Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztyniez 11 stycznia 2024 r., sygn. akt I SA/Ol 427/23

Uzasadnienie

O. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedziba w O. (dalej jako spółka, strona, skarżąca) zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie (dalej jako Dyrektor, organ odwoławczy) z 24 października 2023 r. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Warmińsko-Mazurskiego Urzędu Skarbowego w Olsztynie (dalej jako Naczelnik, organ I instancji) z 29 sierpnia 2023 r. w przedmiocie odmowy zawieszenia kontroli podatkowej w zakresie prawidłowości rozliczeń podatku dochodowego od osób prawnych za 2020-2021 r. oraz podatku od towarów i usług za okres od IX.2020 do Xll.2022 r.

W uzasadnieniu Dyrektor przytoczył treść art. 284 § 5, art. 201 § 1, § 1a, § 1b, § 1c, § 1d ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm., dalej jaj ko O.p.) oceniając, że prawidłowo Naczelnik stwierdził, że w niniejszej sprawie nie wystąpiła żadna z obligatoryjnych ani fakultatywnych przesłanek zawieszenia postępowania. Spółka wnosząc o zawieszenie kontroli podatkowej podstaw do jej zawieszenia (wstrzymania) upatruje w okolicznościach innych niż wymienione w ww. przepisach Ordynacji podatkowej. Kontrolowana zarówno w treści wniosku o zawieszenie oraz w treści złożonego zażalenia podnosi jedynie okoliczności związane z zaistniałymi, w jej ocenie, nieprawidłowościami w postępowaniu poszczególnych pracowników bądź też wzajemnymi relacjami pomiędzy pracownikami organu podatkowego.

Organ odwoławczy poinformował, że zarzuty odnoszące się do działania (postępowania) poszczególnych osób zatrudnionych w Warmińsko-Mazurskim Urzędzie Skarbowym w Olsztynie, w tym zarzuty rzekomego naruszenia zasad rzetelności wtoku kontroli podatkowej z uwagi na łączące pracowników relacje, zarzut naruszenia zasad bezpieczeństwa danych w Izbie Administracji Skarbowej w Olsztynie, były przedmiotem odrębnych analiz przeprowadzonych przez Dyrektora. Pismami znak; 280MWW.095.17.2023 z 22.06.2023 r., 2801-IWW.050.35.2023 r. z 15.09.2023 r. oraz 2801-1WW.033.26.2023 z 28.09.2023 r. Dyrektor udzielił odpowiedzi w zakresie zarzutów wniesionych pismami z dnia: 9.06.2023r., 13.06.2023r., 28.08.2023 r. oraz z 12.09.2023 r. Powyższe kwestie nie mogą być zatem przedmiotem badania w toku postępowania w sprawie zawieszenia prowadzonej kontroli podatkowej.

Odnosząc się do wniosku strony o zmianę organu prowadzenia kontroli podatkowej Dyrektor wskazał, że właściwość organu podatkowego ustalana jest w oparciu o przepisy Działu II Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe przestrzegają z urzędu swojej właściwości rzeczowej lub miejscowej. W toku kontroli podatkowej mają zaś odpowiednie zastosowanie przepisy dotyczące wyłączenia pracownika organu podatkowego oraz wyłączenia naczelnika urzędu skarbowego. Przywołując treść art. 131 O.p. organ ocenił, że nie zachodzi żadna z przesłanek wyłączenia. Końcowo podkreślając, że przepisy Ordynacji podatkowej nie zawierają normy uprawniającej kontrolowanego do żądania zmiany bądź wyboru organu podatkowego. Wyłączenie organów w trybie art. 131 O.p. następuje wyłącznie ex lege. Przepisy nie przewidują wyłączenia organu na żądanie strony. Z tego też względu żądanie zmiany organu podatkowego, zgłoszone przez Spółkę na etapie zażalenia na postanowienie organu podatkowego I instancji w sprawie odmowy zawieszenia kontroli podatkowej, nie może zostać uwzględnione.

Powyższe rozstrzygnięcie zaskarżyła Spółka wnosząc o jego uchylenie w całości. W jej ocenie prowadzenie kontroli przez osoby powiązane z osobą, która oferowała "rozwiązanie problemu", pisała o korzyściach majątkowych, pisała o posiadaniu dokumentów i informacji od pracowników Warmińsko-Mazurskiego Urzędu Skarbowego w Olsztynie jest elementem gdzie Spółka czuje zagrożenie prowadzenia kontroli podatkowej w sposób właściwy. Stąd Spółka złożyła wniosek o zawieszenie kontroli podatkowej lub zmiany organu jej prowadzenia. Wcześniej składała zawiadomienia do Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie dotyczące wycieku danych osobowych, prób wyłudzenia oraz zastraszania przez osoby powiązane z pracownikami Warmińsko-Mazurskiego Urzędu Skarbowego. Na podstawie dostarczonych dowodów.

Izba Administracji Skarbowej w Olsztynie skierowała zawiadomienie do Biura Inspekcji Wewnętrznej Ministerstwa Finansów, a dalsze czynności prowadzi obecnie Prokuratura Rejonowa Olsztyn-Południe w Olsztynie, która wszczęła postępowanie.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje.

Na wstępie podnieść należy, że niniejsza sprawa została rozpoznana w trybie postępowania uproszczonego, ponieważ skarga dotyczyła postanowienia. Stosownie do art. 119 pkt 3 w zw. z art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634, dalej jako p.p.s.a.) sprawa, w której przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym może być rozpoznana w trybie uproszczonym, czyli na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.

Stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2492) w zw. z art. 3 § 1 p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, co oznacza, że sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły przepisów prawa materialnego w sposób, który miał wpływ na wynik sprawy bądź przepisów postępowania w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także stosują środki określone w ustawie. Sąd administracyjny, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a.

Przedmiotem orzekania przez Sąd w niniejszym postępowaniu jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie z 24 października 2023 r. odmawiające zawieszenia kontroli podatkowej prowadzonej w zakresie prawidłowości rozliczeń podatku dochodowego od osób prawnych za 2020-2021 r. oraz podatku od towarów i usług za okres od IX.2020 do Xll.2022 r.

W wyniku przeprowadzenia kontroli zaskarżonego postanowienia, uznać należało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przy czym szczególnego podkreślenia wymaga fakt, że podniesiona w skardze argumentacja strony skarżącej sprowadza się jedynie do kwestii odnoszących się do kwestionowania działania (postępowania) poszczególnych osób (pracowników) zatrudnionych w Warmińsko-Mazurskim Urzędzie Skarbowym w Olsztynie. Spółka nie wskazuje i nie powołuje konkretnych powodów i okoliczności uregulowanych w przepisach ustawy Ordynacji podatkowej, uzasadniających konieczność zawieszenia kontroli podatkowej przez organ podatkowy na podstawie przepisów art. 284, art. 201 w związku z art. 292 O.p.

Zgodnie z art. 292 O.p., przepisy o zawieszeniu postępowania mają zastosowanie do kontroli podatkowej. Zawieszenie może zatem mieć miejsce w przypadkach wyraźnie określonych w art. 201 i 284 § 5 O.p.

Zgodnie z art. 201 O.p. § 1. Organ podatkowy zawiesza postępowanie:

1. 1) w razie śmierci strony, jeżeli postępowanie nie podlega umorzeniu jako bezprzedmiotowe;

1a) w razie zaprzestania pełnienia funkcji przez zarządcę sukcesyjnego albo wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego, jeżeli postępowanie toczyło się z udziałem zarządcy sukcesyjnego;

1. 2) gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd;
2. 3) w razie śmierci przedstawiciela ustawowego strony;
3. 4) w razie utraty przez stronę lub jej ustawowego przedstawiciela zdolności do czynności prawnych;
4. 5) (uchylony);
5. 6) (uchylony);
6. 7) w razie wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję uchylającą w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazującą sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ lub stwierdzającą nieważność decyzji;
7. 8) w razie wystąpienia o opinię Rady.

§ 1a. Organ podatkowy zawiesza postępowanie w sprawie dotyczącej odpowiedzialności osoby trzeciej do dnia, w którym decyzja, o której mowa w art. 108 § 2 pkt 2, stanie się ostateczna, z zastrzeżeniem art. 108 § 3 oraz art. 115 § 4. § 1b. Organ podatkowy może zawiesić postępowanie:

1. 1) w razie wystąpienia, na podstawie ratyfikowanych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do organów innego państwa o udzielenie informacji niezbędnych do ustalenia lub określenia wysokości zobowiązania podatkowego, jeżeli nie ma żadnych innych okoliczności poza objętymi wystąpieniem, które mogą być przedmiotem dowodu, albo
2. 2) jeżeli wszczęta została procedura wzajemnego porozumiewania się, w tym procedura arbitrażowa prowadzona na podstawie ratyfikowanej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, lub przyjęto wniosek w ramach procedury prowadzonej na podstawie przepisów działu II rozdziału 2 ustawy z dnia 16 października 2019 r. o rozstrzyganiu sporów dotyczących podwójnego opodatkowania oraz zawieraniu uprzednich porozumień cenowych.

§ 1c. Organ podatkowy może zawiesić postępowanie:

1. 1) na wniosek lub z urzędu, gdy:
2. a) pomiędzy postępowaniami w sprawach dotyczących tej samej strony istnieje tego rodzaju związek, że na treść decyzji wydawanej w zawieszanym postępowaniu ma wpływ rozstrzygnięcie sprawy w innym postępowaniu, a rozstrzygnięcie sprawy w tym innym postępowaniu nie stanowi zagadnienia wstępnego, o którym mowa w § 1 pkt 2,
3. b) stan faktyczny lub zagadnienie prawne będące przedmiotem zawieszanego postępowania i innego postępowania w sprawach dotyczących tej samej strony są podobne, a pomiędzy tymi postępowaniami nie występuje związek, o którym mowa w lit. a;
4. 2) z urzędu, gdy przepis mający wpływ na treść decyzji wydawanej w zawieszanym postępowaniu jest przedmiotem postępowania przed:
5. a) Trybunałem Konstytucyjnym,
6. b) Trybunałem Sprawiedliwości Unii Europejskiej,
7. c) sądem administracyjnym w sprawie stwierdzenia nieważności aktu prawa miejscowego organu jednostki samorządu terytorialnego.

§ 1d. Zawieszenie postępowania na podstawie § 1c może nastąpić pod warunkiem, że:

1. 1) zgodę na zawieszenie postępowania wyrazi strona - w przypadku zawieszania postępowania z urzędu;
2. 2) zawieszeniu postępowania nie sprzeciwiają się strony, które nie wystąpiły z wnioskiem o jego zawieszenie - w przypadku zawieszania postępowania na wniosek.

Stosownie do art. 284 § 5 O.p. w razie niemożności prowadzenia czynności kontrolnych z powodu nieobecności kontrolowanego, reprezentanta kontrolowanego lub pełnomocnika, w szczególności gdy nie jest zapewniony dostęp do dokumentów związanych z przedmiotem kontroli, kontrolę zawiesza się do czasu umożliwienia przeprowadzenia tych czynności.

Sąd w pełni podziela stanowisko zaprezentowane przez organ w zaskarżonym postanowieniu, że w niniejszej sprawie nie wystąpiła żadna z obligatoryjnych ani fakultatywnych przesłanek zawieszenia postępowania wymieniona w art. 201 i 284 § 5 O.p. Skarżąca składając wniosek o zawieszenie kontroli podatkowej wskazywała na okoliczności związane z zaistniałymi, w jej ocenie, nieprawidłowościami w postępowaniu poszczególnych pracowników bądź też wzajemnymi relacjami pomiędzy pracownikami organu podatkowego. Bezsporne jest, że okoliczności te nie są wymienione w powoływanych przepisach Ordynacji podatkowej.

Zgodzić należy się także ze stanowiskiem organu odwoławczego, że przepisy Ordynacji podatkowej nie zawierają regulacji uprawniającej kontrolowanego do żądania zmiany bądź wyboru organu podatkowego.

W myśl art. 131 O.p. § 1. Naczelnik urzędu skarbowego podlega wyłączeniu od załatwiania spraw dotyczących zobowiązań podatkowych lub innych spraw normowanych przepisami prawa podatkowego, w przypadku gdy sprawa dotyczy:

1. 1) naczelnika urzędu skarbowego albo jego zastępcy;
2. 2) dyrektora izby administracji skarbowej albo jego zastępcy;
3. 3) małżonka, rodzeństwa, wstępnych, zstępnych albo powinowatych do drugiego stopnia osób wymienionych w pkt 1 albo 2;
4. 4) osoby związanej stosunkiem przysposobienia, opieki lub kurateli z osobą wymienioną w pkt 1 albo 2;
5. 5) podmiotu, z którym osoby wymienione w pkt 1-4 pozostają w takim stosunku prawnym, że rozstrzygnięcie sprawy może mieć wpływ na ich prawa lub obowiązki.

§ 2. W przypadku wyłączenia naczelnika urzędu skarbowego z przyczyn określonych w:

1. 1) § 1 pkt 1, a także pkt 3 lub 4 w związku z pkt 1 - sprawę załatwia naczelnik urzędu skarbowego wyznaczony przez właściwego dyrektora izby administracji skarbowej;
2. 2) § 1 pkt 5 w zakresie pkt 1, a także pkt 3 lub 4 w związku z pkt 1 - sprawę załatwia naczelnik urzędu skarbowego wyznaczony przez właściwego dyrektora izby administracji skarbowej;
3. 3) § 1 pkt 2, a także pkt 3 lub 4 w związku z pkt 2 - sprawę załatwia naczelnik urzędu skarbowego wyznaczony przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej;
4. 4) § 1 pkt 5 w zakresie pkt 2, a także pkt 3 lub 4 w związku z pkt 2 - sprawę załatwia naczelnik urzędu skarbowego wyznaczony przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej.

Biorąc pod uwagę powyższe przesłanki stwierdzić należy także, że w sprawie nie zachodziły przesłanki wyłączenia naczelnika urzędu skarbowego w oparciu o art. 131 O.p.

Mając na uwadze powyższe, na zasadzie art. 151 p.p.s.a., Sąd skargę oddalił.