Uzasadnienie
Postanowieniem z 24 stycznia 2022 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] oddalił skargę C. Sp. z.o.o. w P. (dalej: spółka, skarżąca) na czynność egzekucyjną zajęcia ruchomości z 2 grudnia 2021 r.
W uzasadnieniu organ wskazał, że wszczął wobec spółki postępowanie egzekucyjne na podstawie własnych tytułów wykonawczych, tytułu wykonawczego wystawionego przez Wójta Gminy [...] oraz tytułów wykonawczych wystawionych przez Głównego Inspektora Transportu Drogowego obejmujących zaległości w łącznej kwocie [...]należności głównej plus odsetki za zwłokę i koszty upomnień. Na podstawie powyższych tytułów wykonawczych protokołem zajęcia i odbioru ruchomości z 2 grudnia 2021 r. organ zajął środki transportu w postaci ciągnika samochodowego D. i czterech naczep ciężarowych S..
W skardze na ww. czynność egzekucyjną Spółka zarzuciła organowi egzekucyjnemu, iż czynności egzekucyjne zostały dokonane w sposób nieuprawniony, bowiem postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] zostało zawieszone z mocy prawa, na podstawie art. 35 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2022 r., poz. 479 - dalej: "u.p.e.a."), wskutek wydanego w sprawie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu sygn. akt I SA/Po 589/21, uchylającego postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w [...] w przedmiocie rozstrzygnięcia zarzutów spółki. W dalszej kolejności podniesiono, iż obowiązek objęty ww. tytułem wykonawczym wygasł w całości z uwagi na przedawnienie należności głównej, co wypełnia przesłankę przepisu art. 33 § 2 pkt 5 u.p.e.a.
W ocenie spółki nastąpiło również określenie obowiązku stanowiącego przedmiot ww. zajęcia i tytułu niezgodnie z kumulatywną treścią wydanej decyzji Dyrektora oraz przepisów prawa określających sposób obliczenia odsetek od zaległości podatkowych na dzień wystawienia tytułu, tj. z naruszeniem art. 33 § 2 pkt 2 lit. b i lit c u.p.e.a., na skutek ujęcia w tytule wykonawczym odsetek w kwocie [...]zł jako wartości nieprawidłowej, ponieważ pomijającej całkowicie okresy wyłączenia naliczania odsetek od zaległości podatkowych, wynikających z art. 54 § 1 pkt 3, pkt 7 o.p. Ponadto spółka zarzuciła, iż w dniu 25 listopada 2021 r. wygasły w wyniku uregulowania należności w kwocie [...]zł objętej także ww. zajęciem.
Organ zakwalifikował powyższe pismo w części jako zarzuty wniesione w trybie art. 33 § 2 pkt 5 i 33 § 2 pkt. 2 lit. b i lit. c u.p.e.a. na postępowanie egzekucyjne i zaznaczył, że stanowią one przedmiot odrębnego postępowania administracyjnego. Natomiast w pozostałym zakresie zakwalifikował pismo jako skargę na czynność egzekucyjną wniesioną w trybie art. 54 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a. i uczynił przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia.
Organ egzekucyjny stwierdził, że zaskarżona czynność została przeprowadzona zgodnie z przepisami prawa, a zastosowany środek egzekucyjny nie jest zbyt uciążliwy. Organ wyjaśnił, że w postępowaniu wszczętym skargą na czynności egzekucyjne wniesioną w trybie art. 54 § 1 pkt 1 u.p.e.a., stanowiącym w istocie fragment postępowania egzekucyjnego, ocenie podlegają zastrzeżenia odnoszące się do prawidłowości zastosowania konkretnej czynności egzekucyjnej. W postępowaniu tym nie orzeka się zatem o wymagalności obowiązku objętego tytułami wykonawczymi, ani też nie ocenia się prawidłowości prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Tym samym brak było w ocenie organu przesłanek do rozpatrzenia w toku niniejszego postępowania, argumentów podnoszonych w zakresie wymagalności zobowiązań objętych ww. tytułami wykonawczymi, w tym zasadności i prawidłowości naliczenia przez wierzyciela odsetek za zwłokę.
Ponadto organ podkreślił, że wybór środków egzekucyjnych należy do organu egzekucyjnego prowadzącego postępowanie egzekucyjne, a nie do zobowiązanego. Zobowiązany może co prawda wskazać inny środek, który jego zdaniem będzie możliwy do zastosowania, z zachowaniem jednakże podstawowego warunku - takiej samej skuteczności "nowego" środka. Ponadto w toku postępowania wyjaśniającego organ ustalił, że pojazd D. sprzedano 19 stycznia 2018 r., natomiast na pozostałych ruchomościach zajętych 2 grudnia 2021 r. Sąd Rejonowy [...] i [...] w P. ustanowił w 2018 r. zastawy skarbowe.
Mając na uwadze powyższe organ stwierdził że zastosowany środek egzekucyjny polegający na zajęciu ruchomości, nie może być kwalifikowany jako zbyt uciążliwy i dolegliwy. Niezależnie, aby organ mógł zastosować najmniej uciążliwy środek, musi mieć w tym zakresie wybór, a taka sytuacja w niniejszej sprawie nie wystąpiła. Spółka nie wskazała bowiem innego środka egzekucyjnego, którego zastosowanie byłoby dla niej mniej uciążliwe i jednocześnie skuteczne.
Organ wyjaśnił też, iż w związku z wniesieniem 25 sierpnia 2020 r. przez spółkę zarzutów na postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego nr [...], postanowieniem z 2 września 2020 r. zawiesił przedmiotowe postępowanie egzekucyjne, natomiast postanowieniem z 23 października 2020 r., działając jako wierzyciel, oddalił zarzuty na postępowanie egzekucyjne. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z 23 kwietnia 2021 r. ww. postanowienie organu I instancji utrzymał w mocy. W wyniku uzyskania w dniu 28 kwietnia 2021 r. informacji, iż postanowienie w zakresie wniesionych zarzutów stało się ostateczne, postanowieniem z 29 kwietnia 2021 r. organ podjął zawieszone postępowanie egzekucyjne. Wojewódzki Sąd Administracyjnego w Poznaniu uchylił ww. zaskarżone postanowienie. Wyrok ten stał się prawomocny w dniu 28 grudnia 2021 r., w dacie dokonania zaskarżonej czynności egzekucyjnej, tj. w dniu 2 grudnia 2021 r. nie podlegał wykonaniu.
Dodatkowo organ wyjaśnił, iż wierzyciel - Wójt Gminy [...] poinformował organ egzekucyjny pismem z 17 stycznia 2022 r., iż zaległości objęte wystawionym przez niego tytułem wykonawczym zostały uregulowane 25 listopada 2021 r., natomiast powstałe koszty egzekucyjne winny być nadal dochodzone w drodze postępowania egzekucyjnego. Powyższe oznacza, że w dacie dokonania ww. czynności egzekucyjnej organ egzekucyjny nie miał wiedzy o powyższej wpłacie i zasadnie w Protokole zajęcia i odbioru ruchomości uwzględnił tytuł wykonawczy wystawiony przez Wójta Gminy [...], wskazując kwotę należności głównej w wysokości [...] zł.
Pismem z 2 lutego 2022 r., spółka wniosła zażalenie na powyższe rozstrzygnięcie. W zażaleniu Spółka wystąpiła o natychmiastowe wstrzymanie wszelkich czynności egzekucyjnych związanych z realizacją zajęcia oraz wstrzymanie dalszej realizacji środka egzekucyjnego, w ramach którego dokonano zaskarżonej czynności egzekucyjnej na podstawie art. 54 § 7 u.p.e.a., a także o uchylenie w całości zaskarżonej czynności dotyczącej zajęcia wskutek uwzględnienia zażalenia oraz uprzedniej skargi spółki. W zażaleniu powielono argumenty podniesione w skardze.
Postanowieniem z dnia 15 marca 2022 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.
W opinii Dyrektora Izby Skarbowej, analiza zgromadzonych w sprawie dokumentów prowadzi do wniosku, że ww. czynność egzekucyjna została dokonana prawidłowo. Protokół z 2 grudnia 2021 r. został doręczony 15 grudnia 2021 r. Przy czym tytuły wykonawcze w nim wskazane spółka otrzymała odpowiednio wcześniej, co znajduje potwierdzenie w aktach sprawy. Protokół z 2 grudnia 2021 r. zawierał ponadto wszystkie niezbędne informacje i pouczenia wynikające z przepisu art. 67 § 4 u.p.e.a., a także został sporządzony na właściwym formularzu wynikającym z Rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 1 grudnia 2020 r. w sprawie wzorów dokumentów stosowanych w egzekucji należności pieniężnych (Dz. U. 2021, poz. 26). Organ egzekucyjny także zgodnie z art. 98 § 4 u.p.e.a. pismami z 2 grudnia 2021 r. zawiadomił Starostwo Powiatowe Wydział Komunikacji i Transportu w P. o ww. zajęciu środków transportu.
Odnosząc się do podniesionych w skardze zarzutów dotyczących przedawnienia zobowiązania objętego tytułem wykonawczym nr [...] oraz zasadności i prawidłowości naliczenia przez wierzyciela odsetek za zwłokę w tym tytule wykonawczym, organ odwoławczy stwierdził, że nie podlegają one badaniu w ramach skargi na czynność egzekucyjną wniesioną na podstawie art. 54 § 1 u.p.e.a. Ocenie podlegają tylko zastrzeżenia odnoszące się do konkretnej czynności egzekucyjnej. Skarga na czynności egzekucyjne nie przysługuje w sytuacjach, gdy przewiduje się wniesienie zarzutów, zażalenia na postanowienia, żądania wyłączenia rzeczy lub prawa majątkowego spod egzekucji czy też wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego albo w sytuacjach, gdy przewiduje się wniesienie pozwu do sądu. Oznacza to, że składana w trybie art. 54 u.p.e.a. skarga nie może stanowić konkurencyjnego - w stosunku do wskazanych wyżej - środka zaskarżenia, a jej ograniczony zakres sprawia, że w ramach skargi nie mogą być badane zarzuty materialnoprawne związane z nieistnieniem egzekwowanego obowiązku skutkujące umorzeniem postępowania egzekucyjnego.
Odnośnie kwestii nieprawidłowej wysokości odsetek w tytule wykonawczym, ze względu na nieuwzględnienie okresów wyłączenia w ich naliczaniu organ odwoławczy wskazał, że była ona już podnoszona przez spółkę w zarzutach w sprawie prowadzonej egzekucji. Aktualnie podlega ona ponownemu badaniu w związku z wyrokiem z 12 października 2021 r., sygn. akt I SA/Po 589/21, którym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z 23 kwietnia 2021 r. w przedmiocie oddalenia zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne.
Z kolei podnoszona przez spółkę kwestia przedawnienia należności objętych tytułem wykonawczym z 31 lipca 2020 r. nr [...] była badana w postępowaniu sądowym zainicjowanym skargą na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z 6 lipca 2020 r. Nie znajdując podstaw do uwzględnienia tego oraz innych zarzutów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z 17 grudnia 2020 r., sygn. akt I SA/Po 532/20, oddalił skargę. Od wyroku została wniesiona skarga kasacyjna, która będzie przedmiotem rozpoznania przez Naczelny Sąd Administracyjny.
Jako nieuzasadniony organ odwoławczy ocenił także zarzut dokonania zaskarżonej czynności w okresie zawieszenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z 24 stycznia 2022 r. nr [...] w związku z wniesionymi pismem z 25 sierpnia 2020 r. zarzutami. Organ odwoławczy wskazał, że wierzyciel Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] postanowieniem z 23 października 2020 r. oddalił wniesione zarzuty. Postanowienie to zostało utrzymane w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej postanowieniem z 23 kwietnia 2021 r. Zgodnie z art. 35 § 1 u.p.e.a. wniesienie przez zobowiązanego zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej, nie później niż w terminie 7 dni od dnia doręczenia odpisu tytułu wykonawczego, zawiesza postępowanie egzekucyjne w całości albo w części z dniem doręczenia tego zarzutu organowi egzekucyjnemu do czasu zawiadomienia tego organu o wydaniu ostatecznego postanowienia w sprawie tego zarzutu.
Ponieważ 28 kwietnia 2021 r. organ egzekucyjny został poinformowany o ostateczności postanowienia w sprawie zarzutów, postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie ww. tytułu wykonawczego zostało podjęte. W wyniku wniesionej skargi na postanowienie organu drugiej instancji, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z 12 października 2021 r., sygn. akt I SA/Po 589/21 uchylił postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z 23 kwietnia 2021 r. Wyrok ten stał się prawomocny 28 grudnia 2021 r. i postępowanie wróciło do etapu zawieszenia. Oznacza to, że w chwili zajęcia ruchomości 2 grudnia 2021 r. ww. wyrok nie podlegał wykonaniu.
Dyrektor Izby Skarbowej jako nieuzasadniony ocenił zarzut nieprawidłowego podania w protokole zajęcia z 2 grudnia 2021 r. zaległości objętych tytułem wykonawczym Wójta Gminy [...] z 28 października 2021 r. nr [...] w kwocie [...]zł, które wygasły wskutek zapłaty 25 listopada 2021 r. Jak wynika z akt przedmiotowej sprawy, wierzyciel - Wójt Gminy [...] pismem z 17 stycznia 2022 r. wystąpił o aktualizację stanu zaległości objętych tym tytułem wykonawczym. Wskazał, że zaległości wraz z kosztami upomnienia zostały uregulowane 25 listopada 2021 r. Jednocześnie poprosił o ograniczenie postępowania egzekucyjnego wyłącznie do wysokości kosztów egzekucyjnych należnych Naczelnikowi Urzędu Skarbowego. Toteż aktualizacja należności dochodzonych na podstawie tytułu wykonawczego z 28 października 2021 r. nr [...] nie była możliwa w chwili zajęcia ruchomości dokonanego 2 grudnia 2021 r.
Dyrektor Izby Skarbowej nie podzielił także zarzutu spółki zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego w związku z powołaną w skardze regulacją z art. 54 § 1 pkt 2 u.p.e.a. Przymusowe wykonanie należności pieniężnej, niezależnie od zastosowanego środka egzekucyjnego, zawsze pociąga za sobą uszczuplenie mienia zobowiązanego. Wystąpienie dolegliwości natury ekonomicznej jest zatem nieodłączną cechą postępowania egzekucyjnego zmierzającego do wykonania obowiązku o takim charakterze. Nie jest więc możliwe stosowanie egzekucji, która nie będzie w ogóle dokuczliwa w sensie finansowym.
Jednocześnie organ odwoławczy zaznaczył, że z akt sprawy wynika, że pojazd D. o nr rej. [...] nr [...] został sprzedany 19 stycznia 2018 r. Natomiast na pozostałych środkach transportu zajętych 2 grudnia 2021 r. Sąd Rejonowy [...] i [...] w P. ustanowił w 2018 r. zastawy rejestrowe. Istotna jest przy tym okoliczność, że w toku postępowania skargowego spółka nie wskazała składnika majątku, z którego egzekucja byłaby mniej uciążliwa i równocześnie skuteczna. Natomiast dokonane zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych i wkładów oszczędnościowych nie doprowadziły do uregulowania zobowiązania. Aby organ egzekucyjny mógł zastosować najmniej uciążliwy środek, musi mieć w tym zakresie wybór, a taka sytuacja w niniejszej sprawie nie wystąpiła.
Organ odwoławczy wyjaśnił, że uprawnienie do wstrzymania czynności egzekucyjnej przysługuje zgodnie z art. 23 § 6 u.p.e.a. organowi sprawującemu nadzór, w tym przypadku Dyrektorowi Izby Skarbowej, który działa wyłącznie z urzędu oraz w szczególnie uzasadnionych przypadkach (jak np. w przypadku klęski żywiołowej, pożaru). Oznacza to, że instytucja wstrzymania czynności egzekucyjnej nie następuje na wniosek zobowiązanego. Odrębną regulacją jest art. 54 § 7 u.p.e.a., który stanowi, że wniesienie skargi na czynność egzekucyjną nie wstrzymuje dalszej realizacji środka egzekucyjnego, w ramach którego dokonano zaskarżonej czynności egzekucyjnej. W uzasadnionych przypadkach organ egzekucyjny może wstrzymać dalszą realizację tego środka egzekucyjnego do dnia, w którym postanowienie w sprawie skargi na czynność egzekucyjną stanie się ostateczne. W opinii organu odwoławczego w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły okoliczności uzasadniające wstrzymanie realizacji zastosowanego środka egzekucyjnego w zakresie pozostałych tytułów wykonawczych.
Pismem z dnia 26 kwietnia 2022 r., spółka zaskarżyła rozstrzygnięcie organu odwoławczego w całości, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia organu pierwszej instancji w całości oraz zasądzenie od Dyrektora Izby Skarbowej kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu spółka zarzuciła:
- 1. naruszenie art. 54 § 1 pkt 1 u.p.e.a., poprzez nieuprawnione podjęcie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] egzekucji z ruchomości w ramach zajęcia, w sytuacji gdy postępowanie egzekucyjne w sprawie należności objętej tytułem wykonawczym z 31 lipca 2020 r. nr [...] zostało zawieszone z mocy prawa na podstawie art. 35 § 1 u.p.e.a., wskutek wydanego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyroku z 12 października 2021 r., sygn. akt I SA/Po 589/21, uchylającego postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z 23 kwietnia 2021 r. w przedmiocie oddalenia zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne;
- 2. naruszenie art. 54 § 1 pkt 1 u.p.e.a., na skutek podjęcia egzekucji oraz dokonania czynności egzekucyjnej wobec należności błędnie określonej w tytule wykonawczym z 31 lipca 2020 r. nr [...] oraz uprzednio uregulowanej z tytułu wykonawczego Wójta Gminy [...] z 28 października 2021 r. nr [...].
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga nie jest zasadna.
Na wstępie należy zauważyć, że rozpoznanie niniejszej sprawy nastąpiło na posiedzeniu niejawnym, w trybie uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 3 i art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm.; dalej jako p.p.s.a.). Na podstawie tego przepisu, sąd może rozpoznać sprawę w trybie uproszczonym, gdy przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W kontrolowanej sprawie zaistniała przesłanka do rozpoznania sprawy w trybie uproszczonym. Przedmiot skargi kwalifikował sprawę do kategorii, o jakich mowa w art. 119 pkt 3 p.p.s.a. Rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym, na podstawie tego przepisu, jest niezależne od woli stron (por. wyrok NSA z dnia 11 czerwca 2019 r., sygn. akt II OSK 1867/17). Natomiast zgodnie z art. 120 p.p.s.a. w trybie uproszczonym sąd rozpoznaje sprawy na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.
Stosownie do art. 3 § 2 pkt 3 p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które przysługuje zażalenie. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd administracyjny rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Zgodnie z art. 145 § 1 p.p.s.a. zaskarżone postanowienie podlega uchyleniu wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. W razie zaś stwierdzenia, że zaskarżone postanowienie odpowiada prawu, sąd oddala skargę w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.).
Przeprowadzona w niniejszej sprawie przez sąd, w granicach tak określonej kognicji, kontrola legalności zaskarżonego postanowienia wykazała, że nie narusza ono przepisów prawa. Sąd nie stwierdził nieprawidłowości zarówno, co do przyjętego stanu faktycznego sprawy, jak i w zakresie zastosowania do niego przepisów prawa. Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie jest prawidłowe, a skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Przedmiotem kontroli sądu w niniejszej sprawie jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej wydane w przedmiocie oddalenia skargi na czynność egzekucyjną zajęcia ruchomości, dokonaną protokołem zajęcia i odbioru ruchomości z 2 grudnia 2021 r.
Zgodnie z art. art. 54 § 1 u.p.e.a., zobowiązanemu przysługuje skarga na czynność egzekucyjną organu egzekucyjnego. Podstawą skargi jest:
- 1) dokonanie czynności egzekucyjnej z naruszeniem ustawy;
- 2) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, w ramach którego dokonano czynności egzekucyjnej.
Skarga na czynność egzekucyjną określa zaskarżoną czynność egzekucyjną, zakres żądania i jego uzasadnienie (§ 2 tego przepisu).
Pod pojęciem czynności egzekucyjnej, zgodnie z art. 1a pkt 2 u.p.e.a. rozumie się wszelkie podejmowane przez organ egzekucyjny działania zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego. Wobec tego, na te właśnie działania przysługuje skarga na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego.
Skład orzekający w pełni podziela prezentowany w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, że skarga na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego jest samoistną instytucją postępowania egzekucyjnego (por. wyrok NSA z 8 czerwca 2000 r., sygn. akt III SA 1995/99, LEX nr 47985). Ma charakter środka subsydiarnego i nie jest dopuszczalne jej wniesienie w sytuacjach, gdy ustawa przewiduje inne środki zaskarżenia, np. zarzut, zażalenie na postanowienie, żądanie wyłączenia rzeczy lub prawa majątkowego, albo w sytuacjach gdy istnieje możliwość wniesienia pozwu do sądu (por. wyrok NSA z 12 stycznia 1999 r., sygn. akt III SA 4503/97, ONSA 2000/1, poz. 20; wyrok NSA z 17 kwietnia 2000 r., sygn. akt III SA 827/99, LEX nr 43032; wyrok WSA w Warszawie z 18 stycznia 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 3474/06, LEX nr 304097). Jej istota sprowadza się wyłącznie do zarzutów formalnoprawnych, odnoszących się do prawidłowości postępowania organu egzekucyjnego.
Przysługuje ona wyłącznie na czynności o charakterze wykonawczym i tylko takie, które nie mogą być zaskarżone innym środkiem prawnym przewidzianym w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (zarzuty, zażalenie, wyłączenie spod egzekucji). Nie jest natomiast środkiem, przy pomocy którego można zwalczać czynności procesowe organu rozstrzygające o uprawnieniach i obowiązkach uczestników postępowania.
Zobowiązany, wnosząc skargę na czynności egzekucyjne, musi ją oprzeć na podstawach wskazanych w art. 54 § 1 u.p.e.a., to jest zarzucić dokonanie czynności egzekucyjnej z naruszeniem ustawy lub zarzucić zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, w ramach którego dokonano czynności egzekucyjnej.
Dokonanie czynności egzekucyjnej z naruszeniem ustawy wystąpi na przykład w sytuacji zastosowania niedopuszczalnego środka egzekucyjnego. Ustawa dopuszcza stosowanie wyłącznie tych środków egzekucyjnych, które zostały wyliczone w art. 1a pkt 12 u.p.e.a., a przy tym mają to być środki egzekucyjne przewidziane do egzekwowania obowiązków danego rodzaju. Środek egzekucyjny będzie zatem niedopuszczalny, jeżeli nie został przewidziany w ustawie, a ponadto jeżeli wprawdzie został przewidziany w ustawie, ale do egzekucji obowiązków innego rodzaju. Środkiem egzekucyjnym zastosowanym w niniejszej sprawie było zajęcie ruchomości.
W przypadku wniesienia skargi na tej podstawie, ocenie podlegają działania organu egzekucyjnego od strony formalnoprawnej, które odnoszą się do prawidłowości przeprowadzenia skarżonej czynności egzekucyjnej. Badając zasadność skargi, organ winien więc ograniczyć się do kontroli zgodności z prawem konkretnej, kwestionowanej czynności egzekucyjnej i to jedynie do jej aspektu formalnego (tj. zgodności z przepisami ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji regulującymi sposób i formę jej dokonania), a nie merytorycznego (tj. zasadności egzekucji). W ramach skargi na czynności egzekucyjne organ egzekucyjny ocenia wówczas prawidłowość dokonanej czynności egzekucyjnej od strony wykonawczej, a więc jej zgodność z tymi przepisami ustawy, które regulują sposób i formę zastosowania danego środka egzekucyjnego (wyrok NSA z dnia 18 listopada 2015 r., sygn. II FSK 2594/13).
Z kolei, gdy w postępowaniu skargowym zobowiązany podnosi zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, w ramach którego dokonano czynności egzekucyjnej, organ egzekucyjny winien zweryfikować zasadność tego twierdzenia w świetle art. 7 § 2 u.p.e.a. Według tego przepisu, organ egzekucyjny stosuje środki egzekucyjne, które prowadzą bezpośrednio do wykonania obowiązku, a spośród kilku takich środków - środki najmniej uciążliwe dla zobowiązanego. Wobec powyższego zwrot "zbyt uciążliwy środek egzekucyjny" należy rozumieć z uwzględnieniem zasady wyrażonej w tym przepisie. Będzie to zatem uzasadnione przekonanie zobowiązanego, że w przypadku skierowania egzekucji do innego składnika jego majątku, dolegliwości związane z równie efektywnym egzekwowaniem należności wierzyciela byłyby mniejsze. W uzasadnieniu skargi wniesionej na podstawie art. 54 § 1 pkt 2 u.p.e.a. zobowiązany powinien więc nie tylko przedstawić negatywne skutki zaskarżonej czynności egzekucyjnej, ale również wskazać majątek, z którego egzekucja zaspokoi egzekwowane należności co najmniej w równym stopniu oraz czasie, jak ta prowadzona z zastosowaniem środka egzekucyjnego nadmiernie uciążliwego dla skarżącego.
Skarga na czynność egzekucyjną określa zaskarżoną czynność egzekucyjną, zakres żądania i jego uzasadnienie (§ 2). Skargę na czynność egzekucyjną wnosi się do organu egzekucyjnego, który dokonał tej czynności, nie później niż w terminie 7 dni od dnia doręczenia zobowiązanemu odpisu dokumentu stanowiącego podstawę dokonania zaskarżonej czynności egzekucyjnej (§ 3).
W przedmiotowej sprawie, spółka wniosła skargę na zajęcie ruchomości dokonane protokołem zajęcia i odbioru ruchomości z 2 grudnia 2021 r.
Protokół zajęcia i odbioru ruchomości z 2 grudnia 2021 r. został doręczony spółce za pośrednictwem placówki pocztowej 15 grudnia 2021 r.
W opinii sądu, analiza zgromadzonych w sprawie dokumentów prowadzi do wniosku, że ww. czynność egzekucyjna została dokonana prawidłowo.
Zgodnie z przepisem art. 7 § 1 u.p.e.a., organ egzekucyjny stosuje środki egzekucyjne przewidziane w ustawie. Wśród środków egzekucyjnych, do których stosowania w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym należności pieniężnych uprawniony jest organ egzekucyjny, wymienia się między innymi egzekucję z ruchomości (art. 1a pkt 12 lit. a u.p.e.a.). W myśl art. 67 § 1 u.p.e.a. podstawę zastosowania tego środka stanowi protokół zajęcia i odbioru ruchomości.
Stosownie do treści art. 97 § 1 u.p.e.a. do egzekucji z ruchomości zobowiązanego organ egzekucyjny przystępuje przez ich zajęcie. W myśl art. 98 § 1 u.p.e.a., zajęcie ruchomości następuje przez wpisanie jej do protokołu zajęcia i podpisanie protokołu przez pracownika obsługującego organ egzekucyjny. Protokół podpisuje również zobowiązany, jeżeli jest obecny przy zajęciu, lub świadkowie. Natomiast zgodnie z art. 98 § 1a u.p.e.a., jeżeli z ewidencji prowadzonej przez zobowiązanego, urzędowego rejestru ruchomości lub rejestru zastawów wynika, że zobowiązany jest właścicielem ruchomości, organ egzekucyjny może zająć taką ruchomość. Do zajęcia takiej ruchomości przepisów § 1 zdanie drugie, § 3 oraz art. 99 § 1 zdanie drugie nie stosuje się.
W myśl przepisu art. 98 § 2 u.p.e.a. zobowiązanemu doręcza się odpis protokołu zajęcia, a także odpis tytułu wykonawczego, jeżeli uprzednio nie został on zobowiązanemu doręczony.
1%l
Z akt przedmiotowej sprawy wynika, że organ egzekucyjny w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego, działając na podstawie regulacji z art. 98 § 1 i § 1a u.p.e.a., zajął 2 grudnia 2021 r. należące do spółki ruchomości w postaci środków transportu.
Protokół z 2 grudnia 2021 r. został doręczony spółce 15 grudnia 2021 r. Wcześniej, jak wynika z akt sprawy, zostały spółce doręczone tytuły wykonawcze objęte ww. protokołem.
Przedmiotowy protokół z 2 grudnia 2021 r. zawierał wszystkie niezbędne informacje i pouczenia wynikające z przepisu art. 67 § 4 u.p.e.a., a także został sporządzony na właściwym formularzu wynikającym z Rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 1 grudnia 2020 r. w sprawie wzorów dokumentów stosowanych w egzekucji należności pieniężnych (Dz. U. 2021, poz.26).
Przy czym w myśl art. 100 § 3c u.p.e.a. dozór nad ruchomością zajętą w sposób, o którym mowa w art. 98 § 1a, sprawuje zobowiązany, chyba że organ egzekucyjny postanowi inaczej. W przedmiotowej sprawie organ nie wyznaczył innego niż zobowiązany dozorcy ruchomości.
Organ egzekucyjny zgodnie z art. 98 § 4 u.p.e.a., pismami z 2 grudnia 2021 r., zawiadomił Starostwo Powiatowe Wydział Komunikacji i Transportu w P. o ww. zajęciu środków transportu.
Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest to czy zaskarżona czynność egzekucyjna mogła być dokonana po uchyleniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, wyrokiem z 12 października 2021 r., sygn. akt I SA/Po 589/21 postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z 23 kwietnia 2021 r. nr [...] w przedmiocie oddalenia zarzutów. Przy czym wspomniany wyrok dotyczy jedynie tytułu wykonawczego z 31 lipca 2020 r. nr [...].
W ocenie sądu, nieuzasadniony jest zarzut naruszenia art. 54 § 1 pkt 1 u.p.e.a., poprzez dokonanie zaskarżonej czynności w okresie zawieszenia, na podstawie art. 35 § 1 u.p.e.a., postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z 24 stycznia 2022 r. nr [...] w związku z zarzutami wniesionymi pismem z 25 sierpnia 2020 r.
Zdaniem spółki, na dzień 2 grudnia 2021 r., kiedy doszło do kwestionowanego zajęcia ruchomości, nie było ostatecznego postanowienia w sprawie zarzutów, które uzasadniałoby podjęcie postępowania egzekucyjnego, po jego zawieszeniu na podstawie art. 35 u.p.e.a. w związku z ich wniesieniem 31 sierpnia 2020 r.
Odnosząc się do powyższego, sąd stwierdza, że wierzyciel - Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] postanowieniem z 23 października 2020 r. nr [...] oddalił wniesione zarzuty. Postanowienie to zostało utrzymane w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej, ostatecznym w administracyjnym toku instancji, postanowieniem z 23 kwietnia 2021 r. Tym samym postanowienie w sprawie zarzutów stało się ostateczne.
Zgodnie z art. 35 § 1 u.p.e.a. wniesienie przez zobowiązanego zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej, nie później niż w terminie 7 dni od dnia doręczenia odpisu tytułu wykonawczego, zawiesza postępowanie egzekucyjne w całości albo w części z dniem doręczenia tego zarzutu organowi egzekucyjnemu do czasu zawiadomienia tego organu o wydaniu ostatecznego postanowienia w sprawie tego zarzutu. Ponieważ 27 kwietnia 2021 r. doręczono organowi egzekucyjnemu ww. postanowienie organu odwoławczego z 23 kwietnia 2021 r., postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego z 31 lipca 2020 r., zostało podjęte. W wyniku wniesionej skargi na postanowienie organu drugiej instancji, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z 12 października 2021 r., sygn. akt I SA/Po 589/21 uchylił postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z 23 kwietnia 2021 r. Wyrok ten stał się prawomocny 28 grudnia 2021 r. i postępowanie wróciło do etapu zawieszenia. Oznacza to, że w chwili zajęcia ruchomości 2 grudnia 2021 r. ww. wyrok nie podlegał wykonaniu.
Wobec powyższego, w opinii sądu, nie było przeszkód aby Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] dokonał czynności zajęcia ruchomości, w tym na podstawie tytułu wykonawczego z 31 lipca 2020 r.
Nieuzasadniony jest też zarzut naruszenia art. 54 § 1 pkt 1 u.p.e.a., na skutek podjęcia egzekucji oraz dokonania czynności egzekucyjnej wobec należności błędnie określonej w tytule wykonawczym z 31 lipca 2020 r. oraz uprzednio uregulowanej z tytułu wykonawczego Wójta Gminy [...] z 28 października 2021 r. nr [...].
Uzasadniając zarzut w zakresie tytułu wykonawczego z 31 lipca 2020 r., spółka podniosła określenie objętego nim obowiązku, niezgodne z treścią decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z 6 lipca 2020 r. oraz przepisów prawa określających sposób obliczenia odsetek od zaległości podatkowych na dzień wystawienia tytułu, poprzez pominięcie okresów wyłączenia naliczania odsetek, wynikających z art. 54 § 1 pkt 3, pkt 7 Ordynacji podatkowej. Zdaniem spółki, uchylenie postanowienia w sprawie zarzutów, które dotyczyły powyższych okoliczności, oznacza, że należności wskazane w zajęciu ruchomości z 2 grudnia 2021 r. nie mogły być w tym czasie egzekwowane.
Odnosząc się do powyższych kwestii dotyczących błędnie określonej należności oraz zasadności i prawidłowości naliczenia przez wierzyciela odsetek za zwłokę w tytule wykonawczym, należy stwierdzić, że nie podlegają one badaniu w ramach skargi na czynność egzekucyjną, wniesionej na podstawie art. 54 § 1 u.p.e.a. W postępowaniu wszczętym skargą na czynności egzekucyjne - stanowiącym fragment postępowania egzekucyjnego - ocenie podlegają tylko zastrzeżenia odnoszące się do konkretnej czynności egzekucyjnej. W postępowaniu tym nie orzeka się o zasadności wszczęcia postępowania egzekucyjnego ani też nie ocenia się prawidłowości jego prowadzenia (wyrok NSA z 5 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 290/13). Skarga na czynności egzekucyjne nie będzie przysługiwać w sytuacjach, gdy przewiduje się wniesienie zarzutów, zażalenia na postanowienia, żądania wyłączenia rzeczy lub prawa majątkowego spod egzekucji czy też wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego albo w sytuacjach, gdy przewiduje się wniesienie pozwu do sądu.
Oznacza to, że składana w trybie art. 54 u.p.e.a. skarga nie może stanowić konkurencyjnego - w stosunku do wskazanych wyżej - środka zaskarżenia, a jej ograniczony zakres sprawia, że w ramach skargi nie mogą być badane zarzuty materialnoprawne związane z nieistnieniem egzekwowanego obowiązku skutkujące umorzeniem postępowania egzekucyjnego. Jeżeli z uwagi na stadium postępowania egzekucyjnego nie przysługuje dłużnikowi środek zaskarżenia w postaci zarzutów to skarga na czynności egzekucyjne, o której mowa w art. 54 u.p.e.a., nie może stanowić takiego właśnie konkurencyjnego środka zaskarżenia. Nie ma podstaw, aby składaną w trybie art. 54 ww. ustawy skargę na czynności egzekucyjne traktować jako uniwersalny środek zaskarżenia, za pomocą którego możliwe jest skuteczne kwestionowanie wszystkich aktów i działań podejmowanych przez organ egzekucyjny w toku całego postępowania egzekucyjnego.
Należy podkreślić, że kwestionowana przez spółkę kwota należności oraz odsetek dotycząca tytułu wykonawczego z 31 lipca 2020 r. została wskazana w protokole zajęcia z 2 grudnia 2021 r. zgodnie z danymi zawartymi w tym tytule wykonawczym (należność główna: [...] zł, w protokole [...] zł w związku z częściowym uregulowaniem; odsetki w wysokości [...] zł, w protokole [...] zł w związku z częściowym uregulowaniem).
Zdaniem spółki powyższe należności nie powinny być objęte ww. protokołem zajęcia ze względu na zakwestionowanie ich wysokości w zarzutach, które, w opinii skarżącej nie były w dniu jego sporządzenia ostatecznie rozpoznane. Tymczasem wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 12 października 2021 r., sygn. akt I SA/Po 589/21, uchylający postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z 23 kwietnia 2021 r., w przedmiocie oddalenia zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne, stał się prawomocny 28 grudnia 2021r. Dopiero wtedy postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego z 31 lipca 2020 r. wróciło do etapu zawieszenia z powodu braku ostatecznego rozstrzygnięcia wniesionych zarzutów. W chwili zajęcia ruchomości, 2 grudnia 2021 r. ww. wyrok nie podlegał wykonaniu.
Natomiast wyrokiem z 17 grudnia 2020 r., sygn. akt I SA/Po 532/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z 6 lipca 2020 r., stanowiącą podstawę ww. tytułu wykonawczego. Od wyroku została wniesiona skarga kasacyjna, która będzie przedmiotem rozpoznania przez Naczelny Sąd Administracyjny.
Wobec powyższego, w opinii sądu, Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] prawidłowo w protokole zajęcia ruchomości z 2 grudnia 2021 r. wskazał należność główną oraz odsetki wynikające z tytułu wykonawczego z 31 lipca 2020 r.
Aktualnie kwestie należności i wysokości odsetek w tytule wykonawczym z 31 lipca 2020r. podlegają ponownemu badaniu, ponieważ Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z 25 lutego 2022 r. uchylił w całości postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z 23 października 2020 r. o uznaniu zarzutów spółki w sprawie egzekucji administracyjnej za bezzasadne i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji.
Sąd jako nieuzasadniony ocenia również zarzut nieprawidłowego podania w protokole zajęcia z 2 grudnia 2021 r. zaległości objętych tytułem wykonawczym Wójta Gminy [...] z 28 października 2021 r. nr [...] w kwocie [...]zł, które wygasły wskutek zapłaty 25 listopada 2021 r. Jak wynika z akt przedmiotowej sprawy, wierzyciel - Wójt Gminy [...] pismem z 17 stycznia 2022 r. wystąpił o aktualizację stanu zaległości objętych tym tytułem wykonawczym. Wskazał, że zaległości wraz z kosztami upomnienia zostały uregulowane 25 listopada 2021 r. Jednocześnie poprosił o ograniczenie postępowania egzekucyjnego wyłącznie do wysokości kosztów egzekucyjnych należnych Naczelnikowi Urzędu Skarbowego. Aktualizacja należności dochodzonych na podstawie tytułu wykonawczego z 28 października 2021 r. nr [...] nie była możliwa w chwili zajęcia ruchomości dokonanego 2 grudnia 2021 r. Podkreślić należy, że tytuł wykonawczy nie został przez wierzyciela wycofany z realizacji, a jedynie ograniczony do wysokości kosztów egzekucyjnych.
W tej sytuacji należność podana w protokole zajęcia może być zaktualizowana. Rację ma spółka, twierdząc, że nie może ponosić ciężaru spóźnionego informowania wierzyciela o uregulowaniu należności. Jednak w przedmiotowej sprawie trudno mówić o skutkach obciążających spółkę, ponieważ protokół zajęcia obejmuje należności wielokrotnie przewyższające uregulowaną kwotę w wysokości [...] zł. Stąd nieprawidłowa wysokość należności podana w protokole zajęcia, nie daje podstaw do uwzględnienia wniesionej skargi i uchylenia zaskarżonej czynności w całości lub części.
Sąd nie podziela także zarzutu zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego w związku z powołaną w skardze na czynność egzekucyjną z 22 grudnia 2021 r. regulacją z art. 54 § 1 pkt 2 u.p.e.a. Przymusowe wykonanie należności pieniężnej, niezależnie od zastosowanego środka egzekucyjnego, zawsze pociąga za sobą uszczuplenie mienia zobowiązanego. Wystąpienie dolegliwości natury ekonomicznej jest zatem nieodłączną cechą postępowania egzekucyjnego zmierzającego do wykonania obowiązku o takim charakterze. Nie jest więc możliwe stosowanie egzekucji, która nie będzie w ogóle dokuczliwa w sensie finansowym.
Jednocześnie z akt sprawy wynika, że pojazd D. o nr rej. [...] został sprzedany 19 stycznia 2018 r. Natomiast na pozostałych środkach transportu zajętych 2 grudnia 2021 r. Sąd Rejonowy [...] i [...] w P. ustanowił w 2018 r. zastawy rejestrowe. Dodać należy, że powołując art. 54 § 1 pkt 2 u.p.e.a., spółka nie przedstawiła negatywnych skutków zaskarżonej czynności egzekucyjnej. Istotna jest też okoliczność, że w toku postępowania skargowego spółka nie wskazała składnika majątku, z którego egzekucja byłaby mniej uciążliwa i równocześnie skuteczna. Natomiast dokonane zajęcia wierzytelności ze znanych rachunków bankowych i wkładów oszczędnościowych spółki nie doprowadziły do uregulowania zobowiązania. Aby organ egzekucyjny mógł zastosować najmniej uciążliwy środek, musi mieć w tym zakresie wybór, a taka sytuacja w niniejszej sprawie nie wystąpiła.
W związku z powyższym, sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.