Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 27 stycznia 2005r. oddalił skargę spółki "A" w K. (poprzednio [...].) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc [...] 2003r., utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...]2003r. w tejże sprawie.
Organ podatkowy zakwestionował zasadność obniżenia przez podatnika podatku należnego o podatek naliczony w kwocie [...]zł wynikający z faktury nr [...] z dnia [...]2002r., wystawionej przez Zakład "B", w części dotyczącej siedmiu środków trwałych, do których wystawca faktury niezasadnie zastosował stawkę podatku w wysokości 22%, mimo, iż stanowiły one towary używane, w związku z czym zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym były zwolnione od podatku.
W tej sytuacji, zgodnie z § 48 ust. 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.) nabywca faktury, o której mowa w art. 33 ust. 1 w. w. ustawy nie nabywa prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony (nienależnie) wynikający z tej faktury, mimo, że jej wystawca obowiązany jest do zapłacenia podatku nawet wówczas, gdy sprzedaż została zwolniona od podatku.
Stanowisko to podzielił wojewódzki sąd administracyjny uznając, że zapisy zawarte w akcie notarialnym dotyczącym sprzedaży nieruchomości, w skład której wchodziły zakwestionowane środki trwałe przesądzają o ich charakterze jako towarów używanych, bowiem akt notarialny ma moc dokumentu urzędowego. W związku z tym, zdaniem składu orzekającego, organ podatkowy zasadnie zastosował przepis art. 33 ust. 1 ustawy o VAT oraz § 48 ust. 4 pkt 3 powołanego rozporządzenia, wydanego na podstawie deklaracji ustawowej zaw spółki "A"artej w art. 23 ust. 1 ustawy z 8 stycznia 1993r.
Rozpatrując skargę kasacyjną spółki "A" od tego wyroku Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 7 marca 2006r. sygn. akt I FSK 563/05 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu, uznając za uzasadniony zarzut naruszenia prawa materialnego przez zastosowanie niezgodnego z Konstytucją RP przepisu § 48 ust. 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Trybunał Konstytucyjny wyrokiem z dnia 21 czerwca 2004r. sygn. akt SK 22/03 stwierdził bowiem, że § 50 ust 4 pkt 3 powołanego rozporządzenia w zakresie, w jakim pozbawia prawa do obniżenia podatku należnego podatnika VAT nabywającego towar czy usługę od podmiotu, który wystawił fakturę wraz z kwotą podatku, gdy sprzedaż nie była objęta obowiązkiem podatkowym albo została zwolniona od podatku, a kwota wykazana w fakturze została zapłacona, jest niezgodny z art. 64 ust. 2, art. 64 ust. 3 w związku z art. 84 i art. 92 Konstytucji RP.
W spawie rozpatrywanej przez Trybunał Konstytucyjny miała miejsce sprzedaż nieruchomości uznanej za towar używany, a jej sprzedawca wykazał w fakturze podatek do zapłaty i zapłacił go jako podatek należny. Ciężar tego podatku podniósł nabywca. Zdaniem Trybunału Konstytucyjnego zaskarżony przepis § 50 ust. 4 pkt 3 rozporządzenia zawiera istotne nowości normatywne, a więc nakłada nowe obowiązki na kontrahentów podmiotów, o których traktuje art. 33 ust. 1 ustawy, które to kwestie winny być uregulowane w formie aktu w randze ustawy, zgodnie z art. 92 ust. 1 Konstytucji. Tym samym powołany przepis rozporządzenia nie został wydany w celu wykonania ustawy (art. 23 pkt 1) lecz ją samodzielnie uzupełnia.
Z tych względów także przepis § 48 ust. 4 pkt 3 rozporządzenia z 22 grudnia 2002r.jest sprzeczny z Konstytucją, zawierając normę prawną niezgodną z ustawą zasadniczą. Sąd I instancji, zgodnie z art. 178 ust. 1 Konstytucji, kierując się zasadą niezawisłości i związania tylko przez Konstytucję i ustawy - na co Trybunał Konstytucyjny wskazał wyrokiem z dnia 6 marca 2002r. sygn. akt P 7/00 winien więc odmówić zastosowania w sprawie w. w. przepisu § 48 ust. 4 pkt 3 jako sprzecznego z Konstytucją.
Naczelny Sąd Administracyjny stwierdzając, że przepis ten - będący podstawą rozstrzygnięcia zaskarżonego wyroku - jest sprzeczny z art. 92 ust. 1 zd. 1 i 2 oraz art. 64 ust. 3 i art. 84 Konstytucji, uznał za uzasadnione uchylenie tegoż wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowo Administracyjnemu.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Na wstępie zauważyć należy, że w myśl przepisu art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sąd, któremu sprawa została przekazana związany jest wykładnią prawa dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny.
W niniejszej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w świetle wskazanych wyżej wyroków Trybunału Konstytucyjnego istniały uzasadnione podstawy do uznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny przepisu § 48 ust. 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.) za sprzeczny z Konstytucją RP.
Wskazany przepis zawiera bowiem postanowienia wykraczające poza ramy regulacji ustawowej zawartej w ustawie z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) bowiem uzupełnia tę ustawę, co nie jest dopuszczalne w przypadku aktu wykonawczego ustawy.
Zarówno zaskarżona przez spółkę "A" decyzja Dyrektora Izby Skarbowej jak i decyzja organu podatkowego I instancji wydane zostały na podstawie w. w. § 48 ust. 4 pkt 3 rozporządzenia ministra Finansów z 22 marca 2002r. Skoro przepis ten nie jest zgodny z Konstytucją, to wydane na jego podstawie decyzje naruszają tym samym prawo materialne, wobec czego decyzje te nie mogą się ostać w obrocie prawnym.
Mając powyższe względy na uwadze na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a", art. 200 oraz art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji.
/-/ K. Nikodem /-/ M. Skwierzyńska /-/ K. PawlickiAR