Uzasadnienie
Podatnik M.M. złożył w dniu [...] 02.2006r. do Naczelnika Urzędu Celnego wniosek o wydanie zaświadczenia o niezaleganiu z opłatami na podatek akcyzowy w stosunku do urzędu celnego.
Naczelnik Urzędu Celnego postanowieniem z dnia [...] nr [...], na podstawie art. 216 i 217 oraz art. 306c O.p. odmówił wydania zaświadczenia stwierdzającego brak zaległości w podatku akcyzowym. Wskazał, że Izba Celna Wydział Egzekucji i Likwidacji ustalił, że podmiot gospodarczy " A - M.M." posiada zaległości z tytułu akcyzy krajowej oraz, że wobec podatnika toczy się postępowanie egzekucyjne.
W zażaleniu podatnik domagał się uchylenia powyższego postanowienia i wydania żądanego zaświadczenia. W uzasadnieniu stwierdził, że chociaż, w stosunku do niego została wydana przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej decyzja określająca zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym, jednakże od decyzji tej wniósł odwołanie, które do tej pory nie zostało jeszcze rozpoznane. Oznacza to, że kwestia istnienia zaległości podatkowej w podatku akcyzowym nie została jeszcze rozstrzygnięta decyzją ostateczną. Do czasu rozpatrzenia odwołania, podatkiem należnym jest podatek akcyzowy wynikający ze składanych przez podatnika deklaracji. Zgodnie z art. 225 O.p., wobec nierozpoznania odwołania od decyzji wymiarowej w terminie, wykonanie tej decyzji zostało wstrzymane z mocy prawa.
Dyrektor Izby Celnej postanowieniem z dnia [...]. nr [...], na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 O.p. utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu postanowienia podał, że wstrzymanie wykonania decyzji nie uchyla obowiązku uiszczenia zaległości podatkowej i odsetek, a jedynie wstrzymuje wymagalność płatności do dnia wstrzymania wykonalności decyzji. Dodał, że decyzją z dnia [...] 2003r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] nr [...], określającą wobec podatnika zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za 2003 rok.
W skardze podatnik domagał się uchylenia postanowienia organu odwoławczego zarzucając, że wydane zostało z naruszeniem art. 306a, art. 120 i art. 121 O.p. Zarówno bowiem w dniu złożenia wniosku o wydanie zaświadczenia jak i w dniu wydania postanowienia przez organ I instancji nie posiadał w rozrachunkach z urzędem celnym podlegających wykonaniu tytułów w podatku akcyzowym. Wydana decyzja wymiarowa nie była ostateczna, nie wprowadzała zatem do obrotu prawnego kwoty podatku innej niż wynikająca z deklaracji podatnika. Decyzja wymiarowa, od której wniósł odwołanie, jest jedynie wymagalna (w dniu wydania), jednak do czasu zakończenia postępowania odwoławczego pozostaje w zawieszeniu, gdy chodzi skutek z art. 21 § 2 i 3 O.p., tzn. nie uchyla jeszcze wymiaru dokonanego przez podatnika. Ze względu na przedłużające się postępowanie odwoławcze wykonanie decyzji wymiarowej zostało wstrzymane z mocy prawa.
Ponadto zarzucił, iż w ramach załatwiania sprawy w Izbie Celnej "jeden i ten sam pracownik" pracownik podpisywał decyzję w sprawie wymiaru podatku za 2003 r., odmawiał jej wstrzymania, a następnie powołując się na nią uzasadniał wydane przez siebie skarżone postanowienie. Załatwianie sprawy wymiaru podatku oraz zaświadczenia o niezaleganiu w podatku przez jedną, osobę stanowi o rażącym naruszeniu zasady praworządności i zaufania do organów podatkowych, czyniąc prawo do dwukrotnego merytorycznego załatwiania sprawy przez niezależnie oceniający sprawę organ iluzorycznym.
Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Organy podatkowe nie naruszyły art. 120, art. 121 O.p., ponieważ charakter prawny zaświadczenia różni się w sposób istotny od decyzji administracyjnej, rozstrzygającej sprawę merytorycznie, ani też art. 306a § 1 O.p.. Zaświadczenie jest potwierdzeniem stanu rzeczy odnoszącego się do chwili jego wydania i daje jedynie świadectwo co do istnienia bądź nie pewnych stosunków prawnych i faktów mających znaczenie dla prawa. Reguła ta odnosi się do wszystkich zaświadczeń, w tym także tych, które mają stwierdzić, czy podatnik jest obciążony obowiązkiem podatkowym, czy też jest wolny od tego obowiązku.
Natomiast procedura wydawania zaświadczeń, uregulowana w art. 306a i nast. O.p. jest rodzajem uproszczonego i odformalizowanego postępowania administracyjnego, obowiązującego przy podejmowaniu czynności o charakterze materialno-technicznym polegających na urzędowym potwierdzeniu stanu faktycznego lub prawnego, wynikających z prowadzonej przez organ podatkowy.
O potwierdzeniu występowania bądź niewystępowania zaległości podatkowych w danym podatku przesądzają zasady i terminy powstania tych zobowiązań, określone w ustawach podatkowych, a w wypadku niewykonania zobowiązania podatkowego przez podatnika w terminie, decyzja podatkowa właściwego organu, określająca wysokość zaległości podatkowej. Organ administracji nie może wydać zaświadczenia o niezaleganiu przez wnioskodawcę w podatkach, jeżeli wcześniej określił zobowiązanie podatkowe. Okolicznością bezsporną w sprawie jest, że na dzień wydania postanowienia, tj.[...]., podatnik posiadał zaległość w podatku akcyzowym, wynikającą, z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z [...] nr [...].
Bez znaczenia dla rozstrzygnięcia jest fakt, iż w dniu wydania skarżonego postanowienia powyższa decyzja nie była ostateczna albo, że jej wykonanie zostało wstrzymane. Organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili doręczenia, które trwa przez cały okres jej pozostawania w obrocie prawnym (art. 212 O.p), a więc do chwili jej zmiany, uchylenia, stwierdzenia nieważności czy też wygaśnięcia. Wniesienie odwołania nie powoduje w tym zakresie żadnego skutku, jak również nie wywiera go wstrzymanie wykonania decyzji. Organ podatkowy nie może wycofać się z zajętego w decyzji stanowiska przez załatwienie sprawy czynnościami pozaprocesowymi (np. wydając zaświadczenie), lecz może to nastąpić tylko w ramach przepisów procesowych. Wynika to z zasady dwuinstancyjności postępowania (art. 126 O.p.) oraz zasady trwałości decyzji (art. 128 O.p.). Problematyka wynikająca ze związania organu podatkowego własną decyzją ostateczną jest rozleglejsza niż w przypadku decyzji nieostatecznej, ale jej rozważanie jest zbędne dla rozstrzygnięcia skargi.
Wskazana na rozprawie przez skarżącego uchwała Senatu RP z dnia listopada 2006r. wprowadzającą do ustawy -Ordynacja podatkowa nowe brzmienie art. 224c, w rezultacie którego nieprawomocne rozstrzygnięcia podatkowe nie rodzą zaległości podatkowej -pozostaje bez wpływu na wynik tej sprawy. Zgodnie zasadą praworządności wyrażoną w art. 120 O.p. - organy administracji działają na podstawie przepisów prawa. Chodzi tu o przepisy prawa powszechnie obowiązującego. Dany przepis obowiązuje, jeżeli został ustanowiony zgodnie z przepisami obowiązującymi w danym systemie prawa i wszedł w życie. W dacie powołania się na omawianą okoliczność, ustawa z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw Dz.U. z dnia 29.11.2006r. nr 217, poz. 1590) uwzględniała wprawdzie powyższą uchwałę, jednakże zgodnie z art. 7 zmiany te wchodzą w życie z dniem 1 stycznia 2007r., z wyjątkiem art.1 pkt 2, pkt 4-7, pkt 13, pkt 22, art. 3 i 4, które wchodzą w życie z dniem 1 lipca 2007r. Wymieniony punkt 22 dotyczy właśnie powołanego przez pełnomocnika skarżącego art. 224c O.p., a zatem w stanie faktycznym sprawy powyższa ustawa w żadnym aspekcie nie mogła mieć zastosowania.
Nie została naruszona przez organy podatkowe zasada pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa (art. 121 O.p.). Określa ona wyraźnie to, co w istocie jest zawarte w zasadzie praworządności. Postępowanie organów odpowiadało takim wymogom. Postanowienie aczkolwiek nie uwzględnia wniosku skarżącego, to jest wydane przy prawidłowym zastosowaniu w ustalonym stanie faktycznym przepisów wskazanego w nim prawa.
Nietrafny jest także zarzut, iż rozpatrywanie niniejszej sprawy przez dwa niezależne organy miało "charakter iluzoryczny". Sformułowany przez skarżącego zarzut nie podpada pod przepisy o wyłączeniu pracownika organu celnego, jak również brak podstaw do przyjęcia, że godzi w zasadę dwuinstancyjności postępowania (art. 127 O.p.).
Załatwianie sprawy wymiaru podatku akcyzowego oraz wniosku o wydanie zaświadczenia o niezaleganiu w podatku przez tego samego pracownika izby celnej, nie mogło stanowić podstawy do jego wyłączenia. Pracownik podlega wyłączeniu od udziału w postępowaniu m. in. w sprawach dotyczących zobowiązań podatkowych oraz innych spraw unormowanych przepisami prawa podatkowego, w których brał udział w wydaniu zaskarżonej decyzji (art.130 § 1 pkt 6 O.p.). Sformułowanie "udział w wydaniu zaskarżonej decyzji" odnosi się stadium do decyzyjnego postępowania podatkowego. W szczególności wyłączenie pracownika na omawianej podstawie dotyczy tylko osoby, która orzekała w sprawie w pierwszej instancji, a po wydaniu decyzji została przeniesiona (oddelegowana) do organu drugiej instancji i miałaby orzekać w tej sprawie. Sytuacja taka w sprawie nie zachodzi, bowiem jak wynika ze skargi, nie brała udziału w I instancji w wydaniu decyzji wymiarowej i postanowienia odmawiającego wydania zaświadczenia o niezaleganiu w podatku akcyzowym.
Postanowienie odmowne wydał organ I instancji, tj. Naczelnik Urzędu Celnego, a wydane postanowienie zostało podpisane przez działającego z upoważnienia organu - Zastępcę Naczelnika Urzędu Celnego. Natomiast zażalenie na powyższe postanowienie było rozpatrywane przez organ II instancji, tj. Dyrektora Izby Celnej, zaś zapadłe postanowienie podpisał działający z upoważnienia organu zastępca Dyrektora Izby Celnej. W związku z tym nie zachodziły przeszkody po temu, aby ten sam pracownik izby celnej mógł z upoważnienia Dyrektora Izby Celnej, podpisać zaskarżone postanowienie.
W świetle powyższego na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.), Sąd nie uwzględniając skargi, orzekł jak w sentencji wyroku.
/-/ K. Pawlicki /-/ G. Gorzan /-/ W. Zygmont