Uzasadnienie
AD zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]. utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...]. określającą mu wysokość nadwyżki podatku należnego nad naliczonym za miesiąc styczeń 2005r. oraz ustalającą dodatkowe zobowiązanie podatkowe: za ten miesiąc w kwocie [...]zł.
Skarżący ograniczył żądanie skargi do uchylenia zaskarżonej decyzji w części dotyczącej ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego.
Organ podatkowy ustalił, że AD na podstawie umowy podnajmu zawartej ze spółką z o. o. A w dniu [...]otrzymał w miesiącu styczniu 2005r od tej spółki [...]zł z tytułu "wstępnej zapłaty za prawo używania nieruchomości w okresie na jaki została umowa, nienależnie od obowiązku zapłaty czynszu (odstępne)". Przychodu z tego tytułu podatnik nie zaewidencjonował w rejestrze sprzedaży VAT i nie opodatkował go.
Wspomniany organ uznał, że kwota [...] zł stanowi dodatkową opłatę z tytułu stosunku podnajmu, mającą znamiona warunkowego zabezpieczenia podnajemcy i tym samym stanowi obrót podlegający opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg stawki 22%, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług.
Na podstawie art. 109 ust.4 i 5tej ustawy od kwoty [...]zł, na którą składa się [...]zł z tytułu zawyżenia kwoty do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy i [...]zł w związku z zaniżeniem kwoty podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego podatnikowi ustalono dodatkowe zobowiązanie podatkowe w kwocie [...]zł.
Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania, decyzja z dnia [...]. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.
Organ odwoławczy nie podzielił stanowiska podatnika wyrażanego w uzupełnieniu do odwołania co do niezasadności ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w sytuacji, gdy podatnik poniósł odpowiedzialność za wykroczenie skarbowe i odnoszenia stanowiska zawartego w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 29 kwietnia 1998r. sygn. akt K 17/97 co do niezgodności z konstytucją RP art. 27 ust. 5, 6 i 8 ustawy z 8.I.1993r. w takim jak wyżej wskazany przypadku, bowiem wyrok ten nie dotyczy art. 109 ust. 4 i 5 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), na podstawie którego ustalono podatnikowi to zobowiązanie podatkowe.
AD kwestionuje w skardze zasadność tego stanowiska organu II instancji powołując się też na orzeczenie 7 sędziów NSA z 2005r. (bez bliższego określenia), z którego wynika, że między art. 109 nowej ustawy, a art. 27 ust. 4 ustawy z 8 stycznia 1993r. zachowana jest ciągłość prawna.
Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wnosi o jej oddalenie podkreślając, że stosowanie art. 109 ust. 4 i 5 ustawy o podatku od towarów i usług "należy do obowiązków organów podatkowych".
Następnie organ ten przekazał Sądowi pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...]informujące, że w dniu [...]Sąd Rejonowy wydał wyrok udzielający AD zezwolenia na dobrowolne poddanie się karze w postępowaniu karnym skarbowym, w związku z czym na rozprawie pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji I instancji w części dotyczącej dodatkowego zobowiązania podatkowego.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Istota niniejszej sprawy sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy stanowisko prezentowane przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 29 kwietnia 1998r. sygn. akt K 17/97 co do niekonstytucyjności przepisów art. 27 ust. 5, 6 i 8 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), w zakresie w jakim dopuszczają one stosowanie wobec tej samej osoby za ten sam czyn sankcji administracyjnej określonej przez tę ustawę jako dodatkowe zobowiązanie podatkowe i odpowiedzialność za wykroczenie skarbowe, uznać należy za aktualne w odniesieniu do przepisów art. 109 ust. 4 i 5 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.)
Na wstępie wskazać należy na identyczność treści tych przepisów (z wyjątkiem ostatniego zdania ust. 6 art. 27). Uzasadnione więc wydaje się stwierdzenie, że przepis art. 109 ust. 4 i 5 ustawy z 11 maja 2004r. stanowi kontynuację prawną regulacji zawartej w art. 27 ust. 5 i 6 nieobowiązującej już ustawy z 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług, i świadczy o ciągłości instytucji dodatkowego zobowiązania podatkowego w kształcie uregulowanym w poprzedniej ustawie. na co wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 12 września 2005r. sygn. akt I FPS 2/05.
Z tych względów stanowisko Trybunału Konstytucyjnego wyrażone w wyroku z 29 kwietnia 1998r. sygn. akt K 17/97 co do niekonstytucyjności poprzednio obowiązujących przepisów art. 27 ust. 5 i 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r., których cel i skutki podatkowe stanowiły podobnie jak i w regulacji przepisu art. 109 ust. 4 i 5 ustawy o podatku od towarów i usług, element prawa materialnego, a ich zastosowanie przewidziane było w identycznym stanie faktycznym sprawy, należy uznać za aktualne w obecnym stanie prawnym, pod rządami ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług.
Wobec powyższego w świetle przepisów art. 109 ust. 4 lub 5 w. w. ustawy podwójne obciążenie podatnika, konsekwencjami podatkowymi o charakterze sankcyjnym w postaci dodatkowego zobowiązania podatkowego z jednej strony oraz odpowiedzialnością za wykroczenie w postępowaniu karnym skarbowym pozostawałoby w sprzeczności z postanowieniami art. 2 Konstytucji RP.
Należy więc w konsekwencji stwierdzić, że skoro nie budzi wątpliwości fakt, że AD poddał się karze za popełnione wykroczenie skarbowe, to ustalenie mu dodatkowego zobowiązania podatkowego jako sankcji za te same nieprawidłowości podatkowe nie odpowiada prawu i poczuciu sprawiedliwości, a przede wszystkim pozostaje w sprzeczności z art. 2 Konstytucji RP stanowiącym, że Polska jest państwem prawa.
Z tych względów, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a", art. 200 i art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji.
/-/ K. Nikodem /-/ M. Skwierzyńska /-/ G. Gorzan
AR