Uzasadnienie
Prezydent Miasta [...] decyzją z [...] maja 2020 r., nr [...] określił "W. " R. W. G. W. sp. j. (dalej: "skarżąca") wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2020 r. na kwotę [...]zł. Skarżąca złożyła [...] stycznia 2020r. deklarację na podatek od nieruchomości na 2020r. wraz z załącznikami ZDN-1 z danymi o przedmiotach opodatkowania podlegających opodatkowaniu oraz ZDN-2 z danymi o przedmiotach zwolnionych z opodatkowania. Następnie [...] marca 2020 r. złożyła korektę deklaracji na podatek od nieruchomości za 2020 r. wyjaśniając, że jej powodem był fakt zakończenia [...] lutego 2020 r. umowy najmu magazynu w L. ul. [...]. W terminie otwartym do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego skarżąca złożyła drugą korektę deklaracji podatkowej wskazując na zmianę sytuacji faktycznej polegającej na oddaniu od [...] kwietnia 2020 r., części nieruchomości w posiadanie zależne skutkujące wyłączeniem nieruchomości ze zwolnienia, o którym mowa w § 1 ust. 2 pkt 3 uchwały nr [...] Rady Miejskiej [...] z dnia 26 czerwca 2014 r. w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. Wlkp. poz. 3926). Skarżąca podtrzymała przy tym stanowisko, że marcu i kwietniu 2020 r. spełniła wszystkie przesłanki spornego zwolnienia.
W ocenie Prezydenta skarżąca składając [...] marca 2020 r. korektę deklaracji zabiega o uzyskanie zwolnienia z podatku na podstawie § 1 ust. 1 pkt 1 wskazanej uchwały Rady Miejskiej. W kontekście spornego zwolnienia Prezydent stwierdził, że skarżąca w 2018 r spełniła wszystkie warunki wymagane do jego uzyskania, rezultacie i zwolnienie zostało od 01 stycznia 2019 r. przyznane i obejmowało powierzchnię [...] m2. Natomiast w kontekście korekty Prezydent stwierdził, że w związku z rozwiązaniem umowy nie zostały spełnione warunki zwolnienia, gdyż budynek był oddany do użytkowania w 2018 r. a własna działalność gospodarcza skarżącej została rozpoczęta w 2020 r.
Pismem z [...] maja 2020 r. skarżąca wniosła odwołanie od wymienionej na wstępie decyzji organu pierwszej instancji domagając się jej uchylenie w całości i określenia zobowiązania podatkowego z uwzględnieniem zwolnienia części budynku w okresie, w którym przestał on być przedmiotem posiadania zależnego, tj. w okresie od [...] marca do [...] kwietnia 2020 r.
Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z [...] lipca 2020 r., nr [...] utrzymało w mocy wymienioną na wstępie decyzję organu pierwszej instancji. Kolegium odwołując do treści uchwały Rady Miejskiej [...] z dnia [...] czerwca 2014 r., nr [...] stwierdziło, że zwolnieniu na jej podstawie podlegają m. in. nowo wybudowane budynki w całości lub części tych budynków, które są przeznaczone na utworzenie lub powiększenie istniejącego przedsiębiorstwa i co bardzo istotne są wykorzystywane do prowadzenia faktycznej własnej działalności gospodarczej przez właściciela. Brak więc podstaw do zwolnienia z podatku od nieruchomości budynku lub jego części wprawdzie nowo wybudowanego przez podatnika, w sytuacji gdy z różnych względów właściciel nie wykorzystuje ich do prowadzenia w nich własnej działalności gospodarczej. Zgodnie zaś z § 3 uchwały Rady Miejskiej, okres zwolnienia od podatku od nieruchomości m.in, nowo wybudowanych budynków lub ich części wynosi 3 lata od dnia uzyskania zwolnienia wobec konkretnego przedmiotu opodatkowania czyli albo całego budynku albo jego części.
Kolegium zwróciło uwagę, że uchwała przewiduje dwa sposoby liczenia okresu zwolnienia. W sytuacji gdy w tym samym roku podatkowym spełnione zostały łącznie dwa warunki uzyskania zwolnienia (tj. gdy budowa została zakończona, albo rozpoczęto użytkowanie budynku lub jego części przed ich ostatecznym wykończeniem i rozpoczęto działalność gospodarczą w tym budynku lub w jego części), okres zwolnienia liczy się od dnia 1 stycznia roku następującego po tym roku. Natomiast w sytuacji gdy oba te warunki nie zostaną spełnione łącznie w jednym danym roku podatkowym, a więc właściciel po wybudowaniu budynku nie rozpoczyna w tym samym roku prowadzenia w nim czy w jego części własnej działalności gospodarczej, okres zwolnienia liczy się od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym właściciel rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 3 § 3 uchwały, w myśl którego w przypadku zakończenia budowy w miesiącu grudniu danego roku i rozpoczęciem własnej działalności gospodarczej w miesiącu styczniu następnego roku, okres zwolnienia liczy się od dnia 1 stycznia roku, w którym rozpoczęto działalność gospodarczą.
Skarżąca spełniła oba warunki zwolnienia w tym samym roku podatkowym bowiem zarówno ukończenie budowy budynku jak i rozpoczęcie w jego części własnej działalności gospodarczej miało miejsce w 2018 r. Wobec powyższego okres zwolnienia od podatku od nieruchomości liczy się od dnia 1 stycznia roku następującego po roku spełnienia łącznie warunków z § 3 ust. 1 pkt 1 lit. a) i b) uchwały, tj. od 01 stycznia 2019 r.
Kolegium odnosząc się do twierdzeń odwołania wskazało, że przyznanie zwolnienia od podatku od nieruchomości w odniesieniu do konkretnej części nowo wybudowanego budynku o pow. [...] m2, na której to rozpoczęto własną działalność gospodarczą nie oznacza uzyskania przez skarżącą w 2018 r. ogólnego prawa do zwolnienia podatkowego w odniesieniu do całego nowo wybudowanego budynku, które to prawo pozostaje niezmienne lecz zmienia się jego zakres. Nie zaaprobowało stanowiska, że jeżeli co do części nowo wybudowanego budynku przestaje mieć zastosowanie wyłączenie z § 1 ust. 2 pkt 3 uchwały to tym samym ta część zostaje objęta zwolnienia nabytym w 2018 r. Wskazało, że skarżąca zdaje się pomijać kwestię i konieczność wykorzystania tej części budynku do prowadzenia własnej działalności gospodarczej przez właściciela.
Pismem z [...] sierpnia 2020r. skarżąca, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika wniosła skargę na omówioną powyżej decyzję Kolegium domagając się jej uchylenia w całości wraz z poprzedzającą ją decyzją organu pierwszej instancji. Ponadto wniosła o rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym oraz zasądzenie od organu na rzecz skarżącej kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego, według norm przepisanych.
Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:
- 1) art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm. – dalej: "O.p.") poprzez utrzymanie w mocy wadliwej decyzji;
- 2) art. 187 § 1 w zw. z art. 191 O.p. polegające na niewyczerpującym zebraniu oraz rozpatrzeniu materiału dowodowego i stwierdzeniu, że skarżąca w okresie od [...] marca do [...] kwietnia 2020 r. nie wykonywała w części budynku, który przestał być przedmiotem najmu, działalności gospodarczej, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem doprowadziło do błędnego ustalenia, że przedmiotowa część budynku nie może zostać objęta zwolnieniem od podatku od nieruchomości;
- 3) art. 7 ust. 3 u.p.o.l. w zw. z § 1 ust. 1 pkt 1 w zw. z § 1 ust. 2 pkt) w zw. z § 3 ust. 1 uchwały nr [...] Rady Miejskiej [...] z dnia [...] czerwca 2014 r. w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości poprzez błędną wykładnię postanowień uchwały polegającą na uznaniu, ze uzyskane prawo do zwolnienia dotyczy wyłącznie konkretnej części nieruchomości i ma niezmienny zakres przez cały czas okresu zwolnienia, podczas gdy prawo to zmienia swój zakres w zależności od zmian okoliczności faktycznych, co oznacza, ze w przypadku gdy ustało wyłączenie określone w § 1 ust. 2 pkt 3 uchwały co do części nieruchomości, to ta cześć nieruchomości automatycznie (z mocy prawa) jest objęta zwolnieniem podatkowym.
- 4) art. 2a O.p. poprzez naruszenie zasady in dubio pro tributario, nakazującej rozstrzygać na korzyść podatnika niedojące się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego, w sytuacji, w której zakres zastosowania zwolnienia nie jest jednoznaczny i wymaga interpretacji począwszy od wykładni językowej do wykładni systemowej.
W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga okazała się zasadna.
Rozstrzygnięcie sporu wymagało dokonania kontroli zgodności z prawem zaskarżonej decyzji w przedmiocie określenia skarżącej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2020 r. Skarżąca w konsekwencji złożenia pierwszej i drugiej z korekt deklaracji zmierzała do uzyskania za okres od marca do kwietnia 2020 r. zwolnienia podatkowego w odniesieniu należącego do niej magazynu o pow. [...] m2.
Określając wysokość zobowiązania podatkowego organy podatkowe stanęły na stanowisku, że skarżąca otrzymała zwolnienie na powierzchnię [...] m2 spornego budynku od 01 stycznia 2019 r. spełniając wszystkie warunki zwolnienia w 2018 r. Natomiast w związku z rozwiązaniem umowy najmu magazynu o pow. [...] m2 nie zostały spełnione warunki zwolnienia bowiem budynek został oddany do użytkowania [...] kwietnia 2018 r., a działalność gospodarcza została rozpoczęta w marcu 2020 r. Nie doszło zatem do spełnienia warunków zwolnienia w jednym roku.
Kwestionując stanowisko organów podatkowych skarżąca podnosi, że uzyskała ogólne prawo do zwolnienia co do całości jej nieruchomości, przy czym z uwagi na fakt, że część budynku była w chwili uzyskiwania zwolnienia oddana w posiadanie zależne to część ta czasowo nie została objęta zwolnieniem.
Sąd w sporze przyznał rację skarżącej.
Zgodnie z art. 7 ust. 3 u.p.o.l., rada gminy, w drodze uchwały, może wprowadzić inne zwolnienia przedmiotowe niż określone w ust. 1 oraz w art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw. Na podstawie wskazanego przepisu Rada Miejska w [...] podjęła [...] czerwca 2014 r. uchwałę nr [...] w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. Wlkp. poz. 3926).
Zgodnie z § 1 ust. 1 powołanej uchwały, zwalnia się od podatku od nieruchomości: nowo wybudowane budynki lub ich części przeznaczone na utworzenie lub powiększenie istniejącego przedsiębiorstwa i wykorzystywane do prowadzenia własnej działalności gospodarczej przez właściciela (pkt 1), nowo nabyte budynki lub ich części przeznaczone na utworzenie lub powiększenie istniejącego przedsiębiorstwa, w przypadku rozpoczęcia przez nabywcę wykorzystywania tych budynków lub ich części do prowadzenia własnej działalności gospodarczej (pkt 2). Na mocy § 1 ust. 2 pkt 3 uchwały, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, (...), nie ma zastosowania do: budynków lub ich części oddanych w posiadanie zależne w rozumieniu przepisów ustawy Kodeks cywilny.
Zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 1 uchwały, okres zwolnienia wynosi 3 lata od dnia uzyskania zwolnienia i liczy się od dnia: dla nowo wybudowanych budynków lub ich części - od dnia 1 stycznia roku następującego po roku, w którym spełniono łącznie następujące warunki: budowa została zakończona, albo rozpoczęto użytkowanie budynku, lub jego części przed ich ostatecznym wykończeniem (lit. a), rozpoczęto działalność gospodarczą w tym budynku lub w jego części (lit. b). Na mocy § 3 ust. 2 uchwały, w przypadku, gdy warunki określone w ust. 1 pkt 1 nie zostaną spełnione łącznie w danym roku podatkowym, okres zwolnienia liczy się od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym rozpoczęto prowadzenie działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 3.
W opinii sądu posłużenie się w § 1 ust. 1 pkt 1 i 2 uchwały wyrażeniami "budynki lub ich części" prowadzi do wniosku, że przedmiotem zwolnienia w zależności od stanu faktycznego może być bądź to cały budynek bądź też jedynie jego część. Skarżąca nie uzyskała ogólnego prawa do zwolnienia co do całości nieruchomości, którego to jedynie zakres jest zmienny w czasie. Zgodnie z § 3 uchwały okres zwolnienia wynosi 3 lata od dnia uzyskania zwolnienia przez konkretny przedmiot opodatkowania jakim może być w zależności od stanu faktycznego budynek lub jego część. Organy prawidłowo wywiodły, że w stosunku do części spornego budynku o pow. [...] m2 wszystkie z warunków spornego zwolnienia spełniono w 2018 r., z uwagi na fakt, że budynek został oddany do użytkowania [...] kwietnia 2018 r., a działalność gospodarcza na wskazanej ostatnio powierzchni została w nim rozpoczęta [...] kwietnia 2018 r. Z uwagi na treść § 3 ust. 1 pkt 1 począwszy zatem od 01 stycznia 2019 r. część spornego budynku o pow. [...] m2 została zwolniona z podatku od nieruchomości.
Sąd stwierdza, że treść uchwały prowadzi do wniosku, że warunkiem objęcia części budynku przewidzianym w niej zwolnieniem jest wykorzystywanie jej do prowadzenia własnej działalności gospodarczej (oddanie budynku lub jego części w posiadanie zależne jest okolicznością wyłączającą zwolnienie). Mając powyższe na uwadze sąd stwierdza, że z chwilą ustania w 2020 r. stosunku najmu spornej części budynku o powierzchni [...] m2 wygasła przesłanka wyłączającą możliwość zwolnienia tej części budynku z opodatkowania. Podkreśla przy tym, że zwolnienie spornej części budynku z opodatkowania zależało jedynie od tego czy była ona wykorzystywana na prowadzenie własnej działalności gospodarczej.
Sąd w tym też kontekście uznał za zasadne zarzuty skargi wskazujące na niewyczerpujące zebranie oraz rozpatrzenie materiału dowodowego. Treść samego już uzasadnienia decyzji prowadzi do wniosku, że zarówno organ pierwszej jak i drugiej instancji nie wskazał jakichkolwiek okoliczności faktycznych pozwalających na przyjęcie, że sporna część budynku o pow. [...] m2 nie była w 2020 r. wykorzystywana przez skarżącą do prowadzenia własnej działalności gospodarczej. W przypadku ustalenia, że w istocie sporna część budynku była przez skarżąca wykorzystywana na prowadzenie własnej działalności gospodarczej obowiązkiem organu byłoby przyznanie dochodzonego zwolnienia na mocy § 3 ust. 2 uchwały począwszy od pierwszego dnia miesiąca następującego po ustaniu stosunku najmu do dnia miesiąca, w którym sporna część budynku powtórnie została oddana w posiadanie zależne.
Sąd wskazuje, że rozpatrując powtórnie sprawę organy podatkowe będą zobowiązane do uwzględnienia wykładni prawa zawartej w niniejszym wyroku. Obowiązkiem organów podatkowych będzie przeprowadzenie postępowania dowodowego ukierunkowanego na ustalenie czy sporna część budynku skarżącej o pow. [...] m2 była w jakimkolwiek okresie 2020 r. wykorzystywana przez nią do prowadzenia własnej działalności gospodarczej. Poczynione w tym zakresie ustalenia będą przy tym musiały zostać odzwierciedlone w uzasadnieniu wydanych powtórnie decyzji. W przypadku ustalenia, że skarżąca wykorzystywała sporną część nieruchomości w 2020 r. na potrzeby własnej działalności gospodarczej obowiązkiem organów będzie zastosowanie zwolnienia na mocy § 3 ust. 2 uchwały za okres począwszy od pierwszego dnia miesiąca następującego po ustaniu stosunku najmu do ostatniego dnia miesiąca, w którym sporna część budynku powtórnie została oddana w posiadanie zależne.
Podsumowując sąd stwierdza, że zaskarżona decyzja wraz z poprzedzającą ją decyzją organu pierwszej instancji nie odpowiadają prawu.
Mając powyższe na uwadze sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z § 2 i art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) orzekł, jak w pkt I. sentencji wyroku. O kosztach orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 powołanego aktu. Na kwotę zasądzonych kosztów postępowania składa się: wpis od skargi w kwocie [...]zł, równowartość opłaty skarbowej od dokumentu pełnomocnictwa procesowego w kwocie 17 zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika skarżącej w kwocie [...]zł należne na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z § 2 pkt 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. poz. 1800 ze zm.).