Uzasadnienie
Wójt Gminy P. decyzją z [...] maja 2019 r., nr [...] ustalił J. R. (dalej: "skarżący") łączny wymiar zobowiązania pieniężnego na podatek od nieruchomości i podatek leśny na 2019 r. Wymierzając podatek dla budynku letniskowego zastosował stawkę przewidzianą dla budynków pozostałych. Od gruntów wymierzył podatek zgodnie ze stawką przewidzianą dla gruntów pozostałych.
Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z [...] sierpnia 2019 r., nr [...] uchyliło w całości decyzję Wójta z [...] maja 2019 r. przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia. W ocenie Kolegium kryterium decydującym o zaliczeniu budynku do poszczególnych kategorii budynków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. 2019 poz. 1170 ze zm. – dalej: "u.p.o.l.") jest kryterium zaspokajania podstawowych potrzeb mieszkaniowych właściciela i osób mu bliskich. Budynek letniskowy będzie mieścił się w pojęciu "budynku mieszkalnego" tylko wówczas, gdy będzie użytkowany faktycznie przez właściciela (jego bliskich), służąc tym samym zaspokojeniu podstawowych potrzeb mieszkaniowych. Wątpliwości co do kwalifikacji budynku skarżącego wzbudziła okoliczność, że w informacji w sprawie podatku od nieruchomości, rolnego, leśnego na 2019 r. podatnik podał jako adres swojego zamieszkania gminę P., W. ul. [...].
Jednocześnie ze znajdującej się w aktach sprawy informacji z rejestru gruntów z [...] czerwca 2011 r. wynika, iż skarżący ma adres zamieszkania: [...] G., R. Kolegium wskazało również, że brak jest podstaw prawnych aby jak uczynił to organ pierwszej instancji, wydawać w sprawie decyzję wymiarową w formie łącznego zobowiązania pieniężnego na podatek od nieruchomości i podatek leśny na 2019 r.
Wójt Gminy P. decyzją z [...] listopada 2019 r., nr [...] powtórnie ustalił skarżącemu łączny wymiar zobowiązania pieniężnego na podatek od nieruchomości i podatek leśny na 2019 r. na kwotę [...]zł. Organ pierwszej instancji wyjaśnił, że skarżący od [...] marca 2019 r. jest właścicielem nieruchomości zabudowanej w W. przy ul. [...], działka nr [...], o łącznej powierzchni [...] ha, sklasyfikowanej jako B - tereny mieszkaniowe o powierzchni [...] ha oraz sklasyfikowanej jako LsVI - lasy o powierzchni [...] ha, na której wybudowany jest budynek letniskowy. Nieruchomość ta została nabyta przez skarżącego od T. i R. W.. Poprzedni właściciele od 2004 r. mieli naliczany podatek od nieruchomości za budynek mieszkalny. Poprzedni właściciele wykazali bowiem, że ich centrum życiowe znajduje się w W. oraz że mieszkają tam przez cały rok. Budynek w W. przy ul. [...] ma nadal funkcję domu letniskowego, co znajduje potwierdzenie w kartotece budynków.
Skarżący [...] maja 2019 r. za pośrednictwem pełnomocnika złożył informację w sprawie podatku od nieruchomości, rolnego, leśnego na zakupioną nieruchomość zabudowaną, w której wykazał budynek letniskowy o powierzchni użytkowej [...] m2 w pozycji gdzie wykazuje się budynek mieszkalny, a grunt o powierzchni [...] m2 w pozycji grunty pozostałe oraz grunt o powierzchni [...] m2 w pozycji grunty leśne.
Wójt wyjaśnił, że organ drugiej instancji niesłusznie stwierdził, że brak jest podstaw do wydania decyzji ustalającej skarżącemu łączne zobowiązanie pieniężne na podatek od nieruchomości i podatek leśny. W tym kontekście powołał się na art. 6a ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym (t.j. Dz. U. 2019 poz. 888 ze zm.).
Organ pierwszej instancji wskazał, że z posiadanych przez niego dokumentów wynika, że funkcja spornego budynku określona jest jako dom letniskowy. Z dokumentów nie wynika, żeby w ewidencji gruntów i budynków zostały wprowadzone jakiekolwiek zmiany dotyczące funkcji budynku. W tym kontekście powołał się na art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 725 ze zm. – dalej: "p.g.k."). Podatek od nieruchomości za budynek letniskowy został wymierzony zgodnie ze stawką przewidzianą dla budynków pozostałych. Za bezsporne uznał, że budynek stanowiący własność skarżącego jest budynkiem letniskowym. Powyższe znajduje potwierdzenie w zgromadzonych dokumentach. Za wiarygodne uznał dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków. Wójt wskazał również, że w jednostce rejestrowej [...] z [...] listopada 2019 r. w Ewidencji Gruntów i Budynków w W. jako właściciel działki [...] widnieje skarżący z adresem zamieszkania [...] G. ul. [...] tak jak i w czerwcu 2019 r. adres zamieszkania nie uległ zmianie.
W deklaracji o wysokości opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi złożonej [...] lipca 2019 r. skarżący jako adres do korespondencji wskazał: [...] G. ul. [...] Na fakturze za zużycie energii elektrycznej z [...] września 2019 r. jako nabywca wykazany jest skarżący z adresem zamieszkania R. ul. [...] [...] G.. Ponadto w piśmie podatnika z [...] września 2019 r. w pkt 2 znajduje się oświadczenie, że nieruchomość położona w G. została zbyta i zostanie wydana nabywcy [...] października 2019 r. Pismo skarżącego z [...] września 2019 r. zawiera oświadczenie, że skarżący do [...] października 2019 r. zobowiązany jest opróżnić, opuścić i wydać nieruchomość usytuowaną w G. ul. [...].
Z kolei w piśmie skarżącego z [...] października 2019 r. skarżący oświadczył, że [...] października 2019 r. opróżnił, opuścił i wydał nieruchomość usytuowaną w G. ul. [...] Wójt zauważył również, że w fakturze za odprowadzanie nieczystości płynnych za okres od 29 kwietnia 2019 r. do 22 sierpnia 2019 r. wykazano zużycie [...] m3 wody. Wedle doświadczenia życiowego zużycie miesięczne poniżej 1,00 m3 ścieków świadczy, że w tym budynku nie są zaspokajane potrzeby mieszkaniowe.
Pismem z [...] listopada 2019 r. skarżący wniósł odwołanie od decyzji Wójta z [...] listopada 2019 r. wnosząc o jej zmianę poprzez prawidłowe określenie wysokości zobowiązania podatkowego za 2019 r., tj. w wysokości odpowiadającej budynkom mieszkalnym a nie letniskowym. Decyzji zarzucił, że została ona wydana w oparciu o niepełne postępowanie dowodowe i nieprawidłowo ustalony stan faktyczny.
SKO w L. decyzją z [...] luty 2020 r., nr [...] utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji z [...] listopada 2019 r. Uzasadniając decyzję organ drugiej instancji wskazał, że odstępując od dotychczas reprezentowanego stanowiska, podziela aktualnie wyrażane w orzecznictwie sądowo-administracyjnym stanowisko, iż dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków mają dla organu podatkowego charakter wiążący i nie mogą być przezeń samodzielnie korygowane. Podkreślono, że uchwały NSA z 22 kwietnia 2002 r., FPK 17/01 i z 01 lipca 2002 r., FPK 3/02 stwierdzające, że o zaliczeniu budynku letniskowego do kategorii budynków mieszkalnych decyduje kryterium zaspokojenia podstawowych potrzeb mieszkaniowych właściciela i osób mu bliskich, zostały podjęte w poprzednim stanie prawnym, tj. przed 1 stycznia 2003 r., kiedy to wprowadzono do u.p.o.l. zmiany ustawą z dnia 30 października 2002 r. o zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 200, poz. 1683).
Orzekając w niniejszej sprawie uwzględnił nowy stan prawny. Ze znajdującej się w aktach sprawy decyzji Starosty [...] z 2000 r., nr [...] o zatwierdzeniu projektu budowlanego i pozwoleniu na budowę wynika, że na działce nr [...] w W. posadowiono budynek letniskowy. W aktach sprawy znajduje się również zaświadczenie Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w W. z [...] marca 2019 r. gdzie zaświadcza się o zgłoszeniu przez inwestora zakończenia budowy obiektu - budynku letniskowego całorocznego parterowego, częściowo podpiwniczonego z dachem stromym wybudowanego na działce nr [...] w W.. Zebrany materiał dowodowy upoważniał organ pierwszej instancji do stwierdzenia, że należący do skarżącego dom jest budynkiem letniskowym, a nie budynkiem mieszkalnym.
Pismem z [...] marca 2020 r. skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika wniósł skargę na omówioną powyżej decyzję SKO w L. z [...] lutego 2020 r. wnosząc o jej uchylenie wraz z poprzedzającą ją decyzją organu pierwszej instancji. Ponadto wniesiono o rozpoznanie skargi na rozprawie oraz zasądzanie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania, według norm prawem przepisanych.
Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie:
- 1) art. 6, 8 i 9 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2096 ze zm. – dalej: "k.p.a.") poprzez przeprowadzenie postępowania w sposób naruszający zaufanie skarżącego do władzy publicznej, z pominięciem obowiązku informowania o wszelkich okolicznościach faktycznych i prawnych, a przejawiający się w powołaniu jako nowej podstawy orzeczenia organu drugiej instancji wyroków NSA przedstawiających zupełnie odmienną wykładnię obowiązujących przepisów, które to orzeczenia istniały już w czasie pierwszego rozpoznawania sprawy przez SKO, zatem nie mogą stanowić nowej okoliczności pozwalającej na przyjęcie zupełnie odmiennego stanowiska organu;
- 2) art. 15 k.p.a. poprzez przeprowadzenie sprawy w sposób naruszający prawo skarżącego do dwuinstancyjności postępowania przejawiający się w poczynieniu przez organ drugiej instancji zupełnie odmiennych ustaleń faktycznych i prawnych od tych dokonanych w czasie poprzedniego rozpoznawania sprawy zarówno przez organ pierwszej jak i drugiej instancji.
W odpowiedzi na skargę SKO w L. podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga okazała się bezzasadna.
Rozstrzygnięcie sporu wymagało dokonania kontroli zgodności z prawem zaskarżonej decyzji utrzymującej w mocy decyzję Wójta Gminy P. z [...] listopada 2019 r. ustalającą skarżącemu łączny wymiar zobowiązania pieniężnego na podatek od nieruchomości i podatek leśny na 2019 r. W ocenie organów należący do skarżącego budynek letniskowy należało opodatkować stawką podatku od nieruchomości właściwą dla budynków pozostałych, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) u.p.o.l. Skarżący kwestionuje powyższe zapatrywanie podnosząc, że zmiana zapatrywań Kolegium w toku powtórnego postępowania odwoławczego doprowadziła do naruszenia zaufania do organów państwa, niejednolitości orzeczniczej, braku pewności prawnej oraz naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania.
Sąd rację w sporze przyznał organom podatkowym.
Zgodnie z art. 21 ust. 1 p.g.k., podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. W orzecznictwie sądów administracyjnych na tle przytoczonego ostatnio przepisu przyjmuje się, że dane wynikające z ewidencji - w szczególności w przypadku wymiaru podatku od nieruchomości - mają dla organu podatkowego charakter wiążący i nie mogą być przezeń samodzielnie korygowane w ramach postępowania podatkowego, bez zmiany tych wpisów w ewidencji gruntów [por. uchwała NSA z 27 kwietnia 2009 r., II FPS 1/09, orzeczenia sądów administracyjnych dostępne pod adresem: orzeczenia.nsa.gov.pl]. Co prawda od zasady tej istnieją wyjątki – wskazane w uchwale NSA z 18 listopada 2013 r., II FPS 2/13 – jednakże okoliczności takie nie miały w sprawie miejsca.
Dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków można podzielić na dwie kategorie. Pierwszą z nich tworzą dane bezwzględnie wiążące organ podatkowy (ich zmiana może mieć miejsce tylko w stosownym trybie administracyjnym, a organy podatkowe nie mają możliwości ich samodzielnego korygowania). Drugą kategorię stanowią dane o względnej mocy wiążącej, tj. takie, których zgodność z rzeczywistym stanem prawnym lub faktycznym może być w pewnych - niejako wyjątkowych - sytuacjach przy wymiarze podatku weryfikowana, przy zastosowaniu dopuszczalnych instrumentów proceduralnych. Może to mieć miejsce m.in. w sytuacji, gdy dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów, lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku (np. możliwe do zastosowania symbole ewidencyjne nie przewidują oznaczenia dla pewnych przedmiotów opodatkowania, wymienionych wprost w ustawie podatkowej).
W takiej sytuacji organ podatkowy zobligowany jest do pominięcia informacji zawartych w ewidencji gruntów i budynków, sprzecznych z prawnie wiążącymi danymi innego rejestru publicznego lub tych danych ewidencyjnych, które wykluczają zastosowanie regulacji zawartych w ustawie podatkowej, mających znaczenie dla wymiaru podatku [por. wyrok NSA z 01 marca 2018 r., II FSK 458/16].
Doniosłe znaczenie w sprawie ma fakt, że informacje dotyczące funkcji (użytkowego przeznaczenia) zarówno gruntu, jak i budynku (lokalu) mają dla organu podatkowego charakter wiążący i nie mogą być przezeń samodzielnie korygowane w ramach postępowania podatkowego, bez zmiany tych wpisów w ewidencji gruntów [tak: wyrok NSA z 13 stycznia 2015 r., II FSK 3108/12]. Również w powołanej wcześniej uchwale NSA z 27 kwietnia 2009 r., II FPS 1/09 stwierdzono, że biorąc pod uwagę art. 21 ust. 1 p.g.k., organ podatkowy nie powinien dokonywać samodzielnej klasyfikacji funkcji budynku, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków. Jeżeli budynek nie został wpisany do ewidencji gruntów i budynków, to w takiej sytuacji organy podatkowe są uprawnione, a zarazem zobowiązane, do ustalenia charakteru (klasyfikacji) budynku dla celów podatkowych. Nie ulega bowiem wątpliwości, że budynki niewpisane do ewidencji również podlegają opodatkowaniu, u.p.o.l. nie uzależnia bowiem obowiązku podatkowego od wpisania budynku do ewidencji.
Dopiero w przypadku braku takich informacji w ewidencji gruntów i budynków rodzaj budynku powinien zostać określony na podstawie dokumentacji budowlanej. Wyjaśnić w tym miejscu dodatkowo należy, że uchwały NSA z 22 kwietnia 2002 r., FPK 17/01 i z 1 lipca 2002 r., FPK 3/02, stwierdzające, że o zaliczeniu budynku letniskowego do kategorii budynków mieszkalnych decyduje kryterium zaspokojenia podstawowych potrzeb mieszkaniowych właściciela i osób mu bliskich, zostały podjęte w poprzednim stanie prawnym, to jest przed 1 stycznia 2003 r., kiedy to wprowadzono zmiany do u.p.o.l. ustawą z dnia 30 października 2002 r. o zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 200, poz. 1683).
Również w aktualnym orzecznictwie NSA dotyczącym opodatkowania budynków letniskowych akcentuje się zasadę związania organu podatkowego zapisami ewidencji gruntów i budynków [tak: wyrok NSA z 29 maja 2020 r., II FSK 2876/19, wyrok NSA z 22 czerwca 2020 r., II FSK 2875/19, wyrok NSA z 13 lutego 2020 r., II FSK 717/18].
W konsekwencji powyższego z uwagi na związanie zapisami ewidencji gruntów i budynków organy podatkowe nie były zobowiązane do przeprowadzenia postępowania dowodowego zmierzającego do ustalenia i wykazania okoliczności związanych z faktycznym sposobem użytkowania spornego budynku. Z niekwestionowanych przez skarżącego ustaleń organu pierwszej instancji wynika zaś, że w kartotece spornego budynku jego funkcję główną określono jako dom letniskowy. W konsekwencji opodatkowując wskazany budynek prawidłowo zastosowano stawkę podatku właściwą dla budynków pozostałych, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) u.p.o.l. Opodatkowanie spornego budynku stawką właściwą dla budynków mieszkalnych, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a) powołanego ostatnio aktu było niemożliwe z uwagi na jego klasyfikację dokonaną w zapisach kartoteki budynków.
Za niezasługujące na uwzględnienie sąd uznał zarzuty naruszenia przepisów k.p.a. Zgodnie z bowiem z art. 3 § 1 pkt 2 k.p.a., przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego nie stosuje się do: spraw uregulowanych w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.), z wyjątkiem przepisów działów IV, V i VIII. W sprawie nie doszło również do naruszenia analogicznych względem powołanych przez stronę skarżącą przepisów art. 120, art. 121 § 1 i 2 oraz art. 127 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 900). Przyjęcie przez organ odwoławczy wykładni prawa odmiennej od wcześniej przyjętej nie może być poczytywane za naruszenie zasad ogólnych postępowania podatkowego. Pierwszorzędnym obowiązkiem organu jest rozstrzygnięcie sprawy w sposób zgodny z prawem. Wywiązując się z tego obowiązku SKO w L. wydając zaskarżoną decyzję prawidłowo zaakcentowało związane zapisami ewidencji gruntów i budynków. Wydanie przez organ rozstrzygnięcia zgodnego z prawem materialnym nie może być poczytywane za naruszenie zasad ogólnych postępowania podatkowego.
Konkludując sąd stwierdza, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu. SKO w L. zasadnie przyjęło związanie organu podatkowego przy wymiarze podatku od nieruchomości zapisami ewidencji gruntów i budynków.
Mając powyższe na uwadze sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) orzekł jak w sentencji.