Uzasadnienie
Dyrektor Izby Skarbowej decyzją nr [...] z dnia [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego nr [...] z dnia [...] odmawiającą R. J. odroczenie o [...] terminu rozpoczęcia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących w taksówce osobowej.
Ustosunkowując się do zarzutów odwołania, iż strona nie przekroczyła obrotu w wysokości [...], a ponadto odroczenie terminu do czasu osiągnięcia przez niego wieku emerytalnego podyktowane jest ważnym interesem osobistym podatnika, jak również publicznym, organ odwoławczy uznał, że nie występują przesłanki do udzielenia ulgi podatnikowi. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał w uzasadnieniu decyzji, że termin zainstalowania kasy fiskalnej w taksówkach osobowych z końcem 2003 r. został przewidziany §1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z 26.02.2003 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. Nr 35, poz. 293).
W ocenie organu podatnik dysponował wystarczająco długim okresem czasu, aby podjąć odpowiednie plany w tym zakresie. Skarżący nie został zaskoczony koniecznością zainstalowania kasy z końcem roku 2003. Zdaniem organu odwoławczego rozpoczęcie ewidencjonowania stwarza możliwość skorzystania z dodatkowej ulgi podatkowej, przyznanej wyłącznie tej grupie zawodowej, z tytułu zakupu kasy określonej w rozporządzeniu Ministra Finansów z 17.03.2003 r. w sprawie limitów odliczeń kwot wydatkowanych na zakup kas o zastosowaniu specjalnym (Dz. U. Nr 50, poz. 425), a polegającą na zwrocie kwot wydatkowanych na ich zakup odpowiednio 61% ceny netto zakupu dla urządzenia zintegrowanego w jednej obudowie i 79% dla kasy dołączanej do taksometru, nie więcej jednak niż 2.500 zł. Zwrot taki jest realizowany przelewem w ciągu 25 dni od dnia złożenia wniosku tym taksówkarzom, którzy z dniem 1.01.2004 r. rozpoczęli ewidencjonowanie obrotu za pomocą kasy rejestrującej.
Ceny sprzedawanych kas wahają się w przedziale 1300-2300 zł i są dostępne także w sprzedaży ratalnej. Z materiału dowodowego wynika, że podatnik nie podjął żadnych działań zmierzających do nabycia kasy i rozpoczęcia ewidencjonowania obrotu za jej pośrednictwem. Obowiązek ewidencjonowania obrotu z tytułu sprzedaży usług na rzecz osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej wynika z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i nie zależy on od wysokości osiąganego obrotu. Organ odwoławczy wskazuje, że decyzja odraczająca termin instalacji kasy fiskalnej jest decyzją, w której organ podatkowy jest uprawniony w zależności od okoliczności sprawy do indywidualnego kształtowania terminu i treści odroczenia. Zdaniem organu odroczenie instalacji kasy do czasu osiągnięcia wieku emerytalnego, na podstawie przytoczonych argumentów podatnika, naruszałoby zasadę równości podmiotów gospodarczych wobec prawa. Prowadzenie działalności gospodarczej zobowiązuje podatnika do wykonywania jej bez naruszenia przepisów podatkowych.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego – R. J. wniósł o uchylenie decyzji obu instancji. Organom podatkowym zarzuca nie uwzględnienie jego trudnej sytuacji finansowej spowodowanej złym stanem zdrowia oraz nierentownością prowadzonej działalności gospodarczej. Zdaniem skarżącego, przesunięcie obowiązku ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy o [...], tj. do czasu osiągnięcia wieku emerytalnego podyktowana jest jego ważnym interesem osobistym, jak i publicznym. Wskazuje, że działalność prowadzi od [...] lat. Osiąga bardzo niskie dochody z renty ([...]), dlatego jest zmuszony prowadzić działalność gospodarczą. Pozbawienie jego dodatkowego źródła dochodów skaże go na wegetację. Jego dochody nie pozwalają na zakup kasy w cenie [....]. Wskazuje, że posiada zadłużenie wobec funduszu alimentacyjnego, które jest egzekwowane przez komornika. Kupno kasy fiskalnej na raty spowoduje dodatkowe zadłużenie, jak również podwyższy cenę kasy. Ponadto zarzuca organom podatkowym przewlekłość postępowania w przedmiotowej sprawie.
Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swe dotychczasowe stanowisko w sprawie wraz z uzasadnieniem. Zdaniem organu podatkowego w przedmiotowej sprawie nie zostały też naruszone terminy załatwienia sprawy.
Ustanowiony z urzędu pełnomocnik strony w piśmie procesowym wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej, zarzucając jej naruszenie art. 48 §1 pkt 3 Ordynacji podatkowej przez nieuwzględnienie ważnego interesu skarżącego oraz art. 120, 122, 187, 188 oraz 191 Ordynacji podatkowej oraz art. 210 §4 tej ustawy. Podnosi, że organ podatkowy winien w sprawie ustalić i ocenić zebrany materiał dowody w aspekcie ważnego interesu podatnika. Skarżący w toku postępowania wskazywał na swą trudną sytuację materialną, rodzinną i zdrowotną. Konieczność zakupu kasy spowoduje zaprzestanie prowadzenia działalności przez skarżącego i tym samym likwidację źródła dochodów. Zdaniem strony, wszystkich powyższych okoliczności organ nie rozważył. Tym samym ustalenia organu podatkowego, w ocenie skarżącego, są dowolne i nie poparte żadnymi argumentami.
Wojewódzki Sąd Administracyjny, w wyroku z dnia [...] sygn. akt [...] oddalił skargę, uznając, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu.
Od powyższego wyroku została złożona skarga kasacyjna.
Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia [...] sygn. akt [...] uznał, że skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie w zakresie w jakim zarzuca zaskarżonemu wyrokowi naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, tj. art. 141 § 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Z uzasadnienia wyroku wynika, że zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego Wojewódzki Sąd Administracyjny w zaskarżonym wyroku nie odniósł się do zarzutów podniesionych w skardze, uzupełnionej przez pełnomocnika skarżącego w piśmie z dnia [...]. W szczególności w żaden sposób Sąd nie odniósł się do zawartych w tym piśmie zarzutów naruszenia art. 120, 122, 187 § 1, 188, 191 i 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Zarzuty te dotyczyły pominięcia przez organy podatkowe obu instancji w toku postępowania wszystkich faktów i dowodów powołanych przez skarżącego, odnoszących się do jego sytuacji majątkowej, rodzinnej i zdrowotnej.
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd pierwszej instancji przyjął błędnie, że decyzja Dyrektora Izby Skarbowej odpowiada prawu. Sąd zauważył, że w lakonicznym uzasadnieniu decyzji wydanej przez organ II instancji przyjęto bez bliższego wyjaśnienia, że "odroczenie terminu materialnoprawnego z uwagi na przytoczone argumenty skarżącego naruszałoby zasadę równości". W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego został podniesiony zarzut naruszenia art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, który nie został poddany jakiejkolwiek ocenie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Zgodnie z brzmieniem art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270, ze zm.) – sąd administracyjny, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny.
Na podstawie art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269) kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej jest dokonywana pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi oraz trafności ich wykładni.
Skarga zasługuje na uwzględnienie, ponieważ jak wskazuje skarżący narusza art. 122, 187 § 1, 188, 191 oraz 210 § 4 ordynacji podatkowej. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku, który zapadł w niniejszej sprawie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wielokrotnie powtarzano, że uznaniowy charakter decyzji wydanej na podstawie art. 48 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej nie zwalnia organów podatkowych od obowiązku zbadania wszystkich okoliczności sprawy mogących mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia i ich oceny w świetle ustawowych przesłanek oraz powinności ujęcia tej oceny w uzasadnieniu decyzji (por. wyrok NSA z dnia 30 grudnia 1998 r. III SA 5128 /98, Lex nr 44799). Akcentowano także, że orzeczenie takie nie jest "aktem łaski" organu podatkowego, lecz wynikiem procesu stosowania prawa, w którym podatnik realizuje swe prawo dochodzenia przywileju podatkowego natomiast organ podatkowy wykonuje obowiązek (procesowy) ustalenia i oceny zindywidualizowanego stanu faktycznego sprawy oraz uprawnienie do rozstrzygnięcia na tej podstawie w zakresie udzielonego mu przez ustawodawcę prawa do wyboru uzasadnionej decyzji co do zastosowania ulgi podatkowej (por. wyrok NSA z dnia 12 października 1999 r., I SA /Łd 1160/97, LEX nr 40975).
Istota postępowania odwoławczego polega na ponownym rozpatrzeniu i rozstrzygnięciu sprawy podatkowej, która była przedmiotem postępowania przed organem pierwszej instancji. Organ odwoławczy jest zobowiązany do wzięcia pod uwagę okoliczności sprawy, które zostały ustalone przed organem pierwszej instancji jak również podniesione w postępowaniu odwoławczym. Dlatego też, niedopuszczalne jest, aby organ przy orzekaniu w zakresie decyzji uznaniowych dotyczących wszelkich ulg podatkowych pominął wskazane przez wnioskującego o zastosowanie ulgi okoliczności, które w jego ocenie wskazują na ważny interes strony czy interes publiczny. Decyzja odmawiająca zastosowania ulgi nie może być oparta wyłącznie na stwierdzeniu, że zastosowanie ulgi sprzeciwia się zasadzie równości podmiotów gospodarczych wobec prawa, ponieważ w istocie zawsze taki argument można przytoczyć przy rozpatrywaniu wniosku podatnika o zastosowanie jakiejkolwiek ulgi.
Zastosowanie ulgi sprzeciwia się zasadzie równości podmiotów tylko wówczas, gdy przedstawione okoliczności uzasadniające zastosowanie ulgi wskazują, że nie ma podstaw do stwierdzenia, że mamy do czynienia z ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. Instytucje: odroczenia terminu, umorzenia podatków, rozłożenia na raty podatków są to instytucje, które ustawodawca wprowadził do systemu podatkowego, aby organ podatkowy na wniosek podatnika mógł je zastosować, o ile stwierdzi, że zachodzą przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną zastosowania określonej ulgi. Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy organ podatkowy jest zobowiązany do szczegółowego ustalenia stanu faktycznego, oceny okoliczności faktycznych uzasadniających odroczenie terminu do zainstalowania kasy fiskalnej w ramach uznania administracyjnego. W szczególności niezbędne jest ustalenie sytuacji materialnej podatnika i jego najbliższej rodziny, sytuacji zdrowotnej, możliwości zarobkowania, konsekwencji odmowy odroczenia terminu do zainstalowania kasy.
W związku z powyższym na podstawie art. 145 § 1 pkt1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. oraz art. 200 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270, ze zm.) orzeczono jak w sentencji wyroku.
/-/ K. Nikodem /-/ E. Brychcy /-/ J. Ruszyński