Uzasadnienie
E. i R. B. w dniu [...] marca 2001 r. złożyli zeznanie podatkowe PIT-37 za 2000 rok w którym odliczyli od podatku kwotę [...] zł z tytułu wydatków poniesionych na wkład budowlany w wysokości [...] zł w tym kwota [...] zł stanowiła wpłaty z tytułu gromadzenia oszczędności w kasie mieszkaniowej i w konsekwencji poczynionych odliczeń - wykazali nadpłatę w wysokości [...] zł.
W dniu [...] stycznia 2002 r. E. i R. B. powołując zaświadczenie Spółdzielni Mieszkaniowej "A" o ostatecznym koszcie budowy złożyli korektę powyższego zeznania i wykazali odliczenie z tytułu wydatków mieszkaniowych w kwocie [...] zł, oraz domagali się stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 rok.
Urząd Skarbowy decyzją z dnia [...] określił E. i R. B. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. w kwocie [...] zł, zaległość podatkową w wysokości [...] zł oraz odsetki w kwocie [...] zł.
W uzasadnieniu decyzji organ wyraził pogląd, że wydatki odliczone z tytułu oszczędzania w kasie mieszkaniowej w łącznej kwocie [...] zł w całości zostały przeznaczone na wkład budowlany do Spółdzielni Mieszkaniowej "A". Przysługujące odliczenie w kwocie [...] zł tj. 19 % z [...] zł należy pomniejszyć o odliczenie dokonane z tytułu oszczędzania w kasie mieszkaniowej tj. w kwocie [...] zł, a nie jak podatnicy wykazali w zeznaniu pierwotnym pomniejszając o [...] zł i do odliczenia w 2000 roku pozostaje kwota [...] zł.
Urząd Skarbowy przedstawiając powyższy sposób obliczenia ulgi budowlanej odmówił stwierdzenia nadpłaty w wysokości wyższej niż wynikająca z zeznania PIT-37 z dnia [...] marca 2001 r., a tym samym odmówił uznania złożonej w dniu [...] stycznia 2002 r. korekty zeznania za 2000 r. i określił zaległość podatkową w wysokości [...] zł.
Od powyższej decyzji małżonkowie B. wnieśli odwołanie, w którym przedstawili swój sposób obliczenia ulgi i domagali się uchylenia zaskarżonej decyzji organu I Instancji. W uzasadnieniu odwołania podnieśli, że wydatki na zakup mieszkania do wysokości gromadzonych środków w kasie mieszkaniowej powinny korzystać z ulgi 30 %. a nie 19 %, ponieważ został zachowany warunek zgodnie z którym środki te były gromadzone.
Wniesione odwołanie nie zostało uwzględnione przez Izbę Skarbową, która decyzją z [...] utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji i wyraziła następujący pogląd prawny. Z literalnego brzmienia art. 27a ust. 12 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 z poźn.zm.) wynika, że podatnik który wycofane oszczędności z kasy mieszkaniowej wydatkował zgodnie z celami systematycznego oszczędzania jest obowiązany pomniejszyć kwotę przysługującego w danym roku podatkowym odliczenia z tytułu poniesienia wydatków mieszkaniowych obliczoną zgodnie z ust. 3 art. 27a, o kwoty uprzednio dokonanych odliczeń z tytułu oszczędzania w kasie mieszkaniowej. Z konstrukcji tych przepisów wynika, że intencją ustawodawcy było wyeliminowanie możliwości dwukrotnego korzystania z ulgi mieszkaniowej z tytułu wydatkowania tych samych środków - najpierw wniesionych do kasy mieszkaniowej (ulga 30 %) a następnie wycofanych i wydatkowanych na budowę budynku mieszkalnego (ulga 19 %).
Podatnikom zgodnie z art. 27a ust. 12 cyt. ustawy przysługuje odliczenie z tytułu poniesionych wydatków mieszkaniowych w kwocie [...] zł pomniejszonych o kwotę [...] zł uprzednio odliczoną z tytułu gromadzenia oszczędności w kasie mieszkaniowej. W związku z tym w 2000 r. podatnikom przysługuje ulga w wysokości różnicy pomiędzy kwotą przysługującego odliczenia, a kwotą pomniejszenia z tytułu oszczędzania w kasie mieszkaniowej tj. w kwocie [...] zł, co mieści się w limicie ustalonym za ten rok.
Powyższą decyzję zaskarżyli E. i R. B. do Naczelnego Sądu Administracyjnego O/Z w Poznaniu skargą opartą na zarzucie naruszenia prawa materialnego art. 27a ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i domagali się uchylenia obu decyzji I i II instancji. W uzasadnieniu skargi podnieśli, że cytowany art. 27a ust. 12 nie pozbawia oszczędzających w kasie mieszkaniowej praw nabytych do 30 % ulgi, a jedynie zapobiega dwukrotnemu korzystaniu z ulgi mieszkaniowej z tytułu wydatkowania tych samych środków - najpierw wniesionych do kasy mieszkaniowej, a następnie wycofanych i wydatkowanych na cele określone w art. 27a ust. 1, pkt 1 ustawy, czyli wydatki na zakup mieszkania w części pochodzącej ze środków wycofanych z kasy mieszkaniowej korzystają z 30 % ulgi, a w pozostałej części z 19 % ulgi.
W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa nie znajduje podstaw do zmiany swego stanowiska i wnosi o oddalenie skargi jako nieuzasadnionej.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Zgodnie z treścią przepisu art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) - Prawo o ustroju sądów administracyjnych Sąd w zakresie swej właściwości sprawuje kontrolę zaskarżonych decyzji wyłącznie pod względem ich zgodności z prawem materialnym, przepisami postępowania i to nie samej decyzji, ale także procedowania organu przed jej wydaniem.
Wniesiona skarga jest zasadna, ponieważ zaskarżone decyzje naruszają przepisy prawa materialnego.
Spór w przedmiotowej sprawie sprowadzał się do wykładni art. 27a ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2000 r., a w szczególności do kwestii czy podatnik, który korzystał z odliczeń mieszkaniowych z tytułu gromadzenia oszczędności w kasie mieszkaniowej i wydatkował te oszczędności zgodnie z celem systematycznego oszczędzania, jest obowiązany do pomniejszenia kwoty przysługującego w danym roku podatkowym odliczenia z tytułu wydatków mieszkaniowych o kwoty uprzednio odliczone z tytułu oszczędzania w kasie mieszkaniowej i w jaki sposób.
Niesporne w sprawie jest, że skarżący w latach 1996-1999 korzystali z odliczeń mieszkaniowych, z tytułu gromadzenia oszczędności w kasie mieszkaniowej (wpłaty wyniosły [...] zł), i wykorzystali limit ulg w wysokości [...] zł oraz, że wniesiony wkład budowlany do Spółdzielni Mieszkaniowej z tytułu nabycia lokalu ostatecznie wyniósł [...] zł.
W analizowanej sprawie art. 27a ust. 12 o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2000 r. nakazywał pomniejszyć kwotę stanowiącą 19 % wydatków na wkład budowlany do spółdzielni mieszkaniowej o odliczenia z których podatnik skorzystał z tytułu oszczędności zgromadzonych w banku prowadzącym kasę mieszkaniową. Tę czynność matematyczną należy wykonać w pierwszej kolejności. Oznacza to, że podatnik stosuje 30 % odliczenia od podatku dochodowego od osób fizycznych w stosunku do kwoty gromadzonej w kasie mieszkaniowej, natomiast w stosunku do pozostałej części kwoty przeznaczonej na cele mieszkaniowe, zgromadzonej przez podatnika w inny sposób niż systematyczne oszczędzanie w kasie mieszkaniowej, ma on możliwość stosowania odliczenia w wysokości 19 % poniesionych wydatku przewidzianego w ramach dużej ulgi budowlanej. Duża ulga budowlana zostanie zastosowana do tej części wydatków, które stanowią nadwyżkę ponad kwotę oszczędności odliczonych w latach systematycznego oszczędzania w kasie mieszkaniowej. Łączna kwota odliczeń nie może jednak przekroczyć limitu określonego w art. 27a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2000 roku.
Pogląd taki został zaprezentowany w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku z dnia 10 lipca 2002 r. w sprawie III SA 2142/01 i w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego O/Z w Poznaniu z dnia 17 czerwca 2004 r. w sprawie I SA/Po 670/02, które to poglądy Sąd orzekając w tej sprawie w pełni podziela.
Z tych powodów Sąd wniesioną skargę uznał za uzasadnioną i na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) w zw. z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.Nr 153, poz. 1271 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku.
O wykonalności zaskarżonych decyzji podatkowych Sąd orzekł na podstawie art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270), a postanowienie o kosztach postępowania znajduje uzasadnienie w treści art. 200 powołanej ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi i przepisami wprowadzającymi tę ustawę.
/-/J.Ruszyński /-/G.Gorzan /-/S.Zapalska
LF