Uzasadnienie
W dniu 10 marca 2022 r. [...] S.A. z siedzibą w W. wniosła skargę na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z 4 stycznia 2022 r. nr [...], utrzymujące w mocy postanowienie Burmistrza Miasta i Gminy S. z 27 września 2021 r. nr [...], odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie o zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości.
Powyższa skarga została wniesiona na tle stanu faktycznego, w którym pismem z 10 września 2021 r. skarżąca wezwała Burmistrza Miasta i Gminy S. o wskazanie na jakim etapie znajduje się postępowanie w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r. z uwagi na niezwrócenie nadpłaty w kwocie 10.846 zł. Skarżąca zaznaczyła, że jeżeli postępowanie zostało umorzone, to wnosi o zwrot nadpłaty. W odpowiedzi na powyższe wezwanie, informując spółkę, że 26 stycznia 2017 r. została uchylona decyzja z 29 października 2016 r. w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 r., Burmistrz wskazał, że na koncie podatkowym skarżącej nie figuruje żadna nadpłata, gdyż za rok podatkowy 2010 wpłynęła tytułem ww. podatku kwota 24.105 zł, zgodnie ze złożoną deklaracją. Ustosunkowując się do powyższego pisma organu, skarżąca wyjaśniła, że zgodnie z decyzją Burmistrza z 2 czerwca 2015 r. dokonała w dniu 12 listopada 2015 r. dopłaty do podatku od nieruchomości za 2010 r. w kwocie 10.846 zł. Ww. decyzja została uchylona, co oznacza konieczność zwrotu kwoty uiszczonej 12 listopada 2015 r.
Postanowieniem z 27 września 2021 r., powołując się na art. 165a § 1 w zw. z art. 72 § 1, art. 75 § 1, art. 77 § 1, art. 79 § 2 i art. 80 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.; dalej: "Ordynacja podatkowa"), Burmistrz odmówił wszczęcia postępowanie w sprawie o zwrot nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia zaznaczył, że 13 września 2021 r. skarżąca złożyła pismo z prośbą o zwrot nadpłaty, a 12 listopada 2015 r. podatnik dokonał nadpłaty ww. podatku, w związku z czym prawo do zwrotu nadpłaty, zgodnie z art. 80 § 1 Ordynacji podatkowej, wygasło z dniem 31 grudnia 2020 r. Zaznaczył też, że zgodnie z art. 79 § 2 Ordynacji podatkowej, prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty i wniosku o zwrot nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Powyższe, zdaniem organu, uzasadnia odmowę wszczęcia postępowania w sprawie o zwrot nadpłaty.
W zażaleniu na opisane wyżej postanowienie spółka, wnosząc o jego uchylenie, zarzuciła mu naruszenie art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej.
Utrzymując w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie postanowieniem z 4 stycznia 2022 r., Kolegium wskazało, że bezspornym w sprawie jest fakt, iż prawo do zwrotu nadpłaty w ww. podatku wygasło z dniem 31 grudnia 2020 r., co wynika z akt administracyjnych, a skarżąca tego nie neguje. Powołując się na wyrok NSA z 10 września 2019 r. sygn. akt II FSK 1229/19 (wyrok dostępny w bazie: orzeczenia.nsa.gov.pl), organ odwoławczy wyjaśnił, że termin wskazany w art. 80 Ordynacji podatkowej ma charakter materialnoprawny, zatem nie może być przywracany, ani odraczany, a skoro tak, to organ podatkowy uwzględnia go z urzędu. Stwierdzenie, że termin ten upłynął powoduje, że nie ma potrzeby sprawdzania, czy nadpłata w ogóle jeszcze istnieje. Skoro więc spółka przed terminem przedawnienia prawa do zwrotu nadpłaty, tj. przed końcem 2020 r. nie złożyła wniosku o stwierdzenie nadpłaty, ani wniosku o jej zwrot, to zgodnie z powyższym prawo to wygasło, zaś zaskarżone postanowienie jest zgodne z prawem i należało je utrzymać w mocy.
W skardze na powyższe rozstrzygnięcie, wnosząc o jego uchylenie oraz zwrot kosztów postępowania, w tym zwrot kosztów zastępstwa procesowego, spółka zarzuciła mu naruszenie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 w zw. z art. 165a oraz w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 i § 4, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej przez utrzymanie w mocy postanowienia Burmistrza, w sytuacji, gdy organ błędnie uznał, iż w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie art. 79 § 2 Ordynacji podatkowej, podczas gdy przepis ten nie ma zastosowania w sprawie, gdyż zwrot nadpłaty stanowi czynność materialno-techniczną.
Uzasadniając skargę, spółka podkreśliła, że 12 listopada 2015 r. dokonała dopłaty w kwocie 10.846 zł w związku z decyzją Burmistrza z 2 czerwca 2015 r. Decyzja ta została uchylona, co w konsekwencji oznacza konieczność zwrotu powyższej kwoty, ponieważ obowiązuje deklaracja złożona przez nią w 2010 r. Burmistrz, odmawiając wszczęcia postępowania, naruszył art. 165a Ordynacji podatkowej, gdyż bez wydania jakiegokolwiek rozstrzygnięcia powinien dokonać zwrotu nadpłaty. Podkreślając, że organ nie wyjaśnił wszystkich istotnych okoliczności sprawy, w tym dlaczego zwrot nadpłaconego podatku nie stanowi czynności materialno-technicznej. Powołując się na przepis art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, spółka zaznaczyła, że kwota zapłacona ponad to, co wskazała w deklaracji stanowi nadpłacony podatek, gdyż deklaracja podatkowa wskutek upływu terminu przedawnienia uzyskała walor "niepodważalności".
Dlatego też organ podatkowy powinien dokonać zwrotu nadpłaty obejmującej dokonaną wpłatę wraz z wpłaconymi odsetkami oraz oprocentowaniem od tej kwoty. Jednak organ nie zwrócił nadpłaconego podatku, co w tym przypadku stanowi czynność materialno-techniczną.
Nadto skarżąca podkreśliła, że nie może być wątpliwości, iż jej zobowiązanie podatkowe za 2010 r. uległo przedawnieniu. Aby decyzja ostateczna organu podatkowego określiła skutecznie zobowiązanie podatkowe w kwocie innej niż wynikająca z deklaracji podatnika, musi zostać doręczona przed upływem terminu z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Skoro Burmistrz nie wydał i nie doręczył decyzji ostatecznej w sprawie zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 r., to jedynym dopuszczalnym w tej sytuacji rozstrzygnięciem było umorzenie postępowania wymiarowego w tej sprawie i następnie dokonanie zwrotu nadpłaty. Wpłacona na podstawie nieostatecznej decyzji kwota przewyższała kwotę wykazaną w deklaracji, co oznacza, że stanowi ona świadczenie nienależne, będące nadpłatą w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, co z kolei implikuje konieczność zwrotu całej uiszczonej kwoty wraz z oprocentowaniem.
Brak było zatem podstaw do wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w spornym podatku i nieokreślenia kwoty nadpłaty wraz z oprocentowaniem. Ponadto w przypadku czynności materialno-technicznej nie ma zastosowania art. 79 § 2 Ordynacji podatkowej, co oznacza, że organ błędnie zastosował również ten przepis, ponieważ spółka nie złożyła wniosku w trybie art. 74 lub art. 75 Ordynacji podatkowej.
W odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, Kolegium podtrzymało stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu.
Sąd zważył, co następuje
Niniejsza sprawa została rozpoznana przez Sąd w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej: "P.p.s.a.").
Skarga zasługuje na uwzględnienie.
Kwestią sporną w kontrolowanej sprawie jest zasadność odmowy wszczęcia postępowania w sprawie zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2010 r., która według skarżącej powinna zostać jej zwrócona przez organ podatkowy wraz z oprocentowaniem, a według organu odwoławczego prawo skarżącej do jej zwrotu wygasło z dniem 31 grudnia 2020 r., więc nie ma potrzeby sprawdzania czy nadpłata jeszcze w ogóle istnieje.
Rozstrzygnięcie powyższego sporu należy poprzedzić wyjaśnieniem regulacji stanowiącej podstawę kwestionowanych postanowień, a mianowicie art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym (zdanie pierwsze), gdy żądanie, o którym mowa w art. 165 ww. ustawy, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Przepisy art. 165 Ordynacji podatkowej regulują wszczynanie postępowania podatkowego, stanowiąc w § 1, że postępowanie to wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu, przy czym – w myśl § 3 tego artykułu – datą wszczęcia postępowania na żądanie strony jest dzień doręczenia żądania organowi podatkowemu, z zastrzeżeniem art. 165a.
Z brzmienia przytoczonego wyżej art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej wynikają dwie podstawy do odmowy wszczęcia postępowania – gdy żądanie zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną oraz jeżeli z jakichkolwiek przyczyn postępowanie nie może być wszczęte. Przyczyny te dotyczą przed wszystkim sytuacji, w której w przepisach ustaw podatkowych brak podstawy do rozpatrzenia tej treści żądania w trybie postępowania podatkowego, nadto jeżeli w danej sprawie toczy się już postępowanie podatkowe, bądź jeżeli w sprawie zapadła już decyzja nieostateczna, czy ostateczna. Niemniej jednak, zgodnie z art. 165 § 3 Ordynacji podatkowej, wszczęcie postępowania następuje z dniem doręczenia organowi podatkowemu żądania strony, ale jest to faza wstępnego badania przesłanek wskazanych w art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej, czyli czy podanie pochodzi od strony posiadającej legitymację procesową oraz czy nie zachodzą wskazane w tym przepisie "inne" przyczyny uniemożliwiające wszczęcie postępowania podatkowego.
Niewątpliwie zwrot ten nie może być interpretowany rozszerzająco, gdyż oznaczałoby to ograniczenie prawa do procesu i w konsekwencji wykluczenia merytorycznego rozpatrzenia sprawy. Zatem w sytuacji, gdy zasadność wniosku wymaga przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, zaś legitymacja procesowa wnioskodawcy oraz dopuszczalność trybu postępowania nie budzą wątpliwości, nie można wydać postanowienia na podstawie art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej [por. Art. 165a – Piotr Pietrasz w: Leonard Etel (red.), Ordynacja podatkowa. Komentarz. Tom II. Procedury podatkowe. Art. 120-344; WKP 2022 - komentarz].
Biorąc pod uwagę powyższe rozważania punktem wyjścia do wstępnego badania złożonego organowi podatkowemu wniosku musi być nie tylko osoba wnioskodawcy, ale i przedmiot jej żądania. W kontrolowanej sprawie skarżąca zażądała zwrotu uiszczonej 12 listopada 2015 r. kwoty 10.846 zł jako nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2010 r., powołując się na "niepodważalność" deklaracji podatkowej, wobec upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w ww. podatku. Z akt administracyjnych wynika, że w stosunku do skarżącej toczyło się postępowanie w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 r., które zakończyło się decyzją Burmistrza z 2 czerwca 2015 r., określającą to zobowiązanie. Decyzję tę rozstrzygnięciem z 5 października 2015 r. uchyliło SKO, określając spółce inną wysokość zobowiązania podatkowego. Tut.
Sąd wyrokiem z 10 maja 2016 r., I SA/Po 2439/15 uchylił obie ww. decyzje. Wyrok uprawomocnił się 8 lipca 2016 r., zaś Kolegium otrzymało go 1 sierpnia 2016 r. Następnie, decyzją z 29 października 2016 r., Burmistrz ponownie określił skarżącej wysokość zobowiązania w ww. podatku, ale po uznania za zasadne odwołania od tego rozstrzygnięcia w dniu 26 stycznia 2017 r. uchylił wydaną przez siebie decyzję. W aktach administracyjnych brak dowodu doręczenia spółce tej ostatniej decyzji. W tej sytuacji skarżącej nie można odmówić legitymacji procesowej do wystąpienia z żądaniem zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2010 r. Natomiast zasadność jej wniosku wymaga szerokiego postępowania wyjaśniającego, które w sprawie nie zostało przeprowadzone i którego konieczność przeprowadzenia nie pozwala na odmowę wszczęcia postępowania w sprawie zwrotu nadpłaty. Stąd za zasadne należy uznać zarzuty skarżącej naruszenia art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, jak również art. 210 § 4 tej ustawy, a przede wszystkim jej art. 165a.
W kontrolowanej sprawie Burmistrz przyjął, że prawo spółki do zwrotu nadpłaty, zgodnie z art. 80 § 1 Ordynacji podatkowej, wygasło 31 grudnia 2020 r., ponieważ 12 listopada 2015 r. podatnik dokonał nadpłaty. Natomiast organ odwoławczy w zaskarżonym postanowieniu stwierdził bezsporność wygaśnięcia tego prawa z dniem 31 grudnia 2020 r., choć jest to sporna w sprawie okoliczność. Ponadto, wobec takiego stwierdzenia uznał, że nie ma potrzeby badania, czy nadpłata w ogóle jeszcze istnieje. Z lakonicznych uzasadnień organów obu instancji nie tylko nie wynikają powody, dla których uznały one, że prawo do zwrotu nadpłaty wygasło z końcem 2020 r., ale nie ma żadnego uzasadnienia w obowiązujących przepisach twierdzenie Kolegium, iż wobec upływu terminu z art. 80 § 1 Ordynacji podatkowej, nie ma potrzeby sprawdzania czy nadpłata w ogóle istnieje. Ustalenie istnienia, bądź nieistnienia nadpłaty jest podstawową okolicznością, którą w kontrolowanej sprawie powinny ustalić organy podatkowe.
Jeżeli nadpłata nie istniała, ponieważ spółka uiściła zobowiązanie podatkowe w prawidłowej wysokości, to nie mógł rozpocząć biegu jakikolwiek termin do jej zwrotu. Jednak jakichkolwiek stanowczych ustaleń, które odzwierciedlałyby dokumenty w aktach administracyjnych żaden z organów nie poczynił, choć obydwa stwierdziły, że prawo do jej zwrotu wygasło z końcem 2020 r. Tymczasem w aktach znajduje się złożona 21 stycznia 2010 r. deklaracja skarżącej na podatek od nieruchomości za 2010 r., w które spółka wskazała podatek w kwocie 24.105 zł. Natomiast nie wynika z nich, czy 12 listopada 2015 r. uiściła kwotę 10.846 zł i z jakiego tytułu - czy jako dopłatę do podatku wykazanego w ww. deklaracji, czy jako dopłatę w związku z decyzją Burmistrza z 2 czerwca 2015 r. – jak twierdzi w skardze, czy może w związku z decyzją SKO wydaną października 2015 r. Ustaleń tych żaden z organów nie poczynił, a są one niezbędne do rozpatrzenia wniosku skarżącej.
Co więcej, organ pierwszej instancji w piśmie z 30 sierpnia 2021 r., stanowiącym odpowiedź na zadane przez nią we wniosku pytanie, poinformował ją, że na jej koncie podatkowym nie figuruje żadna nadpłata. Jednocześnie konieczność poczynienia ww. ustaleń nie pozwala na zastosowanie w niniejszej sprawie art. 165a Ordynacji podatkowej, zatem utrzymując w mocy postanowienie Burmistrza, organ odwoławczy naruszył art. 233 § 1 pkt w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej, co zasadnie zarzuciła mu skarżąca.
Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy, dopiero poczynienie wskazanych wyżej ustaleń i stwierdzenie czy i z jakiego tytułu oraz w jakiej dacie powstała ewentualna nadpłata, pozwoli organowi podatkowemu na przeanalizowanie regulacji prawnych dotyczących nadpłaty, przy czym zastosowanie w sprawie znajdą przepisy w brzmieniu obowiązującym w dniu rozpoczęcia biegu terminu do zwrotu nadpłaty, który to termin organ będzie zobowiązany - w przypadku zaistnienia nadpłaty - ustalić. Chodzi tu o przepisy zawarte w rozdziale 9 działu III Ordynacji podatkowej.
Zważywszy powyższe, wobec zasadności zarzutów skargi i stwierdzenia, że rozstrzygnięcia obu organów nie odpowiadają prawu, Sąd na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 135 uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu pierwszej instancji, orzekając jednocześnie o kosztach postępowania na podstawie art. 200, art. 205 § 2 P.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2015 r. poz. 1800 ze zm.).