Uzasadnienie
1. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w O. postanowieniem z dnia [...] wydanym na podstawie art. 216 § 1 i art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) [dalej: O.p.] w związku z art. 31 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2004 r. Nr 8, poz. 65 ze zm.) [dalej: u.k.s.], włączył do akt postępowania kontrolnego prowadzonego pod numerem [...] w sprawie kontroli rzetelności deklarowanej podstawy opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r. przez skarżącego M. W. materiał dowodowy zebrany w toku postępowania kontrolnego prowadzonego pod numerem [...] w sprawie kontroli rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatków stanowiących dochód budżetu państwa z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2004-2006 oraz podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2004 r. do grudnia 2006 r. przez P.P.H.U. A M.W.
2. Dnia 14 listopada 2007r. M.W. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu skargę na to postanowienie wnosząc o jego uchylenie i zarzucając naruszenie: art. 217 § 1 pkt 6 O.p. przez wydanie postanowienia bez pouczenia o trybie odwoławczym, art. 208 § 1 O.p. przez prowadzenie postępowania mimo jego bezprzedmiotowości, art. 121 § 1 O.p. przez naruszenie zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych oraz art. 120 O.p. przez złamanie zasady praworządności.
3. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej odrzucenie. Podniósł, że została ona wniesiona z naruszeniem art. 52 § 1 i § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z zm.) [dalej: P.p.s.a] z uwagi na niewyczerpanie przez stronę środków zaskarżenia oraz że w myśl art. 237 O.p w związku z art. 31 u.k.s. wydane w toku postępowania postanowienia, na które nie służy zażalenie, strona może zaskarżyć tylko w odwołaniu od decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Jak stanowi art. 3 § 2 pkt 2 P.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty.
Przepis art. 3 § 2 pkt 2 P.p.s.a. wyznaczając zakres kognicji sądu administracyjnego w stosunku do postanowień wydanych w postępowaniu administracyjnym odnosi się do przedmiotu rozstrzygnięcia dokonywanego postanowieniem. W szczególności jeżeli w określonej kwestii rozstrzyganej postanowieniem służy na nie zażalenie, to po wyczerpaniu środków zaskarżenia w postępowaniu administracyjnym możliwe jest złożenie skargi do sądu administracyjnego. Podobnie, jeżeli postanowienie kończy postępowanie lub rozstrzyga sprawę co do istoty. Jeżeli natomiast – jak w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania – określona kwestia proceduralna występująca w toku postępowania administracyjnego jest rozstrzygana postanowieniem, na które jednak zażalenie nie służy, to w myśl art. 3 § 2 pkt 2 P.p.s.a. wywiedzenie skargi na to postanowienie do sądu administracyjnego jest niedopuszczalne. Nie oznacza to zresztą, że strona pozbawiona jest możliwości zwalczania rozstrzygnięcia podjętego tym postanowieniem, bowiem stosownie do art. 237 O.p. postanowienie, na które nie służy zażalenie, strona może zaskarżyć w odwołaniu od decyzji.
Zaskarżone postanowienie należy do tej kategorii postanowień, na które skarga do sądu administracyjnego nie służy. Wskazane jako podstawa prawna tego postanowienia artykuły 216 § 1 i 180 § 1 O.p. stanowią, że w toku postępowania organ podatkowy wydaje postanowienia (art. 216 § 1 O.p.) oraz że jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 O.p.). Skoro zatem postanowienie, którego skarga dotyczy, zostało wydane w toku postępowania, tym samym tego postępowania nie kończy. Skoro dotyczy ono kwestii dopuszczenia w sprawie określonego dowodu, nie rozstrzyga sprawy co do istoty. Nie służy też na nie zażalenie, ponieważ stosownie do art. 236 § 1 O.p. na wydane w toku postępowania postanowienie zażalenie służy tylko wtedy, gdy ustawa tak stanowi. a przepisy stanowiące podstawę prawną zaskarżonego postanowienia możliwości wniesienia na nie zażalenia nie przewidują.
Wypływa stąd wniosek, że postanowienie dowodowe, a więc także takie, jak w rozpoznawanej sprawie, dotyczące włączenia do akt toczącego się postępowania materiału dowodowego zgromadzonego w innym postępowaniu, nie może być przedmiotem skargi do sądu administracyjnego, ponieważ nie należy do żadnej z kategorii postanowień, w stosunku do których możliwość ich zaskarżenia do sądu administracyjnego przewidziano.
Jak stanowi art. 58 § 1 pkt 1 P.p.s.a. sąd odrzuca skargę, jeżeli sprawa nie należy do właściwości sądu administracyjnego. Odrzucenie skargi z uwagi na brak właściwości sądu administracyjnego następuje w szczególności wtedy, gdy skarga dotyczy aktu lub czynności nie objętych zakresem właściwości sądów administracyjnych, określonej w art. 3 § 2 i 3 oraz art. 4 P.p.s.a. (por. A. Kabat, w: B. Dauter i inni, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydawnictwo Wolters Kluwer 2006, teza 1 do art. 58, s. 150). Jak wyżej wykazano postanowienie będące przedmiotem skargi jest aktem, na które skarga do sądu administracyjnego nie przysługuje. Sprawa ta nie należy zatem do właściwości sądu administracyjnego, wobec czego wniesiona skarga podlega odrzuceniu na podstawie art. 58 § 1 pkt 1 P.p.s.a.