Uzasadnienie
Postanowieniem z dnia [...] r. Urząd Skarbowy orzekł, że nadpłatę podatku dochodowego od osób prawnych za okres [...] r. Banku Spółdzielczego w O. w kwocie [...] zł zaliczył z urzędu na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych PIT-4 i PIT-8 z okres [...] – [...]. Na należność główną zarachował [...] zł, na odsetki [...] zł, a pozostałą nadpłatę w kwocie [...] zł przekazał na konto bankowe Syndyka masy upadłości.
W złożonym zażaleniu na wydane postanowienie Syndyk masy upadłości Banku Spółdzielczego w O. zarzucił naruszenie art. 204 Prawa upadłościowego oraz podstawowych zasad zawartych w Ordynacji podatkowej - ustawie z 29 sierpnia 1997 r. (Dz.U. Nr 137, poz. 926 z późn.zm.) w szczególności zasady praworządności zawartej w art. 120. Zdaniem Syndyka Urząd Skarbowy był zobowiązany przelać na kontro bankowe całość stwierdzonej nadpłaty za [...] rok, ponieważ została ona stwierdzona decyzją z [...] r. Urzędu Skarbowego już po ogłoszeniu upadłości oraz zatwierdzonej przez Sąd Wojewódzki w Poznaniu liście wierzycieli.
Izba Skarbowa postanowieniem z [...] r. utrzymała w mocy postanowienie organu I instancji, oraz w uzasadnieniu wyraziła następujący pogląd prawny.
Organy podatkowe zgodnie z art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej mają prawo nadpłatę wykazaną przez przedsiębiorstwo w upadłości zarachować na poczet najstarszych zaległości podatkowych. Mogą to zrobić poza kolejnością ustaloną na liście wierzycieli przez Sąd, przed innymi wierzycielami, nawet uprzywilejowanymi, ponieważ organ podatkowy nie stosuje prawa upadłościowego, a jedynie przepisy prawa podatkowego zawarte w Ordynacji podatkowej i ustawach szczególnych.
Powyższą decyzję zaskarżył do Naczelnego Sądu Administracyjnego O/Z w Poznaniu Syndyk masy upadłości Banku Spółdzielczego w O. skargą opartą na zarzucie naruszenia prawa materialnego art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej, art. 204 prawa upadłościowego oraz naruszenie zasady praworządności zawartej w Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej i w art. 120 Ordynacji.
W konsekwencji domagał się uchylenia sprzecznych z prawem postanowień organów podatkowych.
W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa nie znajduje podstaw do zmiany swego stanowiska i wnosi o oddalenie skargi, a nadto powołuje się na niepublikowany wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 października 2001 r. w sprawie III SA 2394/00.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
W przedmiotowej sprawie ustalenia faktyczne nie są kwestionowane.
Z akt sprawy wynika, że Bank Spółdzielczy w O. został postawiony w stan upadłości w dniu [...] r. i zgodnie z przepisami prawa upadłościowego w wyznaczonym terminie przez Sąd Okręgowy w Poznaniu wierzyciele upadłego dokonali zgłoszenia przysługujących im wobec upadłego wierzytelności.
Poza sporem jest, że nadpłata w podatku dochodowym od osób prawnych za [...] r. w kwocie [...] zł została stwierdzona decyzją Urzędu Skarbowego z dnia [...] r.
Stwierdzona powyższa nadpłata dotyczy okresu po ogłoszeniu upadłości ([...] r.) i nie była objęta listą wierzycieli Banku Spółdzielczego w O. w upadłości ustanowionej postanowieniem Sądu Okręgowego w Poznaniu z dnia [...] r.
Spór w sprawie sprowadza się do kwestii, czy po ogłoszeniu upadłości organy podatkowe tracą uprawnienia do korzystania z instytucji zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowych w trybie określonym w przepisie art. 75 Ordynacji podatkowej – ustawie z 27 sierpnia 1997 r. (Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm.) oraz czy w zakresie badanego stanu faktycznego zależy stosować przepisy Prawa upadłościowego – art. 204 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 24 października (Dz.U. nr 118, poz. 512 ze zm.).
Z treści przepisu art. 204 powyżej cyt. Prawa upadłościowego wynika, że ustawodawca przewidział odrębną kolejność zaspokojenia wierzytelności z mocy upadłości łącząc je w grupy według zasady pierwszeństwa.
Z treści powyższego przepisu wynika, że po ogłoszeniu upadłości wierzyciele w tym również organy podatkowe nie mogą samodzielnie realizować swoich wierzytelności poza kolejnością ustanowioną w postępowaniu upadłościowym.
W tym miejscu należy wskazać na tezę zawartą w wyroku NSA z 30 czerwca 2004 r. w sprawie FSK 213/04 "po ogłoszeniu upadłości organy podatkowe tracą uprawnienie do korzystania z instytucji zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowych w trybie określonym w przepisie art. 75 Ordynacji podatkowej, a zaległości te powinny być realizowane i podlegać regułom zaspokojenia wierzytelności publicznoprawnych wyznaczonych przepisami Prawa upadłościowego, a w szczególności przy zachowaniu kolejności wyznaczonej przepisami art. 204 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z 24 października 1934 r. – Prawo upadłościowe (tekst jedn. Dz.U. z 1991 r. nr 118 poz. 512 z późn.zm.). Przepisy prawa upadłościowego mają zatem charakter szczególny w stosunku do przepisów ustawy z dnia 23 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 326 ze zm.)".
Powyższa teza była już wielokrotnie potwierdzona orzeczeniami Naczelnego Sądu Administracyjnego (między innymi wyrok NSA z 26 maja 2000 r. w sprawie I SA/Wr 2549/98 i z dnia 5 marca 2003 r. w sprawie III SA 2326/01) oraz niektórymi orzeczeniami Sądu Najwyższego.
Przepisy prawa upadłościowego mają charakter lex specialis w stosunku do przepisów podatkowych zawartych w Ordynacji podatkowej.
Nie można zatem zgodzić się z poglądem wyrażonym przez organy podatkowe w obu zaskarżonych postanowieniach, bowiem taka interpretacja prawa stwarzałaby niedopuszczalną sytuacje, że polecenie i lista wierzycieli ustanowiona przez sędziego komisarza byłaby weryfikowana przez organ podatkowy, który takich uprawnień nie nabywa w świetle przepisów zawartych w Ordynacji podatkowej.
Sąd nie podziela poglądu zawartego w niepublikowanym wyroku NSA z dnia 3 października 2001 r. w sprawie III SA 2394/00 na który powołała się Izba Skarbowa w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia i w odpowiedzi na skargę, bowiem wyrażony tam pogląd był jednostkowy i nie znalazł aprobaty w innych licznych wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Uznając, że zaskarżone postanowienia zapadły z naruszeniem prawa materialnego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit."a", ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.Nr 153, poz. 1270) w związku z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjny mi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) Sąd orzekł jak w sentencji wyroku.
O wykonalności orzeczono zgodnie z art. 152, natomiast o kosztach postępowania na podstawie art. 200 cyt. ustawy.
/-/M.Jaśniewicz /-/S.Zapalska /-/J.Małecki
LF