Uzasadnienie
wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 23 lipca 2008 r.
Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. ustalił skarżącemu A. Ż. wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego w formie karty podatkowej za 2005 r. Skarżący w trakcie roku podatkowego dokonał szeregu wpłat na poczet tego podatku. Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. stwierdził wygaśnięcie decyzji ustalającej wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego w formie karty podatkowej w związku z utratą przez skarżącego warunków do opodatkowania w tej formie, a następnie decyzją z dnia [...] określił skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. oraz decyzjami z dnia [...] określił mu zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy od stycznia do lipca 2006 r.
Postanowieniem z dnia [...], wydanym na podstawie art. 76 § 1 i art. 76a § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. dokonał zaliczenia wpłat dokonanych przez skarżącego w trakcie roku 2005 tytułem podatku opłacanego w formie karty podatkowej na poczet podatku od towarów i usług za poszczególne okresy od stycznia do lipca 2006 r., jako dzień dokonania zaliczenia poszczególnych wpłat przyjmując daty uiszczenia tych wpłat.
Dyrektor Izby Skarbowej w O. postanowieniem z dnia [...], wydanym na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej uchylił postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] i dokonał zaliczenia wpłat skarżącego na poczet jego zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy 2006 r., ale nie w dacie uiszczenia wpłat, lecz w datach wymagalności poszczególnych zobowiązań podatkowych.
W wywiedzionej na to postanowienie skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu skarżący podniósł, że nie zgadza się z zawartym w nim rozstrzygnięciem, ponieważ nie otrzymał decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. stwierdzającej wygaśnięcie decyzji ustalającej wysokość podatku opłacanego w formie karty podatkowej i tym samym nie było podstaw do zmiany formy opodatkowania w roku 2006. Zakwestionował także zasadność decyzji wymiarowych dotyczących podatku dochodowego za lata 2005-2006.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w O. wniósł o jej oddalenie. Podniósł, że zarzuty skarżącego nie odnoszą się merytorycznie do zaskarżonego postanowienia, które jest jedynie formalnym potwierdzeniem czynności materialno-technicznej dokonanej w oparciu o stan rozliczeń skarżącego z organami podatkowymi. Pozostałe poruszane w skardze kwestie nie należą do przedmiotu sprawy, a decyzja stwierdzająca wygaśnięcie decyzji dotyczącej opodatkowania w formie karty podatkowej została skarżącemu prawidłowo doręczona w dniu 30 grudnia 2005 r. w trybie przewidzianym w art. 150 § 1 Ordynacji podatkowej, to jest z upływem 14 dnia od pozostawienia awizowanej przesyłki w urzędzie pocztowym.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Na wstępie należy podkreślić, że zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że kontrola ta polega na zbadaniu, czy organ administracji publicznej nie naruszył prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy w aspekcie oceny rozstrzygnięcia z prawem materialnym, dochowania wymaganej prawem procedury oraz respektowania reguł kompetencji. Ponadto, jak stanowi art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Przedmiotem rozpoznawanej sprawy sądowoadministracyjnej jest zgodność z prawem zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w O. dotyczącego zaliczenia nadpłaty powstałej wskutek stwierdzenia wygaśnięcia decyzji ustalającej skarżącemu wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej. Natomiast nie jest przedmiotem rozpoznawanej sprawy legalność decyzji stwierdzającej wygaśnięcie decyzji o opodatkowaniu w formie karty podatkowej, ani też legalność decyzji wymiarowych, dotyczących zobowiązania podatkowego skarżącego w podatku dochodowym od osób fizycznych określanego na zasadach ogólnych oraz dotyczących zobowiązań podatkowych skarżącego w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe. Uzasadnienie skargi wskazuje na to, że skarżący ma zastrzeżenia odnośnie procedury wydania decyzji stwierdzającej wygaśnięcie decyzji o opodatkowaniu w formie karty podatkowej, w szczególności w zakresie skuteczności doręczenia mu tej decyzji oraz nie zgadza się z decyzjami wymiarowymi, tak dotyczącymi podatku dochodowego określanego na zasadach ogólnych, jak i podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe, głównie ze względu na występujące, jego zdaniem, wadliwości dotyczące szacowania przychodu i obrotu.
Jeżeli jednak skarżący chce doprowadzić do sądowej weryfikacji poprawności rozstrzygnięć administracji podatkowej we wskazanych zakresach, musi zainicjować postępowanie sądowoadministracyjne w odniesieniu do decyzji organów podatkowych, których przedmiotem są decyzje wymiarowe oraz decyzja o wygaśnięciu decyzji ustalającej wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej. W obecnie prowadzonym postępowaniu Sąd do zgodności z prawem tych decyzji odnieść się nie może.
Jakkolwiek skarżący nie sformułował żadnych zarzutów dotyczących samego zaliczenia nadpłaty, niemniej Sąd z urzędu zbadał zgodność z prawem zaskarżonego rozstrzygnięcia. Nie dopatrzył się jednak naruszenia prawa materialnego lub przepisów postępowania, które miałoby wpływ lub mogłoby mieć wpływ na wynik sprawy. Odnosi się to w szczególności do postanowienia organu podatkowego drugiej instancji, ponieważ postanowienie organu podatkowego pierwszej instancji dotknięte było uchybieniem w postaci błędnych dat zarachowania wpłat na poczet innych zobowiązań podatkowych, jednakże uchybienie to zostało naprawione przez organ odwoławczy.
Rozstrzygnięcia organów podatkowych odnośnie zaliczenia nadpłaty powstałej wskutek dokonywania przez skarżącego wpłat wynikających z zasad opodatkowania w formie karty podatkowej, który to obowiązek w tej formie wygasł, mają w istocie tylko formalny charakter, stanowiąc potwierdzenie rachunkowo-technicznych czynności zarachowania tych wpłat na poczet innych zobowiązań podatkowych skarżącego. W sytuacji, gdyby w przyszłości decyzje dotyczące wymiaru tych zobowiązań podatkowych zostały uchylone, skarżone obecnie postanowienie zostałoby także uchylone i zastąpione innym, dokonującym ponownego zaliczenia nadpłat dokonanych przez skarżącego.
Jak stanowi art. 41 w zw. z art. 40 i art. 30 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 ze zm.) w razie stwierdzenia wygaśnięcia decyzji ustalającej wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej kwoty wpłacone z tytułu karty podatkowej zalicza się na podatek dochodowy określony na zasadach ogólnych za dany rok podatkowy. Kwoty pozostałe po tym zaliczeniu podlegają w myśl art. 76 § 1 Ordynacji podatkowej zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych, przy czym, jak trafnie zauważa organ odwoławczy, zaliczenie to następuje z dniem powstania nadpłaty, o ile w tym dniu istnieje już zaległość podatkowa (art. 76 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej). Jeżeli natomiast nadpłata powstała wcześniej, niż zaległość podatkowa, wówczas zaliczenie nadpłaty nastąpić musi z dniem, w którym zaległość podatkowa zaistniała, czyli z dniem wymagalności zobowiązania podatkowego - z uwzględnieniem zasady wynikającej z art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej, według której nadpłatę zalicza się na poczet podatku o najwcześniejszym terminie płatności.
Takie jest właśnie poprawne rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej, który zasadnie uchylił wcześniejsze postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego, w którym nadpłatę zaliczono wyłącznie w dacie jej powstania, nie bacząc na daty powstania zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe.
Z powyższych przyczyn wobec nieuwzględnienia skargi Sąd skargę oddalił na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.