Uzasadnienie
W dniu 14 kwietnia 2023 r. P. H. wniosło skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z 15 marca 2023 r. nr [...], utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z 16 stycznia 2023 r. nr [...] o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie nieuwzględnienia wyceny biegłego sądowego oraz wcześniejszej wyceny biegłego skarbowego, a także powołania kolejnego biegłego sądowego do wyceny ruchomości (pojazdów) zajętych w prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym.
Powyższa skarga została wniesiona na tle stanu faktycznego, w którym w dniu 24 marca 2022 r. w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec spółki, na podstawie własnych tytułów wykonawczych Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] dokonał zajęcia 15 sztuk należących do spółki pojazdów. Protokół podpisał i odebrał M. T.. W celu oszacowania wartości zajętych ruchomości postanowieniem z 26 maja 2022 r. organ powołał biegłego skarbowego do wydania opinii o wartości rynkowej zajętych pojazdów. Sporządzone oszacowania ruchomości doręczono w 28 lipca 2022 r. stronie, która nie zgodziła się z wycenami uważając, że zostały one znacznie zaniżone. Rozpatrując wniosek spółki, organ 29 września 2022 r. powołał biegłego sądowego do ponownej wyceny zajętych ruchomości. Sporządzona przez biegłego sądowego wycena ruchomości została doręczona spółce 8 grudnia 2022 r.
Pismem z 15 grudnia 2022 r. spółka złożyła zastrzeżenia do wykonanych przez biegłego sądowego wycen wszystkich pojazdów, zarzucając nierzetelne oszacowanie ruchomości skutkujące ustaleniem ich wartości niezgodnie ze stanem faktycznym, sporządzenie wycen przy zastosowaniu nieprawidłowej i nieadekwatnej do przedmiotu oceny metody szacowania, brak sporządzenia wyceny niektórych ruchomości, przez co oszacowanie jest niekompletne oraz niewyjaśnienie przez biegłego sądowego przyczyn znacznych rozbieżności pomiędzy wyceną dokonaną przez niego, a wyceną sporządzoną 3 miesiące wcześniej, przez biegłego skarbowego, co skutkowało sporządzeniem niewiarygodnej, zaniżonej wyceny ruchomości.
Jednocześnie skarżąca wniosła o nieuwzględnienie wyceny biegłego sądowego oraz wcześniejszej wyceny biegłego skarbowego jako nieprzydatnych w prowadzonym postępowaniu, a także o powołanie nowego biegłego sądowego, który sporządzi prawidłową, rzetelną i wiarygodną wycenę ruchomości, przy zastosowaniu adekwatnej do ich specyfiki metody szacowania. Ponadto wniosła o wstrzymanie sprzedaży zajętych ruchomości, stosownie do art. 67d § 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2022 r. poz. 479 ze zm.; dalej: "u.p.e.a."), do czasu sporządzenia wyceny przez innego biegłego sądowego.
Odmawiając postanowieniem z 16 stycznia 2023 r. wszczęcia postępowania w sprawie nieuwzględnienia wyceny biegłego sądowego, biegłego skarbowego oraz powołania kolejnego biegłego sądowego do wyceny zajętych pojazdów, Naczelnik odwołał się do treści art. 61 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2022 r. poz. 2000 ze zm.; dalej: "K.p.a."), wskazując na drugą z wymienionych ww. przepisie przesłanek - niemożnością wszczęcia postępowania z jakichkolwiek innych przyczyn. Zaznaczył, że jest to sytuacja, w której wszczęciu postępowania stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne przepisy, których wykładnia uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenie treści żądania w sposób merytoryczny. W omawianej sprawie żaden z przepisów prawa nie przewiduje możliwości nieuwzględnienia opinii wydanej przez biegłego sądowego ani też powołania kolejnego biegłego sądowego.
Z kolei do nieuwzględnienia wyceny dokonanej przez biegłego skarbowego już doszło, gdyż na wniosek spółki organ powołał biegłego sądowego, który sporządził wiążące opinie. W sytuacji zatem, gdy brak jest podstaw prawnych do merytorycznego rozpatrzenia wniosku, organ ma obowiązek odmówić wszczęcia postępowania.
W zażaleniu na ww. rozstrzygnięcie spółka zarzuciła mu naruszenie 61a § 1 oraz art. 7, art. 8, art. 9, art. 11, art. 77 § 1, art. 78 § 1, art. 80, art. 106 § 4 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., a także art. 11 w zw. z art. 8 § 1 w zw. z art. 107 § 1 w zw. z art. 126 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. i wniosła o jego uchylenie.
Utrzymując w mocy zaskarżone postanowienie, Dyrektor IAS podkreślił, że w sprawie nie zaistniały podstawy do wydania przez Naczelnika merytorycznego załatwienia wniosków skarżącego. Ustawodawca w art. 67d § 2 u.p.e.a. umożliwił zobowiązanemu jednorazowe wystąpienie do organu egzekucyjnego w określonym czasie z wnioskiem o oszacowanie wartości ruchomości lub prawa majątkowego przez biegłego sądowego, jeżeli nie zgadza się z oszacowaniem dokonanym w tym zakresie przez biegłego skarbowego. Z tego uprawnienia strona skorzystała, składając 3 marca 2022 r. pismo, w którym nie zgodziła się z oszacowaniem biegłego skarbowego i wniosła ponowne oszacowanie pojazdów przez biegłego sądowego. Naczelnik powołał biegłego sądowego, wycenił pojazdy. Po otrzymaniu tej wyceny spółka wniosła o nieuwzględnienie dotychczasowych wycen biegłego sądowego, wcześniejszej wyceny biegłego skarbowego i powołanie kolejnego biegłego sądowego.
Jednakże żądanie strony nie obliguje organu egzekucyjnego do nieuwzglednienia sporządzonego już oszacowania i powołania kolejnego biegłego sadowego. Wniesienie takiego żądania, w sytuacji gdy przepisy prawa nie przewidują takiego uprawnienia dla zobowiązanego, stanowi wystarczającą przyczynę przemawiającą za odmową wszczęcia postępowania w sprawie, zgodnie z art. 61a K.p.a. Z kolei do nieuwzględnienia oszacowania dokonanego przez biegłego skarbowego już doszło, ponieważ zgodnie z wnioskiem spółki Naczelnik powołał biegłego sądowego, który sporządził wiążące opinie. Organ zwrócił też uwagę, że oszacowanie wartości zajętych ruchomości przez biegłego sądowego wymaga wiadomości specjalnych, zatem organ egzekucyjny nie jest uprawniony do oceny jego prawidłowości pod względem merytorycznym. Zaskarżone rozstrzygnięcie, mające jedynie charakter procesowy, zostało podjęte zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa.
W skardze na powyższe postanowienie, wnosząc o jego uchylenie oraz uchylenie poprzedzającego go postanowienia organu egzekucyjnego i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych, spółka zarzuciła mu naruszenie:
- 1. art. 138 § 1 pkt 1 K.p.a. przez jego zastosowanie i art. 138 § 2 przez jego niezastosowanie w zw. z art. 144, art. 61 § 1, art. 61a § 1 i 2 oraz art. 8 K.p.a. przez błędne utrzymanie w mocy postanowienia Naczelnika, podczas gdy w ocenie skarżącego i wbrew twierdzeniom organu zostały spełnione przesłanki do wszczęcia postępowania w sprawie wyceny, tj. nieuwzględnienia wyceny biegłego sądowego oraz wcześniejszej wyceny biegłego skarbowego, a także powołania kolejnego biegłego sądowego do wyceny ruchomości (pojazdów) zajętych przez organ egzekucyjny w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym przeciwko skarżącemu;
- 2. art. 67b w zw. z art. 67d § 1 i § 2, art. 98 § 1 oraz 99 § 4 u.p.e.a. przez błędne uznanie, że stronie przysługuje tylko jednorazowe wystąpienie do organu egzekucyjnego z wnioskiem o oszacowanie wartości ruchomości lub prawa majątkowego przez biegłego sądowego w sytuacji, gdy nie zgadza się z oszacowaniem dokonanym w tym zakresie przez biegłego skarbowego, co skutkowało wadliwym niepowołaniem kolejnego biegłego sądowego do wyceny ruchomości oraz niezasadnym uwzględnieniem wycen biegłego w tej sprawie, podczas gdy wyceny sporządzone przez biegłego, w ocenie skarżącego są sporządzone w sposób wadliwy, ponieważ zostały w nich nierzetelnie oszacowane ruchomości (co skutkowało niezgodnym ustaleniem ich wartości ze stanem faktycznym), została w nich zastosowana nieadekwatna do przedmiotu oceny metoda szacowania, oszacowanie wartości ruchomości zostało dokonane przez biegłego w sposób niekompletny i niewiarygodny przez niewyjaśnienie przez biegłego przyczyn znacznych rozbieżności pomiędzy wyceną dokonaną przez niego a wyceną sporządzoną trzy miesiące wcześniej przez biegłego skarbowego;
- 3. art. 7, art. 8, art. 9, art. 11, art. 77 § 1, art. 78 § 1, art. 80 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. przez niezasadne odmówienie wszczęcia postępowania wywołanego wnioskiem skarżącego, pomimo jego merytorycznego przeanalizowania, co doprowadziło do nierespektowania przepisów K.p.a., zaniechaniu prowadzenia postępowania dowodowego, w związku z czym było ono prowadzone z naruszeniem słusznego interesu strony z pominięciem okoliczności towarzyszących, tj.:
- a. uniewinnienia M. T. od popełnienia przestępstwa skarbowego z art. 56 § 1 w zb. z art. 61 § 1 w zb. z art. 62 § 2 w zw. z art. 7 § 2 w zw. z art. 6 § 2 w zw. z art. 38 § 2 pkt 1 w zw. z art. 9 § 3 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (Dz. U. z 2011 r. nr 111, poz. 765 ze zm.), co potwierdza niewinność osób działających w imieniu skarżącego,
- b. doniosłego charakteru przeznaczenia zajętych ruchomości skarżącego, zgłoszonych do statystyk Ministerstwa Obrony N. w myśl obowiązku wynikającego z treści art. 30 ust. 1 pkt 3 i ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. z 2022 r. poz. 459 ze zm.), w obliczu obecnej sytuacji na [...] i kryzysu energetycznego, w której istnieje realne ryzyko żądania przez MON przekazania ww. rzeczy na cele obronne, czy też może zostać nałożony obowiązek oddania do używania posiadanych nieruchomości i rzeczy ruchomych na cele przygotowania obrony państwa albo zwalczania klęsk żywiołowych, likwidacji ich skutków oraz zarządzania kryzysowego, stosownie do wymogów art. 628 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. 2022 r. poz. 2305 ze zm.),
- c. trudnej sytuacji finansowej skarżącego w związku z wyrządzeniem spółce przez byłych jej pracowników szkody finansowej na kwotę kilku milionów złotych (fakt ten potwierdził m.in. Sąd Rejonowy [...] w wyroku z 7 sierpnia 2020 r., sygn. akt [...] oraz Sąd Okręgowy [...] w wyroku z 13 kwietnia 2021 r., sygn. akt [...] w których skazano byłego pracownika spółki za przestępstwa związane z ubytkiem paliw na stacji w [...] oraz specjalistyczna ekspertyza P. sp. z o.o. w [...], z której jednoznacznie wynika, że na szkodę spółki zostało popełnione przestępstwo kradzieży paliwa, a straty z tego tytułu szacuje się na kilka milionów złotych);
- 4. art. 11 w zw. z art. 8 w zw. z art. 107 § 3 w zw. z art. 126 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. przez sporządzenie uzasadnienia postanowienia w sposób nieodpowiadający przepisom K.p.a., tj. przez niewyjaśnienie podstawy prawnej zaskarżonego postanowienia (organ ograniczył się wyłącznie do przytoczenia treści zapisów poszczególnych aktów prawnych) oraz przez niewystarczające ustosunkowanie się do podniesionych przez skarżącego argumentów, co skutkowało prowadzeniem postępowania sprzecznie z zasadą pogłębiania zaufania i przekonywania.
W uzasadnieniu skargi spółka zauważyła, że postanowienie organu zawiera arbitralne ustalenia, nierespektujące wymogów z art. 107 § 3 w zw. z art. 126 K.p.a. Stwierdziła, że nie można uznać, iż organ nie rozpoznał merytorycznie jej wniosku, skoro odniósł się do niego, przeanalizował go, uznając zasadę jednorazowości skorzystania z trybu przewidzianego w art. 67d § 2 u.p.e.a. Tym samym rozstrzygnięcie organu powinno przyjąć odmienną postać, adekwatną do prowadzonego postępowania. Skarżąca wyjaśniła, że wykładnia językowa, celowościowa czy systemowa przeczą uznaniu przez organ jednorazowości skorzystania z uprawnienia przewidzianego w art. 67d § 2 u.p.e.a., tym bardziej w przypadku takich poważnych uchybień popełnionych przez opiniującego w sprawie biegłego sądowego.
W odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, Dyrektor IAS podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Sąd zważył co następuje
Niniejsza sprawa została rozpoznana przez Sąd w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej: "P.p.s.a.").
Skarga okazała się zasadna.
Organ egzekucyjny utrzymanym w mocy przez Dyrektora IAS postanowieniem odmówił skarżącej wszczęcia postępowania w sprawie "nieuwzględnienia wyceny biegłego sądowego", "wcześniejszej wyceny biegłego skarbowego" ora "powołania kolejnego biegłego do wyceny ruchomości", powołując się w uzasadnieniu rozstrzygnięcia na art. 61a K.p.a. Zgodnie z § 1 tego artykułu, gdy żądanie, o którym mowa w art. 61, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z innych uzasadnionych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ administracji publicznej wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. W myśl art. 61 § 1 K.p.a. postępowanie administracyjne wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. Zgodzić się zatem należy z organem nadzoru, że postanowienie wydane w trybie art. 61a K.p.a. jest rozstrzygnięciem formalnym.
Istotne znaczenie w kontrolowanej sprawie ma fakt, że wobec skarżącej spółki Naczelnik prowadzi postępowanie egzekucyjne, w którym dokonał już zajęcia wycenianych pojazdów. Zatem z mocy art. 18 u.p.e.a., jeżeli przepisy tej ustawy nie stanowią inaczej w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy K.p.a. Regulacja ta oznacza, że podstawą stosowania w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym są przepisy u.p.e.a., a dopiero w sytuacji, gdy nie regulują one danej materii, stosuje się przepisy K.p.a. i to jedynie w sposób odpowiedni, czyli w takim zakresie i w taki sposób, żeby uzupełnić a nie modyfikować regulacje u.p.e.a. Odpowiednie stosowanie przepisów, to stosowanie wprost, stosowanie z modyfikacjami bądź niemożność zastosowania danego przepisu.
Należy też zauważyć, że administracyjne postępowanie egzekucyjne ma szerszy zasięg niż wszczęta w jego ramach egzekucja administracyjna. Wierzyciel będący jednocześnie organem egzekucyjnym (tak jak w kontrolowanej sprawie) wszczyna postępowanie egzekucyjne z urzędu przez nadanie tytułowi egzekucyjnemu przez siebie wystawionemu klauzuli o skierowaniu tego tytułu do egzekucji administracyjnej (art. 26 § 1 zdanie drugie u.p.e.a.). Celem postępowania egzekucyjnego jest przymuszenie zobowiązanego do wykonania ciążącego na nim obowiązku o charakterze pieniężnym bądź niepieniężnym i na postępowanie to składa się szereg czynności procesowych organu egzekucyjnego, jak i innych podmiotów. Zastosowanie przewidzianych przepisami u.p.e.a. środków egzekucyjnych wszczyna w ramach prowadzonego postępowania egzekucję.
W tym miejscu należy zaznaczyć, że wobec skarżącej spółki toczy się nie tylko postępowanie egzekucyjne, ale w jego ramach została już wszczęta egzekucja z ruchomości, którą zapoczątkowało zajęcie tych ruchomości. Natomiast wniosek skarżącej dotyczył powołania kolejnego biegłego sądowego celem dokonania wyceny nieruchomości. Zgłoszenie wraz z nim zastrzeżeń do dokonanej uprzednio wyceny i nieuwzględnianie dotychczasowych wycen mieści się, zdaniem Sądu, w ramach zgłoszonego przez zobowiązaną wniosku o powołanie biegłego sądowego. Należy też zwrócić uwagę, że skarżąca wraz z opisanym wyżej wnioskiem zgłosiła żądanie wstrzymania sprzedaży zajętych ruchomości, powołując się na przepis art. 67d § 4 u.p.e.a. Wniosek ten został przez organy obu instancji rozpatrzony również odmową wszczęcia postępowania, a skarga na wydane w tym przedmiocie postanowienie organu nadzoru została rozpatrzona przez tut. Sąd również w dniu dzisiejszym wyrokiem w sprawie I SA/Po 363/23.
W ocenie Sądu rozpatrywanie żądania zobowiązanej spółki o powołanie biegłego sądowego w toku prowadzonego wobec niej postępowania egzekucyjnego nie jest odrębną od prowadzonego postępowania egzekucyjnego sprawą administracyjną, do rozstrzygnięcia której w oparciu o art. 18 u.p.e.a. stosować należy przepisy ogólnej procedury administracyjnej dotyczące wszczęcia postępowania (art. 61 K.p.a.) i odmowy jego wszczęcia (art. 61a K.p.a.), które w tym zakresie nie mają tu odpowiedniego zastosowania. Rozpatrzenie wniosku zobowiązanej ma charakter uboczny, wpadkowy, incydentalny w stosunku do postępowania głównego, jakim jest prowadzone wobec skarżącej postępowanie egzekucyjne i polega na rozstrzygnięciu kwestii proceduralnej związanej z tym postępowaniem głównym. Nie jest zatem żadnym odrębnym postępowaniem, które wszczyna wniosek zobowiązanej.
N. S. A. w wyroku z 18 stycznia 2018 r. o sygn. akt II FSK 3503/15 (wszystkie przytaczane w niniejszej sprawie orzeczenia sądów administracyjnych dostępne w bazie: CBOSA) wskazał, że możliwe jest odpowiednie zastosowanie w postępowaniu egzekucyjnym w administracji art. 61a K.p.a. w sytuacji, gdy dochodzi do wniesienia przez zobowiązanego wniosku nieprzewidzianego przepisami u.p.e.a., jak również żadnymi innymi przepisami prawa, czyli gdy wiadomym jest, że brak jest w tym przedmiocie jakiejkolwiek regulacji, co powoduje, że wniosek taki już na etapie jego wnoszenia jest bezprzedmiotowy. NSA, powołując się na swój wyrok z 4 marca 2014 r. sygn. akt II FSK 137/14, wskazał na możliwość stosowania art. 61a § 1 K.p.a. w postępowaniu egzekucyjnym w administracji w przypadku, gdy dana kwestia została już prawomocnie rozstrzygnięta i ponowne postępowanie nie mogło być wszczęte ze względu na obowiązujący zakaz ponownego orzekania w tej samej sprawie z uwagi na powagę rzeczy osądzonej.
W tym miejscu należy przypomnieć, że w dziale II u.p.e.a. dotyczącym egzekucji należności pieniężnych w przepisach art. 67b do art. 67d uregulowana została kwestia szacowania wartości. Art. 67d w § 2 pozwala zobowiązanemu wystąpić do organu egzekucyjnego z wnioskiem o dokonanie oszacowania przez biegłego sądowego. W ocenie Sądu nawet ponowny wniosek zobowiązanego o dokonanie oszacowania przez biegłego sądowego, skierowany do organu egzekucyjnego, powinien zostać przez ten organ rozpatrzony merytorycznie przez ocenę jego zasadności, bez względu na to, że już jednej wyceny zajętych pojazdów biegły sądowy, a wcześniej biegły skarbowy dokonał. W tym miejscu należy zaznaczyć, że w uzasadnieniach postanowień organy obu instancji, mimo formalnych rozstrzygnięć, analizują - jak słusznie zauważyła skarżąca – jej wniosek, podkreślając w tej analizie zasadę jednorazowości skorzystania z trybu przewidzianego w art. 67d § 2 u.p.e.a. Zgodzić się zatem należy ze skarżącą, że rozstrzygnięcie organu powinno przyjąć odmienną postać, adekwatną do prowadzonego postępowania, a zatem postać rozstrzygnięcia merytorycznego.
Należy również dodać, że oszacowanie w prowadzonym wobec skarżącej postępowaniu egzekucyjnym wartości zajętych pojazdów przez biegłego skarbowego oraz biegłego sądowego nie można uznać za prawomocne rozstrzygnięcie kwestii wartości zajętych pojazdów, powodujące zakaz ponownego orzekania w tej samej sprawie z uwagi na powagę rzeczy osądzonej.
W ocenie Sądu w kontrolowanej sprawie przepisy art. 61 i art. 61a K.p.a. nie miały w ogóle odpowiedniego zastosowania, ponieważ wniosek złożony przez zobowiązaną nie wszczynał innego, nowego postępowania, do którego z mocy art. 18 u.p.e.a. należałoby stosować przytoczone wyżej przepisy K.p.a. dotyczące wszczęcia postępowania lub odmowy jego wszczęcia. Zatem wydaniem zaskarżonych rozstrzygnięć organy obu instancji naruszyły przepisy art. 61a § 1 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. i art. 67d § 2 u.p.e.a., a organ nadzoru naruszył również art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. Z tych też względów Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu egzekucyjnego.
W ponownie prowadzonym postępowaniu organ egzekucyjny rozpatrzy merytorycznie złożony przez skarżącą spółkę wniosek o oszacowanie wartości zajętych ruchomości przez nowego biegłego sądowego.
O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 P.p.s.a.