Uzasadnienie
Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] decyzją Nr [...] z dnia [...] października 2012 r. orzekł o odpowiedzialności podatkowej płatnika "X" spółka z o.o., z/s w [...], i określił wysokość należności z tytułu pobranych, a nie wpłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu wypłaconych wynagrodzeń za miesiące styczeń - grudzień 2010 r. w łącznej kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę.
Przesyłka zawierająca powyższą decyzję została doręczona zgodnie z pocztowym potwierdzeniem odbioru w dniu [...] października 2012 r.
Wnioskiem z dnia [...] listopada 2012 r. spółka domagała się przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od powyższej decyzji organu I instancji. Do wniosku załączyła odwołanie od tej decyzji. W uzasadnieniu wniosku X.Y., prezes zarządu spółki wyjaśnił, że odwołanie od decyzji zostało skierowane bezpośrednio na adres organu podatkowego II instancji, jednakże organ ten odmówił przyjęcia korespondencji, a winien ją przekazać do organu właściwego w sprawie celem zajęcia stanowiska.
W piśmie z dnia [...] grudnia 2012 r. prezes zarządu spółki ustosunkował się do stanowiska organu podatkowego I instancji w sprawie zarzutów podniesionych w odwołaniu od decyzji. Stwierdził, że zgodnie z art. 170 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) – dalej: "O.p.", jeżeli organ podatkowy, do którego podanie wniesiono, jest niewłaściwy w sprawie, powinien niezwłocznie przekazać je organowi właściwemu, zawiadamiając o tym wnoszącego podanie, a podanie wniesione do organu niewłaściwego przed upływem terminu określonego przepisami prawa uważa się za wniesione z zachowaniem terminu.
Pierwotnie odwołanie zostało skierowane na adres organu podatkowego z zachowaniem terminów wymaganych przez prawo, jednakże organ podatkowy I instancji odmówił przyjęcia korespondencji kierowanej na jego adres z uwagi na fakt, iż jako adresata wskazano organ odwoławczy. Okoliczność ta nie uzasadniała odmowy przyjęcia korespondencji kierowanej na adres organu, gdyż organ podatkowy w rozumieniu O.p. to zarówno organ I jak i II instancji.
Organ podatkowy nie może odmówić potwierdzenia wniesienia podania. Nie ma znaczenia okoliczność, że organ uznaje się za niewłaściwy w sprawie. Ordynacja podatkowa przewiduje bowiem odrębne zasady postępowania organu w przypadku stwierdzenia braków w podaniu (art. 169) oraz w przypadku wniesienia podania do niewłaściwego organu (art. 170). Przepis art. 170 O.p. chroni osobę wnoszącą podanie przed nieznajomością struktury organów administracji państwowej i samorządowej. Ma on bowiem zastosowanie także w przypadku, gdy strona, pomimo wynikającej z decyzji informacji o zasadach wnoszenia odwołania do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał decyzję, odwołanie wnosi bezpośrednio do organu odwoławczego lub do innego organu niewłaściwego.
Dyrektor Izby Skarbowej w [...], postanowieniem z dnia [...] stycznia 2013 r., nr [...] działając na podstawie art. 163 § 1 w związku z art. 162 § 1 i § 2 O.p., po rozpatrzeniu wniosku spółki odmówił przywrócenia terminu do wniesienia wymienionego odwołania. Natomiast działając na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 O.p. stwierdził, że odwołanie zostało wniesione z uchybieniem terminu przewidzianego w art. 223 § 2 pkt 1 O.p. i pozostawił je bez rozpatrzenia.
Uzasadniając postanowienie organ odwoławczy zważył, co następuje
Spółka uchybiła terminowi do wniesienia odwołania. Organ podatkowy I instancji, który wydał decyzję, prawidłowo poinformował spółkę o przysługującym jej prawie do złożenia odwołania od decyzji: wskazał, że odwołanie to spółka winna złożyć w terminie 14 dni od daty jej otrzymania. Z akt sprawy wynika, że potwierdzenie odbioru decyzji w dniu [...] października 2012 r. sygnował osobiście prezes zarządu X.Y. W związku z powyższym termin do złożenia odwołania upływał z dniem [...] listopada 2012 r.
Z treści art. 223 O.p. wynika, iż odwołanie wnosi się do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał decyzję. Jak wynika z treści art. 12 § 6 pkt 2 O.p., termin uważa się za zachowany, jeżeli przed jego upływem pismo zostało nadane w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego albo złożone w polskim urzędzie konsularnym.
Spółka w dniu [...] listopada 2012 r. skierowała na adres: "Dyrektor Izby Skarbowej [...], ul. [...],[...]" przesyłkę, zawierającą odwołanie. Przesyłka ta została w dniu [...] listopada 2012 r. zwrócona spółce z adnotacją "adresat nieznany". Następnie spółka w dniu [...] listopada 2012 r. skierowała odwołanie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania na adres: "Naczelnik Urzędu Skarbowego [...]". Odwołanie wraz z wnioskiem wpłynęło do kancelarii organu podatkowego I instancji w dniu [...] listopada 2012 r.
Zgodnie z treścią art. 162 § 1 i § 2 O.p., w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. W świetle powołanych przepisów organ podatkowy, oceniając zasadność wniosku o przywrócenie terminu, winien zbadać następujące przesłanki: uprawdopodobnienie przez stronę braku swojej winy, wniesienie przez stronę wniosku o przywrócenie terminu i dopełnienie wraz z przedmiotowym wnioskiem czynności, dla której był ustanowiony ów termin. Przywrócenie terminu uwarunkowane jest wystąpieniem łącznie wymienionych przesłanek.
O braku winy można mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie obowiązku było niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia, a więc wówczas, gdy strona nie może danej przeszkody usunąć nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku, a przy tym przeszkoda winna powstać w czasie biegu terminu do dokonania czynności procesowej. Przepis art. 162 O.p. nie uzależnia uprawnienia do przywrócenia terminu od stopnia zawinienia, co oznacza, że każdy, nawet najlżejszy stopień zawinienia w uchybieniu terminu, wyłącza możliwość zastosowania tej instytucji.
W niniejszej sprawie oznacza to, że spółka winna uprawdopodobnić nie tylko brak winy umyślnej, ale jakiejkolwiek winy również nieumyślnej w postaci np. niedbalstwa.
W ocenie organu odwoławczego spółka nie uprawdopodobniła braku winy w uchybieniu terminowi. Korespondencja nadana w dniu [...] listopada 2012 r., została zwrócona do nadawcy z uwagi na fakt, że adresat był nieznany doręczycielowi. To spółka błędnie wpisała dane, dotyczące adresata, a więc "Dyrektor Izby Skarbowej [...]", zamiast "Naczelnik Urzędu Skarbowego [...]". W administracji podatkowej nie istnieje instytucja pod nazwą: "Dyrektor Izby Skarbowej [...]".
To wskazanie przez spółkę nieistniejącego adresata uniemożliwiło pracownikowi Poczty Polskiej przekazanie nieprawidłowo zaadresowanej przesyłki na właściwy adres. Zgodnie bowiem z art. 26 ust. 1 ustawy - Prawo pocztowe (t.j. Dz. U. z 2008 r., Nr 189, poz. 1159 ze zm.) – dalej: Prawo pocztowe, przesyłkę lub kwotę pieniężną określoną w przekazie pocztowym doręcza się adresatowi pod adresem wskazanym na przesyłce, przekazie pocztowym lub w umowie o świadczenie usługi pocztowej. W związku z powyższym operator pocztowy zasadnie w myśl art. 27 ust. 1 Prawa pocztowego zwrócił przesyłkę spółce z powodu niemożliwości jej doręczenia. Podmiot świadczący usługi pocztowe nie może bowiem dowolnie doręczać przesyłki.
W związku z powyższym nie można zgodzić się z twierdzeniem spółki, zawartym we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, że odwołanie to zostało skierowane bezpośrednio na adres organu podatkowego II instancji. Adres organu podatkowego II instancji (Dyrektora Izby Skarbowej w [...]), jest bowiem następujący: "[...]". Podany wyżej adres przez spółkę to adres organu podatkowego I instancji (Naczelnik Urzędu Skarbowego [...]). Organ podatkowy I instancji nie mógł przekazać korespondencji do organu właściwego w sprawie, gdyż nie została ona skierowana do tego organu, w związku z czym, jak wyżej wskazano, nie została ona doręczona.
W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w [...] wskazany błąd w nadaniu przesyłki świadczy o braku zachowania przywoływanego wyżej obowiązku zachowania staranności przy dokonywaniu czynności procesowych, co oznacza, że podniesiona okoliczność nie może świadczyć o braku winy w uchybieniu terminu. Nie można bowiem uznać, że mylne zaadresowanie pisma, a następnie wysłanie go było zdarzeniem nagłym czy zdarzeniem od strony niezależnym. W nagłówku przedmiotowej decyzji wskazano nazwę właściwego adresata, na adres którego powinno zostać skierowane odwołanie.
Uznać więc należy, iż nadając odwołanie w ten sposób, spółka nie dołożyła należytej staranności. W związku z powyższym nie można również uznać, że w sprawie organ podatkowy I instancji uchybił art. 170 § 1 O.p. Przede wszystkim odwołanie nie zostało wniesione do tego organu, jak również jako adresata nie wskazano organu odwoławczego.
Biorąc pod uwagę powyższe Dyrektor Izby Skarbowej w [...] postanowił odmówić przywrócenia terminu do złożenia odwołania.
W skardze spółka domagała się uchylenia postanowienia oraz zasądzenia od organu odwoławczego na swoją rzecz kosztów postępowania. Postanowieniu zarzuciła naruszenie art. 12 § 6 pkt 2, art. 162, art. 169 i art. 170 O.p.
W uzasadnieniu skargi spółka przedstawiła następująco swoje stanowisko w sprawie.
Zgodnie z art. 26 ust. 1 prawa pocztowego przesyłkę doręcza się adresatowi pod adresem wskazanym w przesyłce, w niniejszej sprawie adresem tym jest: " [...]", natomiast nazwa adresata to: "Dyrektor Izby Skarbowej". Nie wiadomo dlaczego organ przyporządkowuje jednostkę podziału administracyjnego - dzielnicę miasta, do niewypowiedzianego przez spółkę określenia organu podatkowego. Spółka określiła organ podatkowy, do którego skierowała odwołanie jako: "Dyrektor Izby Skarbowej". W myśl art. 170 O.p., jeżeli organ podatkowy, do którego podanie wniesiono jest niewłaściwy w sprawie, niezwłocznie przekazuje je organowi właściwemu, zawiadamiając o tym jednocześnie wnoszącego podanie. Podanie wniesione do organu niewłaściwego przed upływem terminu określonego przepisami prawa uważa się za wniesione z zachowaniem terminu. Nie jest sporne, że pierwotnie odwołania zostały skierowane na adres organu podatkowego z zachowaniem terminów wymaganych przez prawo.
Wydaje się, że powodem dla którego organ podatkowy I instancji odmówił przyjęcia korespondencji kierowanej na jego adres była okoliczność, że jako adresata wskazano organ odwoławczy. Jednakże w świetle przytoczonych wyżej przepisów O.p. okoliczność ta nie jest prawnie relewantna i nie uzasadnia odmowy przyjęcia korespondencji kierowanej na adres organu. Organ podatkowy w rozumieniu komentowanej ustawy to zarówno organ I, jak i II instancji. Trudno jednocześnie nie przyjąć argumentu, że Dyrektor Izby Skarbowej jest adresatem co najmniej znanym organowi podatkowemu I instancji. W niniejszej sprawie organ podatkowy I instancji odmawiając odbioru przedmiotowej korespondencji naruszył powołane wyżej przepisy dotyczące wnoszenia podań, jak również zasadę postępowania podatkowego działania przez organ w sposób budzący zaufanie obywateli. Spółce nie można przypisać winy w niedochowaniu terminu do wniesienia odwołania, gdyż w przewidzianym prawem terminie skierowała pismo zawierające przedmiotowe odwołanie do organu podatkowego. Błędem organu podatkowego jest przyjęcie, że spółka terminowi do wniesienia odwołania uchybiła działając w sposób zawiniony.
Dyrektor Izby Skarbowej, uznając za bezzasadne podniesione w skardze zarzuty, podtrzymał swoje stanowisko i wniósł o oddalenie skargi jako nieuzasadnionej.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga jest uzasadniona.
Sąd nie będąc związany granicami skargi stwierdza, że organ naruszył przepisy art. 163 § 1 w zw. z art. 162 § 1 i § 2, art. 223 § 2 pkt 1, art. 228 § 1 pkt 2, poprzez ich zastosowanie w sprawie.
Z przepisów tych wynika, że organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, w sytuacji gdy strona nie wniesie odwołanie terminie 14 dni od dnia doręczenia jej decyzji. Natomiast właściwy w sprawie organ podatkowy jest obowiązany przywrócić termin, gdy zostaną spełnione łącznie następujące przesłanki: a) uchybienie terminowi nastąpiło bez winy zainteresowanego i brak winy zostanie uprawdopodobniony, b) zainteresowany złożył wniosek o przywrócenie terminu w ciągu siedmiu dni od ustania przyczyny uchybienia terminu, c) zainteresowany dopełnił czynności, dla której określony był termin jednocześnie ze złożeniem wniosku o przywrócenie terminu.
W przedmiotowej sprawie odwołanie zostało nadane we właściwym terminie do jego wniesienia tj. w dniu [...] listopada 2012 r. Na kopercie wskazano wprawdzie jako adresata "Dyrektora Izby Skarbowej", ale podany tam adres "[...]" pod którym znajduje się siedziba Naczelnika Urzędu Skarbowego [...], czyli właściwego dla spółki organu podatkowego, był prawidłowy. Odwołanie zawarte w kopercie wskazywało na właściwego adresata. Przesyłka została jednak zwrócona do nadawcy z adnotacją, że adresat jest nieznany. Przy czym bez znaczenia w sprawie było, czy to organ odmówił przyjęcia korespondencji, czy to doręczyciel sam stwierdził, że "adresat jest nieznany".
W takiej sytuacji w ocenie sądu wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania był zbędny, a postępowanie w tym zakresie bezprzedmiotowe. Nie było więc potrzeby przywracania terminu, a stwierdzenie przez organ, że odwołanie zostało nadane po terminie było nieprawidłowe. Także rozstrzygnięcie o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia było pozbawione podstaw faktycznych i prawnych.
Z tych powodów sąd na podstawie art. 145 § 1 ust. 1 lit c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270) orzekł, jak w sentencji wyroku.