Uzasadnienie
Przedsiębiorstwo Handlowo-Usługowe Spółka Cywilna "M" prowadziła w 1995 r. działalność gospodarczą w postaci handlu hurtowego i detalicznego oraz obwoźnego artykułami spożywczymi, ogólnoprzemysłowymi artykułami pochodzenia zagranicznego, wyrobami tytoniowymi i alkoholowymi, zapałkami, a nadto świadczyła usługi transportowe. Przeprowadzona w tej firmie kontrola skarbowa wykazała, że w styczniu 1994 r. 21 procent swych towarów sprzedała Przedsiębiorstwu Handlowemu S.C. "T" po cenie zakupu bez doliczenia marży zarobkowej. S.C. "T" zawiązana była m.in. z tych samych wspólników co Przedsiębiorstwo Handlowo-Usługowe Spółka Cywilna "M". Inspektor Kontroli Skarbowej ustalił na tej podstawie, że sprzedaż towarów po cenie ich zakupu była następstwem powiązań rodzinnych i kapitałowych obu spółek cywilnych i że wskutek tych powiązań doszło do zaniżenia ceny sprzedanych towarów łącznie o kwotę 2.023,30 zł.
Poza tym ustalono, że S.C. "M" wadliwie kwalifikowała niektóre towary handlowe zaliczając je do zwolnionych od podatku VAT i tak wodę źródlaną zaliczono do wód pitnych powierzchniowych zamiast do rozlewanych w butelki wód stołowych objętych 22 procent podatkiem VAT. Błędnie przyjęto zerową stawkę VAT do sprzedaży fasoli "Piękny Jaś" i kawy ziarnistej, co spowodowało zaniżenie podatku VAT o kwotę 447,60 zł i obniżenie podatku VAT należnego o podatek naliczony z rachunku uproszczonego z dnia 13 stycznia 1994 r. dokumentującego zakup towarów handlowych na kwotę 18,20 zł. Podatnik zawyżył także podatek naliczony o kwotę 7,80 zł przez przyjęcie go z faktur VAT dokumentujących zakup paliwa do prywatnych samochodów osobowych pracowników, zatrudnionych przez firmę w celu wyjazdów służbowych poza siedzibą Spółki.
Pełnomocnik S.C. "M" zakwestionowała stanowisko Inspektora Kontroli Skarbowej wobec czego sprawa skierowana została do postępowania podatkowego w Urzędzie Skarbowym. Decyzją z dnia 22 października 1996 r. Urząd Skarbowy określił zobowiązanie podatkowe VAT za styczeń na kwotę 583,90 zł, stanowiącą różnicę między podatkiem VAT deklarowanym a należnym, ustalił zobowiązanie w podatku od towarów i usług na kwotę 529,40 zł wynikającą z zastosowania sankcji z art. 27 ust. 5 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ w wys. 84,30 zł i z art. 27 ust. 5 pkt 1 w wysokości 445,10 zł. Jednocześnie Urząd Skarbowy pouczył podatnika, że kwota 583,90 zł płatna jest natychmiast z odsetkami za zwłokę, natomiast kwota 529,40 zł płatna jest w terminie 14 dnia od daty doręczenia decyzji.
Na skutek wniesionego przez podatnika odwołania Izba Skarbowa decyzją z dnia 24 marca 1997 r. uchyliła zaskarżoną decyzję w części dotyczącej dodatkowego zobowiązania podatkowego VAT - 529,40 zł i ustaliła je na 84,30 zł oraz utrzymała w mocy orzeczenie organu I instancji, w pozostałej części i następująco uzasadniła swoje stanowisko. Sankcje z art. 27 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług stosuje się wówczas, gdy organ podatkowy stwierdza naruszenie obowiązku określenia podstawy opodatkowania i określa wartość nie zaewidencjonowanej sprzedaży w drodze oszacowania, co w sprawie nie miało miejsca. Wobec istnienia danych i uznania ich za podstawę opodatkowania nie stosuje się sankcji z powołanego art. 27 ust. 5 pkt 1 ustawy. Z tego powodu brak było podstaw do ustalenia zobowiązania w VAT na sumę 529,40 zł. Zasadne było natomiast wymierzenie sankcji w kwocie 84,30 zł. Nie uległa zmianie poz. Nr 1 dotycząca kwoty 583,90 zł. Urząd Skarbowy prawidłowo ustalił, że podatnik zaniżył podstawę opodatkowania - sprzedaży S. C. "T" towarów po cenie ich nabycia - o kwotę 6.248,40 zł. Różnica w podatku uiszczonym przez podatnika a należnym obejmuje kwotę 583,90 zł i taką kwotę podatnik obowiązany był uiścić w lutym - za styczeń 1994 r. z odsetkami.
Zdaniem Izby Skarbowej powiązania spółek "M" i "T" zarówno osobowe jak i finansowe były ewidentne i uzasadniały podwyższenie wysokości podatku do kwoty jaką podatnik uzyskałby gdyby tych powiązań nie było.
Powyższą decyzję zaskarżył podatnik do NSA skargą w części obejmującej kwotę 445,10 zł, czemu dał wyraz określając w skardze wartość przedmiotu zaskarżenia na kwotę 445,10 zł. Kwota 583,90 zł stanowi podatek od towarów sprzedanych po cenie zakupu bez marży przez podatnika Spółce "T" przy uwzględnieniu cen z marżą i przy zastosowaniu sankcji w postaci podwyższenia podatku VAT o 100 procent. Gdyby skarżący zastosował ceny takie, jakie pobierał od innych nabywców, nie związanych z nim pokrewieństwem i kapitałem, to wówczas ze sprzedaży tych towarów uzyskałby o kwotę 2.023,30 zł więcej. Przy uwzględnieniu tej okoliczności organy podatkowe określiły zobowiązanie skarżącego w podatku od towarów i usług za styczeń 1994 r. na 6.248,40 zł i ustaliły różnicę między podatkiem zapłaconym i należnym na kwotę 583,90 zł. Wobec uchylenia przez Izbę Skarbową sankcji, wymienionych w decyzji Urzędu Skarbowego z dnia 22 października 1996 r. w pkt 2 w kwocie 529,40 zł składającej się z 2 pozycji kwoty 84,30 zł i kwoty 445,10 zł i ustalenia że dodatkowe zobowiązanie podatkowe w kwocie 84,30 zł pozostaje w mocy, sporna kwota 445,10 zł z pkt 2a decyzji organu I instancji nie istnieje i nie mogła być zaskarżona. Skarżący nie sprecyzował należycie, którą z pozycji wymienionych w decyzji Izby Skarbowej kwestionuje, i dlaczego określa wysokość zaskarżenia na kwotę 445,10 zł.
W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wnosi o oddalenie skargi i twierdzi, że powiązania rodzinne i kapitałowe między dwiema spółkami cywilnymi są jedynym logicznym uzasadnieniem wymiany towarowej po cenach zakupu z pominięciem nie tylko marż zarobkowych, ale także kosztów zakupu. Z tego względu korekta wielkości sprzedaży była konieczna i oparta została na przeciętnych cenach, stosowanych na danym rynku a w szczególności cen stosowanych przez S.C. "M" w stosunku do innych kontrahentów.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje
Podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 7 i art. 8 Kpa jest oczywiście niezasadny a zarzut niedokonania przez organy podatkowe wszechstronnego wyjaśnienia stanu faktycznego i nieuwzględnienia twierdzeń podatnika, że dążył do uzyskania maksymalnie korzystnej ceny zakupu towarów, co zdaniem podatnika pozwalało mu na sprzedaż tego towaru bez marży, pozostaje w sprzeczności z zasadami logicznego rozumowania i potwierdza stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.
Zarzut niepowołania opinii biegłego celem ustalenia czy brak powiązań między spółkami miałby wpływ na wysokość upustów zawartych w cenie zakupu towarów, nie może być uwzględniony, bowiem organy podatkowe obu instancji miały podstawy do ustalenia marży zarobkowej, której nie doliczyły do ceny sprzedaży towaru. Tylko zaniżenie sprzedaży przez nieuwzględnienie marży zarobkowej stanowiło podstawę do skorygowania, ceny po jakiej towary handlowe zbywane były spółce "T".
Także zarzut niezbadania wpływu na ustalenie ceny w obrocie ze spółką "T", takich jak wysokość kosztów własnych skarżącego, przerzucalność opodatkowania i wysokość zysku oraz maksymalizacji zysków i minimalizacji strat, nie może być uznany za zasadny, bowiem przedmiotem ustaleń organów podatkowych był fakt sprzedaży towarów handlowych po cenie zakupu wyłącznie spółce powiązanej ze skarżącym rodzinnie i kapitałowo. Osoby trzecie nabywały towary handlowe po cenie uwzględniającej marże zarobkowe S.C. "M".
Z treści skargi nie wynika, by skarżąca kwestionowała inne pozycje składające się na wymierzone jej uzupełnienia w należnościach podatkowych VAT.
Organ podatkowy wydając zaskarżoną decyzję nie naruszył prawa materialnego, a mianowicie ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./.
W tym stanie rzeczy i wobec stwierdzenia, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem na zasadzie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ należało orzec jak w sentencji.