Uzasadnienie
ISA/ Po 840/07
Decyzją z dnia[...] Urząd Skarbowy odmówił dokonania zwrotu kwoty [...] zł wpłaconej przez A. M. W uzasadnieniu podano, że A.M. pismem z dnia [...] grudnia 2001 r. zwrócił się do Urzędu Skarbowego o zwrot kwoty [...] zł - wpłaconej dnia [...] sierpnia 2001 r, tytułem podatku od towarów i usług na rzecz Funduszu A. Mimo, że pełnomocnik A.M. w piśmie z dnia [...] maja 2003 r. wskazał, że w dniu [...] sierpnia 2001 r. Fundusz A nie posiadał zaległości podatkowej po przeprowadzonej analizie dokumentów podatkowych Funduszu A oraz zapisów księgowych będących w posiadaniu Urzędu ustalono, że w dniu wpłaty kwoty [...] zł Urząd był wierzycielem podatku od towarów i usług należnego od Funduszu A zdaniem organu świadczenie zostało spełnione poza stosunkiem podatkowym, a relacja między wpłacającym i organem podatkowym nie wynika z obowiązku podatkowego.
Nie można więc dokonać zwrotu żądanej kwoty tym bardziej, że z punktu wiedzenia przepisów podatkowych zobowiązanie podatkowe nie istnieje, ponieważ ciążące na innym podmiocie niż wpłacający, wygasło na skutek tejże zapłaty.
W odwołaniu podatnik zarzucił decyzji nieważność, przez naruszenie art. 247 § 1 pkt 2 i 3 Ordynacji podatkowej.
Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej uchylił decyzję organu I instancji i umorzył postępowanie.
W uzasadnieniu podano, że wpłata dokonana przez A. M. nastąpiła świadomie i dobrowolnie, a jej następstwem było wygaśnięcie zobowiązania podatkowego Funduszu A, który będąc podatnikiem podatku od towarów i usług posiadał w nim zaległość. Na skutek wygaśnięcia zobowiązania podatkowego postępowanie wobec tego podatnika stało się bezprzedmiotowe. Bezspornym jest, że A.M. nie wykonał czynności, w związku z którymi powstała zaległość podatkowa w kwocie [...] zł oraz, że nie jest podatnikiem z tytułu wykonywania takich czynności w miejscu dla którego właściwym jest Urząd Skarbowy.
Zatem między wpłacającym, a tym organem nie powstał stosunek prawny o charakterze prawnopodatkowym. Z tego względu nie można rozpatrywać w trybie przepisów podatkowych wniosku o zwrot wpłaty dokonanej przez podmiot nie zobowiązany do jej uiszczenia. Brak jest bowiem w tych przepisach podstawy prawnej do dokonania takiego zwrotu.
Kwestią sporną pozostaje wniosek odwołującego o zwrot dokonanej wpłaty. Bezsprzecznie świadczenie to na rzecz Urzędu Skarbowego zostało dokonane na podstawie umowy z Funduszem A. Dowodzi tego pismo z dnia [...] sierpnia 2001 r. skierowane do A. M. o przekazanie wpłaty [...] zł na konto Urzędu Skarbowego oraz fakt dokonania wpłaty żądanej kwoty tego samego dnia ze wskazaniem, iż następuje ona tytułem podatku od towarów i usług "za Fundusz A".
Wobec powyższego skoro żądanie skarżącego dotyczy sprawy, która nie podlega rozstrzygnięciu co do jej istoty przez organ podatkowy, organ odwoławczy na podst. art. 233 § 1 pkt. 2 lit.a) i art. 208 § 1 ustawy z dnia 29.08.1997 Ordynacja podatkowa (Dz.U Nr 137 poz 926 ze zm) uchylił decyzję organu I instancji i umorzył postępowanie.
W skardze wniesionej do Ośrodka Zamiejscowego Naczelnego Sądu Administracyjnego w Poznaniu A. M. wniósł o uchylenie decyzji organu I i II instancji. W uzasadnieniu, stwierdzając, że zapłacenie przez niego podatku za osobę trzecią winno być uznane za świadczenie nienależne i w związku z tym zwrócone.
Odpowiadając na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji.
Po rozpoznaniu skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 1 grudnia 2005r w sprawie ISA/PO 2560/03 uznał, że zasługuje ona na uwzględnienie, ponieważ nie zostało w sposób nie budzący wątpliwości wyjaśnione w jakim charakterze skarżący dokonał wpłaty na konto Urzędu Skarbowego tj. czy działał jako pełnomocnik Funduszu, czy też wykonywał zobowiązanie wynikające z umowy cywilnoprawnej, zawartej z Funduszem. Jako uchybienie procesowe Sąd wskazał nie doręczenie decyzji organu odwoławczego Funduszowi, choć został on włączony do toczącego się postępowania na podst. art. 133 ordynacji podatkowej.
Wyrokiem z dnia 28 listopada 2006. w sprawie I FSK 271/06 Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 1 grudnia 2005r w sprawie ISA/PO 2560/03 i przekazał temu Sądowi sprawę do ponownego rozpoznania oraz orzekł o kosztach postępowania kasacyjnego.
W uzasadnieniu wyroku wskazano, iż wątpliwości podniesione w zaskarżonym wyroku nie znajdują oparcia w aktach sprawy. Z wniosku skarżącego wynika w jakim charakterze dokonał wpłaty. Napisał bowiem, że działał " w imieniu własnym", a nie jako pełnomocnik Funduszu A. W świetle wniosku skarżącego zbędne jest więc dokonywanie jakichkolwiek ustaleń w celu wyjaśnienia charakteru czynności, która spowodowała niniejszy spór.
Z uzasadnienie NSA wynika również, iż wnioskodawca nie wskazał, mimo ciążącego na nim obowiązku, konkretnego stosunku prawnopodatkowego jako podstawy swojego żądania, a organ miał dostateczną podstawę do wnioskowania w jakim charakterze skarżący dokonał wpłaty, z jego wniosku i pisma
Po ponownym rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja, mimo częściowo błędnego uzasadnienia, odpowiada prawu.
Bezspornym jest, iż A. M. w imieniu własnym dokonał zapłaty na konto Urzędu Skarbowego kwoty [...] zł tytułem podatku od towarów i usług za Fundusz A, który był podmiotem zobowiązanym do uiszczenia tego podatku.
Organy podatkowe jednak błędnie przyjęły, że dobrowolna zapłata podatku przez "osobę trzecią" (w rozumieniu potocznym, a nie art. 107 ordynacji podatkowej) powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego i tym samym zwalnia podatnika z ciążącego na nim obowiązku zapłaty podatku. Skoro bowiem podatnik jest zobowiązany do zapłaty to tylko zapłata podatku przez podatnika prowadzi do realizacji zobowiązania podatkowego i tym samym do jego wygaśnięcia. Określone w ustawach podatkowych obowiązki podatkowe są obowiązkami o charakterze osobistym, wynikają tylko z ustaw i nie mogą być znoszone przez cywilnoprawne umowy pomiędzy podatnikiem, a "osoba trzecią". Zobowiązanie podatkowe ma charakter publicznoprawny, a nie cywilnoprawny. W niniejszej sprawie skarżący zapłacił podatek, którego uiścić nie powinien wobec braku obowiązku podatkowego.
Dobrowolne uiszczenie podatku za Fundusz A jest więc świadczeniem nienależnym, ale nie jest nadpłatą, o której mowa w art. 72 § 1 ordynacji podatkowej. W rozpoznawanej sprawie relacja prawna między organem podatkowym, a skarżącym A.M. nie miała charakteru administracyjno- prawnego. Tym samym nie było w niej miejsca na działania władcze organu podatkowego w postaci decyzji administracyjnych. Dlatego słusznie organ odwoławczy uznał, że wniosek skarżącego skierowany do Urzędu Skarbowego o zwrot nienależnie zapłaconego podatku za Fundusz A nie mógł być rozpatrywany z pozycji władczej, w drodze decyzji administracyjnej. Organ skarbowy nie ma bowiem podstawy prawnej do wydania decyzji administracyjnej o odmowie zwrotu nienależnego świadczenia spełnionego poza stosunkiem prawnopodatkowym. Jeżeli bowiem między A.M., a Urzędem Skarbowym, jako organem administracji państwowej właściwym w sprawach podatkowych, nie powstał stosunek prawny o charakterze prawnopodatkowym, to sytuacje wynikające z żądania zwrotu nienależnego świadczenia należało ocenić w świetle przepisów prawa cywilnego. (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 18.04.2002r w sprawie IIIRN 170/01 niepubl. i wyrok SN z dnia 22.10.1998 IIIRN69/98 OSNAPiUS 1999/13/412).
Biorąc powyższe pod uwagę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) Sąd orzekł jak w wyroku.
R. Wiatrowski K. Wolna-Kubicka G. Gorzan.