Uzasadnienie
Naczelnik Urzędu Celnego w L. decyzją z dnia [...] lipca 2015 r., nr [...] wymierzył P. S. (dalej zwanemu również skarżącym) karę pieniężną w kwocie [...]zł za urządzanie poza kasynem gry, gier na automacie A. nr [...]
Uzasadniając rozstrzygnięcie organ I instancji wyjaśnił, że w dniu 14 listopada 2013 r., funkcjonariusze celni przeprowadzili kontrolę w [...] w miejscowości [...]. Przeprowadzone w toku kontroli gry kontrolne wykazały, że wymienione na wstępie urządzenie skarżącego spełnia definicję automatu do gier z art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych. Następnie w toku postępowania włączono do akt sprawy ekspertyzę biegłego sądowego sporządzoną na potrzeby postępowania karno-skarbowego z badania zabezpieczonego automatu.
Po przytoczeniu regulacji ustawy o grach hazardowych wskazano, że Trybunał Konstytucyjny wyrokiem z dnia 11 marca 2015 r. w sprawie o sygn. akt P 4/14 orzekł, że art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych są zgodne z postanowieniami Konstytucji RP. We wskazanym wyroku nie oceniono co prawda, czy przepisy ustawy o grach hazardowych mają charakter przepisów technicznych, w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, to jednak w ocenie TK uchybienie ewentualnemu obowiązkowi notyfikowania Komisji Europejskiej potencjalnych przepisów technicznych nie może samo przez się oznaczać naruszenia konstytucyjnych zasad demokratycznego państwa prawnego oraz legalizmu. Wskazano również, że art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych nie stanowi podstawy rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie, a art. 89 ust. 1 pkt 2 powołanej ustawy w ocenie organu I instancji nie jest przepisem technicznym, podlegającym obowiązkowi notyfikacji.
Opisując przebieg gier na skontrolowanym urządzeniu wyjaśniono, że celem jego uruchomienia należało zasilić je środkami pieniężnymi, które następnie zamieniano na punkty kredytowe. Po wybraniu stawki za pomocną klawisza START dochodziło do wprawienia w ruch bębnów urządzenia, które ulegały następie samoczynnemu zatrzymaniu. Użytkownik urządzenia skarżącego nie miał żadnego wpływu na wynik gry. Z opisu gry kontrolnej wynika, że skontrolowane urządzenie dokonywało wypłat środków pieniężnych. Powyższe zasady działania urządzenia zostały potwierdzone w opinii biegłego sądowego z zakresu informatyki sporządzonej w toku postępowania karno-skarbowego. Z ustaleń biegłego wynika również, że skontrolowane urządzenie udostępniało funkcję gamblingu, polegającą na odgadywaniu wylosowanego przez urządzenie koloru karty. W przypadku wybrania przez gracza koloru karty wylosowanej przez automat dochodziło do podwojenia wygranej, w przypadku wyboru innego koloru wygrane wcześniej punkty ulegały utracie.
Biegły wyjaśnił również, że omawiana funkcja ma charakter wyłącznie losowy, a prawdopodobieństwo wygranej wynosi 50%. Punkty uzyskane w wyniku wygranych są dodawane do punktów uzyskanych za pieniądze, którymi zasilono automat i mogą być wykorzystane do prowadzenia kolejnych gier przedłużając czas gry na automacie. Z uwagi na powyższe w oparciu o wyniki eksperymentu przeprowadzonego w ramach czynności kontrolnych jak też opinię biegłego uznano, że gry na urządzeniu skarżącego spełniają kryteria wymienione w art. 2 ust. 3 i 4 ustawy o grach hazardowych.
Organ I instancji wyjaśnił również, że za urządzającego gry na automacie uznano skarżącego, uzasadniając to faktem, że najął on cześć lokalu celem eksploatacji urządzeń do gier. Skarżący wstawiając urządzenie do ogólnodostępnego lokalu udostępnił je osobom trzecim, umożliwiając im prowadzenie na nim gier.
Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem skarżący wniósł odwołanie do Dyrektora Izby Celnej. W odwołaniu domagał się uchylenia w całości decyzji organu I instancji i umorzenia postępowania, względnie zaś uchylenia w całości zaskarżonej decyzji i przekazania sprawy organowi I instancji celem jej ponownego rozpoznania. Skarżący wniósł również o zawieszenie postępowania do czasu rozpoznania sprawy o sygn. akt II GSK 686/13 zawisłej przed NSA.
Zaskarżonej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w L. zarzucono naruszenie:
- 1) art. 1 pkt 11 oraz art. 8 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE w zw. art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 14 ustawy o grach hazardowych – poprzez błędną wykładnię art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 2 pkt 2 powołanej ustawy oraz ww. przepisów dyrektywy 98/34/WE, wyrażającą się mylnym założeniem, że przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych mógł być zastosowany względem skarżącego, podczas gdy powołany przepis, wespół z zakazem z art. 14 ust. 1 powołanej ostatnio ustawy (w ocenie skarżącego celowo nie powołanym przez organ celny), współtworzy "regulację techniczną" w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, a w konsekwencji, wobec braku notyfikacji projektu ustawy o grach hazardowych Komisji Europejskiej, nie może być on stosowany, zaś postępowanie w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej wobec skarżącego powinno zostać w tym stanie rzeczy umorzone; z powyższym błędem wiąże się zaś – zdaniem skarżącego – mylne niezastosowanie przez organ wynikającej z ww. przepisów dyrektywy 98/34/WE oraz orzecznictwa TSUE sankcji bezskuteczności względem art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, co przesądza o niezasadności wymierzonej kary pieniężnej;
- 2) art. 122 w zw. z art. 120 Ordynacji podatkowej – poprzez zaniechanie przez organ przeprowadzenia analizy zastosowanych w niniejszej sprawie przepisów art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych pod kątem ich zgodności z prawem europejskim, w szczególności art. 1 pkt 11 oraz art. 8 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE.
Po rozpoznaniu odwołania skarżącego Dyrektor Izby Celnej, decyzją z dnia [...] listopada 2015 r., nr [...], utrzymał w mocy wymienioną na wstępie decyzję organu I instancji.
W toku prowadzonego postępowania odwoławczego organ II instancji odmówił zawieszenia postępowania. Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że w wyroku TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 uznano, że przepis art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych stanowi przepis techniczny w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE. Powyższe nie oznacza jednak, że brak wskazanego przepisu w ustawie o grach hazardowych umożliwia dowolne prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach i gier na automatach o niskich wygranych. W ocenie Dyrektora Izby Celnej zawartego w przepisie art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych sformułowania, nie należy bezpośrednio utożsamiać z art. 14 ust. 1 tej ustawy. Wskazany ostatnio przepis odnosi się do podmiotów, które działały, na podstawie zezwolenia udzielonego pod rządami ustawy o grach i zakładach wzajemnych. Z przywołanego powyżej wyroku TSUE wynika w sposób jednoznaczny, że ustalenia czy przepisy ustawy o grach hazardowych są przepisami technicznymi, winno dokonywać się poprzez ustalenie stopnia wpływu przepisów ustawy na obrót automatami lub ich właściwości.
W tym kontekście podkreślono, że sądy krajowe już niejednokrotnie orzekały, że ustawa o grach hazardowych nie zawiera przepisów technicznych, co potwierdza, że nie było obowiązku jej notyfikacji. W ocenie organu odwoławczego najistotniejsze w niniejszej sprawie jest to, że prowadzenie gier na automatach bez posiadania stosownej koncesji lub zezwolenia, jak też urządzanie takich gier w innych miejscach niż wskazane w ustawie oraz zezwoleniu, nigdy nie było legalne. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie organ odwoławczy wskazał również, że TSUE wydając wyrok z dnia 19 lipca 2012 r., nie miał na celu pozbawienia działalności hazardowej jakichkolwiek regulacji, czy też kontroli.
W ocenie organu z orzecznictwa TSUE można wyciągnąć wnioski, że co do form hazardu jak gry na automatach, dopuszcza on daleko idącą swobodę reglamentacji – sięgającą aż po jej zakazanie – z zastrzeżeniem jedynie, że zastosowane środki nie powinny mieć charakteru dyskryminacyjnego. Stwierdzono również, że przyznanie słuszności stanowisku skarżącego, że nie może on zostać ukarany za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych stanowiłoby rażącą dyskryminację innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. W tym kontekście zwrócono uwagę na obowiązki ciążące na legalnie funkcjonujących podmiotach gospodarczych prowadzących działalność w dziedzinie gier hazardowych. Wyjaśniono także, że ustawodawca regulując rynek gier hazardowych w Polsce, od samego początku założył, że będzie to działalność reglamentowana, na której prowadzenie dany podmiot będzie musiał pozyskać stosowne pozwolenie, jak również, że będzie ona prowadzona w przewidzianych w ustawie miejscach i po spełnieniu określonych warunków.
Zdaniem Dyrektora Izby Celnej uznanie przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych za przepis techniczny, nie podlegający stosowaniu z uwagi na brak jego notyfikacji doprowadziłoby do pozbawienia państwa możliwości sprawowania nadzoru nad działalnością hazardową, co byłoby naruszeniem podstawowych norm prawnych pochodzących wprost z Konstytucji RP. Podniesiono również, że TK nie stwierdził niezgodności przepisów ustawy o grach hazardowych z postanowieniami Konstytucji RP. W ocenie TK uchybienie ewentualnemu obowiązkowi notyfikowania Komisji Europejskiej potencjalnych przepisów technicznych nie może samo przez się oznaczać naruszenia konstytucyjnych zasad demokratycznego państwa prawnego oraz legalizmu.
Dyrektor Izby Celnej wskazał również, że jedyną karą, której może podlegać skarżący jest kara za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry wynosząca 12.000 zł od każdego automatu. Celem omawianej kary jest prewencja oraz restytucja niepobranych należności, bowiem nielegalne, sprzeczne z przepisami ustawy o grach hazardowych prowadzenie działalności w tym zakresie powoduje znaczne zmniejszenie wpływów do budżetu państwa z tytułu nieuiszczonych podatków od gier na automatach.
Zdaniem organu odwoławczego zestawienie użytych w art. 2 ust. 3 i 5 ustawy o grach hazardowych zwrotów "gra zawiera element losowości" oraz "gra ma charakter losowy" prowadzi do wniosku, że o ile na gruncie art. 2 ust. 3 ww. ustawy, poza losowością gry na automacie, możliwe jest jeszcze wprowadzenie do gry, jako istotnych, elementów umiejętności, zręczności lub wiedzy, o tyle na gruncie art. 2 ust. 5 powołanej ustawy elementy te mogą mieć jedynie charakter marginalny, aby zachowała ona charakter losowy w rozumieniu tego przepisu. Wykładnia językowa zwrotu "charakter losowy", zawartego w art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych, prowadzi do wniosku, że uprawnione jest utożsamianie powyższego zwrotu języka prawnego nie tylko z sytuacją, w której wynik gry zależy od przypadku, ale także z sytuacją, w której wynik gry jest nieprzewidywalny dla grającego. W tym kontekście przytoczono opis przebiegu gier kontrolnych zawarty w protokole z przeprowadzonych czynności kontrolnych, z którego wynika m.in., że użytkownik urządzenia skarżącego nie miał żadnego wpływu na przebieg gry, bowiem bębny tego urządzenia obracały się z dużą szybkością zatrzymując się samoczynnie bez udziału gracza.
W ocenie organu II instancji przeprowadzone przez funkcjonariuszy celnych czynności bezsprzecznie wykazały, że gry na skontrolowanym urządzeniu są grami o charakterze losowym. Ustalenia w tym zakresie zostały również potwierdzone przez biegłego sądowego. W ocenie organu odwoławczego urządzenie skarżącego realizuje również wygrane rzeczowe, o których mowa w art. 2 ust. 4 ustawy o grach hazardowych, czyli wygrane polegające na możliwości przedłużenia gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze. Na automacie możliwe było również uzyskiwanie wygranych pieniężnych.
W ocenie organu odwoławczego zebrany w sprawie materiał dowodowy potwierdza, że gry na wymienionym na wstępie urządzeniu są grami podlegającymi pod przepisy ustawy o grach hazardowych. Były one organizowane w celach komercyjnych, oferowały wygrane rzeczowe w rozumieniu art. 2 ust. 4 powołanej ustawy, a także wygrane pieniężne. Z uwagi na powyższe stwierdzono, że organ I instancji dokonał prawidłowej analizy materiału dowodowego.
W ocenie organu odwoławczego wobec niebudzących wątpliwości kryteriów wynikających wprost z ustawy o grach hazardowych, w rozpatrywanej sprawie nie było koniecznym wydawanie przez Ministra Finansów decyzji rozstrzygającej o charakterze gier na skontrolowanym urządzeniu. W ocenie Dyrektora Izby Celnej organy podatkowe na podstawie art. 89 i art. 90 ustawy o grach hazardowych posiadają autonomiczne uprawnienie do poczynienia własnych ustaleń w zakresie wystąpienia w danej sprawie przesłanek wymierzenia kary za urządzanie gry na automatach poza kasynem gry. Skoro na mocy art. 90 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, organ celny w toku prowadzonego postępowania administracyjnego, biorąc pod uwagę zebrany materiał dowodowy oraz przepisy art. 2 ust. 3-5 ustawy o grach hazardowych, podejmuje decyzję o ukaraniu lub też o odstąpieniu od ukarania, to tym samym organ celny, w przypadku nieposiadania przez urządzającego gry stosownej decyzji Ministra Finansów, ma prawo rozstrzygnąć, czy urządzenie będące przedmiotem postępowania, oferuje gry na automatach w rozumieniu przepisów ustawy i czy w związku z tym należy urządzającemu wymierzyć karę za zachowanie niezgodne z postanowieniami ustawy o grach hazardowych.
Wyjaśniono również, że ustawodawca w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych jasno i precyzyjnie określił, kto podlega karze pieniężnej za urządzanie gier na automacie poza kasynem gry. Podmiotem tym jest urządzający gry, będący właścicielem automatów jak również inna osoba w jakikolwiek sposób umożliwiająca grającym korzystanie z automatów. W tym kontekście wskazano również, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy dawał podstawy do tego, aby skarżącego uznać za podmiot urządzający gry na automacie poza kasynem gry. Podniesiono również, że skarżący nie zaprzeczał że jest właścicielem skontrolowanego urządzenia.
Ostateczna decyzja Dyrektora Izby Celnej stanowi przedmiot skargi kierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. W skardze, skarżący reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika – adwokata wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji wraz z poprzedzającą ją decyzją organu I instancji. W skardze wniósł również o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.
Zaskarżonej decyzji zarzuca się naruszenie:
- 1) art. 1 pkt 11 oraz art. 8 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE w zw. art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 14 ustawy o grach hazardowych – poprzez błędną wykładnię art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 2 pkt 2 wskazanej ustawy oraz ww. przepisów dyrektywy 98/34/WE, wyrażającą się mylnym założeniem, że przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych mógł być zastosowany względem skarżącego, podczas gdy powołany przepis, wespół z zakazem z art. 14 ust. 1 tej ustawy współtworzy "regulację techniczną" w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, a w konsekwencji, w braku notyfikacji projektu ustawy o grach hazardowych Komisji Europejskiej, nie może być on stosowany, zaś postępowanie w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej wobec skarżącego powinno zostać w tym stanie rzeczy umorzone; z powyższym błędem wiąże się – w ocenie strony skarżącego – mylne niezastosowanie przez organ wynikającej z ww. przepisów dyrektywy 98/34/WE oraz orzecznictwa TSUE sankcji bezskuteczności względem art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych co przesądza o niezasadności wymierzonej kary pieniężnej;
- 2) art. 122 w zw. z art. 120 Ordynacji podatkowej – poprzez zaniechanie przez organ przeprowadzenia analizy zastosowanych w niniejszej sprawie przepisów art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych pod kątem ich zgodności z prawem europejskim, w szczególności art. 1 pkt 11 oraz art. 8 ust. 1 dyrektywy nr 98/34/WE.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje
Przystępując do sądowej kontroli zaskarżonej decyzji, na podstawie kryterium jej zgodności z prawem i w kontekście zarzutów skargi, Sąd stwierdził, że w skardze podniesiono zarzut naruszenia art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. w związku z art. 14 ust. 1 u.g.h. Zdaniem skarżącej, ten ostatni przepis stanowi "regulację techniczną" w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE, a w konsekwencji, w braku notyfikacji projektu ustawy u.g.h. Komisji Europejskiej, nie może być on stosowany.
W ocenie Sądu zarzut ten nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 89 ust. 1 u.g.h., karze pieniężnej podlega: urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry (pkt 1); urządzający gry na automatach poza kasynem gry (pkt 2); uczestnik w grze hazardowej urządzanej bez koncesji lub zezwolenia (pkt 3). Stosownie z kolei do postanowień art. 89 ust. 2 u.g.h., wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach, o których mowa: w ust. 1 pkt 1 - wynosi 100 % przychodu uzyskanego z urządzanej gry (pkt 1); w ust. 1 pkt 2 - wynosi 12.000 zł od każdego automatu (pkt 2); w ust. 1 pkt 3 - wynosi 100 % uzyskanej wygranej (pkt 3). Na podstawie przepisu art. 90 u.g.h. kary pieniężne wymierza, w drodze decyzji, naczelnik urzędu celnego, na którego obszarze działania jest urządzana gra hazardowa (ust. 1).
Karę pieniężną uiszcza się w terminie 7 dni od dnia, w którym decyzja stała się ostateczna (ust. 2). Zgodnie zaś z art. 91 powołanej ustawy, do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Odnosząc się do spornego, a zarazem kluczowego z punktu widzenia rozpoznawanej sprawy zagadnienia, czy art. 89 u.g.h., stanowi przepis techniczny w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE należy wskazać na uchwałę składu siedmiu sędziów NSA z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16 (dostępna na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl). W uchwale tej Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. – stanowiący podstawę wydania poddanego sądowej kontroli aktu – nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy. Jak uznał NSA, przepis ten może zatem stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów u.g.h. Dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w omawianym przepisie, oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny – w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE – charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy.
Powołana uchwała ma charakter wiążący w niniejszej sprawie, ponieważ zgodnie z art. 269 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 – dalej w skrócie: "P.p.s.a."), jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Przepis art. 187 § 1 i 2 stosuje się odpowiednio. W orzecznictwie sądowym nie budzi wątpliwości, że z treści przytoczonego przepisu wynika moc ogólnie wiążąca uchwał, której istota sprowadza się do tego, że stanowisko zajęte w uchwale podjętej przez Naczelny Sąd Administracyjny wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych. Dopóki zatem nie nastąpi zmiana tego stanowiska, dopóty sądy administracyjne powinny je respektować (por.: wyrok NSA z dnia 26 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 1474/14, dostępny na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl).
Mając na uwadze, że w niniejszej sprawie – wbrew zarzutom skargi – przepis art. 89 u.g.h., nie stanowił przepisu technicznego w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE, organy podatkowe były zobowiązane prowadzić postępowanie w przedmiocie nałożenia kary finansowej przewidzianej tym przepisem, który może być skutecznie stosowany i stanowi sankcję w przypadku urządzenia gier na automatach poza kasynem gry. Wbrew zatem oczekiwaniom skarżącej spółki nie jest tak, że żaden przepis szczególny nie zabrania prowadzenia w sposób swobodny działalności gospodarczej polegającej na urządzaniu gier na automatach poza kasynem gry.
Sąd stwierdza zatem, że zaskarżona decyzja, z uwagi na powołaną powyżej uchwałę NSA, nie narusza prawa materialnego, tj. art. 89 u.g.h. i wbrew twierdzeniom skargi orzeczenie w sprawie poddanej sądowej kontroli nie zapadło na podstawie przepisu bezskutecznego.
Tym samym nie jest zasadny także zarzut dotyczący naruszenia art. 122 w zw. z art. 120 Ordynacji podatkowej – poprzez zaniechanie przez organ przeprowadzenia analizy zastosowanych w niniejszej sprawie przepisów art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych pod kątem ich zgodności z prawem europejskim, w szczególności art. 1 pkt 11 oraz art. 8 ust. 1 dyrektywy nr 98/34/WE.
Mając na uwadze, że poddaną sądowej kontroli decyzją wymierzono skarżącemu karę pieniężną z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., dodatkowo wyjaśnić należy, że Sąd w składzie rozstrzygającym niniejszą sprawę podziela wyrażony w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, według którego wyrażenie "urządzanie gier", o którym mowa we wskazanym ostatnio przepisie należy rozumieć szeroko. Sięgając do wykładni językowej wskazać należy, że pojęcie "urządzanie gier" w języku polskim rozumiane jest jako synonim takich pojęć, jak: "utworzyć, uporządkować zagospodarować", "zorganizować, przedsięwziąć, zrobić" (Słownik poprawnej polszczyzny, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1994). Według zaś Słownika języka polskiego pod red. Mieczysława Szymczaka (PWN, Warszawa 1981 r.) urządzić to m.in. zorganizować jakąś imprezę, jakieś przedsięwzięcie, itp. W tym kontekście "urządzanie gier" obejmuje niewątpliwie podejmowanie aktywnych działań, czynności dotyczących zorganizowania i prowadzenia przedsięwzięcia w zakresie gier hazardowych (eksploatacji automatów), w znaczeniu art. 2 ust. 3 i ust. 5 u.g.h.
Natomiast urządzający gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 u.g.h., to podmiot realizujący (wykonujący) te działania, czynności. Urządzanie gier na automatach obejmuje nie tylko fizyczne jej prowadzenie, ale także inne zachowania aktywne, polegające na zorganizowaniu i pozyskaniu odpowiedniego miejsca do zamontowania urządzenia, przystosowania go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego automatu nieograniczonej liczbie graczy, utrzymywanie automatu w stanie stałej aktywności, umożliwiającej jego sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, związane z obsługą urządzenia czy zatrudnieniem odpowiednio przeszkolonego personelu i ewentualnie jego szkolenie.
W konsekwencji warunkiem przypisania odpowiedzialności na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest wykazanie, że dany podmiot aktywnie uczestniczył w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych, a więc podejmował określone czynności nie tylko związane z procesem udostępniania automatów, lecz także z ich obsługą oraz stwarzaniem technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie samego urządzania oraz jego używanie do celów związanych z komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 22 czerwca 2016 r., I SA/Po 402/15; wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 31 maja 2015 r., II SA/Rz 1094/15; wyrok WSA w Szczecinie z dnia 3 września 2015 r., II SA/Sz 439/15; dostępne na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl).
W ocenie Sądu uznanie osoby fizycznej za "urządzającego gry" w rozumieniu analizowanego tu przepisu, każdorazowo wymaga uwzględnienia okoliczności faktycznych konkretnej sprawy, w tym ustalenia, czy osoba taka podejmowała czynności, polegające m.in. na opisanych wyżej aktywnych działaniach, wskazujących na istotny udział w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych.
Zdaniem Sądu, o takich zachowaniach można mówić w przypadku skarżącego, który był właścicielem automatu do gier. Z treści umowy najmu części powierzchni lokalu z dnia 1 października 2013 r. wynika, że P. S. wynajętą część lokalu będzie użytkował w celu eksploatowania automatów lub innych urządzeń do gier. Skarżący, jako najemca będzie bez zbędnej zwłoki reagować na informacje o wszelkich nieprawidłowościach w funkcjonowaniu automatów lub innych urządzeń do gier. Ponadto z umowy tej wynika, że miesięczny czynsz najmu strony określają w wysokości [...] zł.
Mając na uwadze całokształt ustalonych w sprawie okoliczności organy obu instancji prawidłowo przyjęły, że skarżący był podmiotem urządzającym gry na automacie w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., będąc jego właścicielem i podejmując w działania w celu umożliwienia grającym korzystanie z automatu.
W ocenie Sądu zaskarżona decyzja jak i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji zostały wydane w toku postępowania prowadzonego w sposób zgodny z przepisami procedury podatkowej. Organy nie naruszyły zasad wynikających z art. 122 i 120 O.p. Wbrew zarzutom skargi organy uznając, że przepis art. 89 u.g.h., nie stanowi przepisu technicznego w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE nie dopuściły się naruszeń prawa materialnego.
Z uwagi na powyższe orzeczono, w oparciu o postanowienia art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. – Dz. U. z 2016 r. poz. 718), jak w sentencji wyroku.