobowiązań podatkowych określonych nieostateczną decyzją organu I instancji, po okresie ich przedawnienia. W niniejszej sprawie organy podatkowe wskazały zatem, że zachodzi przesłanka z art. 239b §1 pkt 4 O.p. i uprawdopodobniły przesłankę możliwości niewykonania zobowiązania z tego względu. Stanowisko organów zostało jasno wyrażone w uzasadnieniach postanowień, spełniając tym samym wymagania wynikające z art. 210 § 4 O.p.. Mając na uwadze przedstawione wyżej okoliczności sprawy Sąd, na podstawie art.151 p.p.s.a., oddalił skargę jako bezzasadną.