Uzasadnienie
ISA/Po 86/20
Zaskarżoną decyzją z dnia [...] grudnia 2019r r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania Z. P., prowadzącego firmę pod nazwą A Z. P., od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w N., z dnia [...] czerwca 2019 r., określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. w wysokości [...] zł, utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.
Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że organ podatkowy I instancji stwierdził, że podatnik zawyżył koszty uzyskania przychodu o kwotę [...]zł poprzez zaliczenie do tych kosztów wydatków wynikających z faktur wystawionych przez:
- - G. Sp. z o.o. w P. na kwotę [...]zł, za zakup różnych odmian folii i za usługi marketingowe,
- - S. Sp. z o.o., w P. na kwotę [...]zł, za zakup różnych odmian folii oraz usług: transportowych, agencyjnych, marketingowych rozładunku i przeładunku.
- - "K. " Sp. z o.o., w P. na kwotę [...]zł za zakup folii,
- - N. S.A w [...] na kwotę [...]zł, za zakup folii i transport towarów.
W związku ze stwierdzonymi nieprawidłowościami, zgodnie z art. 193 § 4 o.p., organ podatkowy I instancji uznał prowadzoną przez podatnika podatkową księgę przychodów i rozchodów za 2013 rok za nierzetelną w części dotyczącej faktur VAT wystawionych przez ww. firmy. Z tych też względów, organ podatkowy I instancji nie uznał za dowód księgi podatkowej za 2013 rok w części dotyczącej zapisów na podstawie faktur, na których jako wystawcy występują te firmy. Jednocześnie, na podstawie art. 23 § 2 o.p., organ podatkowy I instancji odstąpił od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, ponieważ księga przychodów i rozchodów za 2013 r. wraz z zebranym materiałem dowodowym pozwalały na określenie podstawy opodatkowania.
Od powyższej decyzji strona złożyła odwołanie. Odwołujący zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie:
- 1) art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 14 ust. 1, art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm. dalej u.p.d.o.f.) poprzez odmowę prawa do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów faktur dokumentujących zakup towarów od podmiotów: G. Sp. z o.o., S., K. " Sp. z o.o. oraz N. S.A.,
- 2) § 11 ust. 1-3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26.08.2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. z 2003 r. nr 152, poz. 1475 ze zm.),
- 3) art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 193, art. 210 § 1 pkt 6, § 4 O.p. poprzez określenie w zaskarżonej decyzji wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych z naruszeniem zasad ogólnych postępowania, niezebranie i nierozpatrzenie całego materiału dowodowego, błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy, prowadzenie postępowania dowodowego z naruszeniem przepisów Ordynacji podatkowej, naruszenie zasad oceny dowodów w postępowaniu, niezasadne nieuznanie księgi przychodów i rozchodów za dowód w postępowaniu, niedostateczne uzasadnienie faktyczne i prawne decyzji, co miało wpływ na treść rozstrzygnięcia, tj. odmowę prawa do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków udokumentowanych fakturami stwierdzającymi zakupy towarów i usług od ww. firm.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej po dokonaniu oceny zebranego materiału dowodowego podzielił stanowisko organu I instancji, że faktury, na których jako wystawcy widnieją firmy: G. Sp. z o.o., S. Sp. z o.o., "K. " Sp. z o.o., i N. S.A. nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych, ponieważ spółki te nie były faktycznymi dostawcami towarów i usług wskazanych na tych fakturach.
Organ odwoławczy wskazał, że w przypadku faktur VAT wystawionych przez spółki G. i S., Naczelnik Urzędu Skarbowego P. wydał prawomocne decyzje na podstawie art. 108 § 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w których, na podstawie materiału dowodowego zebranego w postępowaniach podatkowych, a pochodzącego z kontroli podatkowych, postępowania przygotowawczego prowadzonego przez Prokuraturę Rejonową P. oraz postępowania przed Sądem Rejonowym P., ustalił, że [...] faktur VAT, wystawionych przez G. Sp. z o.o na łączną kwotę netto [...] zł i VAT [...] zł oraz [...] faktur VAT, wystawionych przez S. na łączną kwotę netto [...] zł i VAT [...] zł, na rzecz Z. P., nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Faktury te zostały wystawione przez P. S., osobę uprawnioną do działania w imieniu organów obu spółek, za namową Z. P.. Decyzje są prawomocne i jako dokumenty urzędowe korzystają z domniemania prawdziwości i wiarygodności.
P. S. (Prezes Zarządu G. sp. z o.o.) przesłuchany w charakterze kontrolowanego zeznał, że faktury wystawione na rzecz firmy Z. P. nie przedstawiają rzeczywistych transakcji, transakcje takie nie miały miejsca. Faktury wystawił na prośbę kontrahenta, a wszystkie dane potrzebne do wystawienia tych faktur zostały podane przez firma A. P. S. zeznał, że do wystawienia fikcyjnych faktur dał się namówić z powodu bardzo złej sytuacji materialnej, pomimo, że w efekcie nie otrzymał za to żadnych pieniędzy. Ponadto zeznał, że faktury te nie zostały zapłacone.
Odnośnie S. Sp. z o.o., organ odwoławczy wskazał, że Sąd Rejonowy P. w P., wydał w dniu [...].08.2017 r. wyrok w sprawie o sygn. akt [...] K [...] uznając za winnego P.S. oskarżonego o to, że w okresie od kwietnia 2013 r. do listopada 2013 r. w P., działając w krótkich odstępach czasu w wykonaniu tego samego zamiaru i z wykorzystaniem tej samej sposobności wystawił w sposób nierzetelny faktury VAT dokumentujące fikcyjne transakcje sprzedaży usług i towarów przez firmę S. Sp. z o.o. ([...] faktur VAT), w wyniku czego naraził podatek od towarów i usług na uszczuplenie poprzez niewykazanie w deklaracjach VAT-7 składanych organowi podatkowemu wskazanych wyżej faktur na łączną kwotę [...]zł i podatkiem VA'T w kwocie [...]które przekazał firmie A Z. P., tj. o przestępstwo i: art. 62 § 2 k.k.s. w zw. z art. 6 § 2k.k.s.
W przypadku spółek "K. " i N., organ I instancji podjął próbę przeprowadzenia przez właściwe organy podatkowe czynności sprawdzających lub kontroli podatkowych. Czynności te nie zostały jednakże przeprowadzone z uwagi na brak kontaktu z osobami reprezentującymi spółki w szczególności ze spółką N.. Zebrany materiał dowodowy pozwalał jednak na uznanie, że firmy te nie były dostawcami towarów na rzecz Z. P.. Obie spółki w datach wystawiania spornych faktur nie były podatnikami podatku od towarów i usług, a więc pozbawione były prawa do wystawiania faktur z podatkiem VAT. Spółka "K. ", była podatnikiem podatku od towarów i usług do [...].03 2012 r., a ostatnią deklarację VAT-7 złożyła za marzec 2012 r. (co jest spójne z datą ustania jej statusu jako podatnika VAT). Spółka N. została wykreślona z ewidencji podatników podatku od towarów i usług w dniu [...].12.2012r. Adres siedziby spółki, ujawniony w KRS: ul. [...], [...]; był od [...].12.2006 r. adresem nieprawdziwym (umowa najmu obowiązywała do [...].11.2006 r. i została wypowiedziana przez N..
S. H. - prezes zarządu spółki "K. " w okresie od [...].06.2012 r. do [...].05.2018 r. w rozmowie telefonicznej, z pracownikiem Urzędu Skarbowego w T., przeprowadzonej [...].11.2016r., w reakcji na otrzymane wezwanie, poinformował, że nie wystawił na rzecz Z. P. faktur VAT.
Z. P. wyjaśniał, że płatności za wszystkie sporne [...] faktury, wystawione przez wyżej wymienione cztery podmioty, dokonano gotówką, bez dodatkowego pokwitowania odbioru gotówki, bez świadków, w bliżej nieokreślonym miejscu i czasie, a jedynym dowodem na to są te faktury. Organ odwoławczy podkreślił, że - w przeciwieństwie do wymienionych [...] transakcji z czterema wymienionymi podmiotami udokumentowanych jedynie fakturami, na łączną sumę netto [...]zł i VAT [...] zł, zapłaconymi gotówką za zakup przede wszystkim różnego rodzaju folii - w przepadku transakcji przeprowadzonych z F. Sp. z o.o., na zakup także folii, na łączną kwotę netto [...] zł i VAT [...] zł, strona posiada liczne dokumenty: zamówienia przesłane pocztą elektroniczną potwierdzenia przyjęcia zamówień, przekazane stronie przez sprzedawcę, faktury VAT, przelewy bankowe tytułem zapłaty należności wynikających z faktur, dokumenty przewozowe, księgi podatkowe i deklaracje VAT-7 sprzedawcy.
Znamiennym w przypadku wszystkich [...] kwestionowanych faktur jest również to, że towar (folia) dostarczana była bezpośrednio od dostawców Z. P. do jego nabywców. Sam podatnik nie interesował się ich transportem, rozładunkiem, magazynowaniem i załadunkiem, a jedynie przyjmował i wystawiał faktury na obrót towarem, którego faktycznie nie widział. Także płatność – gotówką, należności wynikających z [...] nierzetelnych faktur, w ocenie organu, podważa wiarygodność tych transakcji. Zdaniem Dyrektora, wszystko to potwierdza, że transakcje z G. Sp. z o.o., S. Sp. z o.o., "K. " Sp. z o.o. oraz N. S.A. były fikcyjne. Wobec czego sporne wydatki nie stanowią kosztów uzyskania przychodów Z. P. na podstawie art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f.
W skardze na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej podatnik wniósł o jej uchylenie i o uchylenie poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia oraz o zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucił art. 10 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 14 ust. 1 w związku z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez bezpodstawną odmowę prawa do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów faktur dokumentujących zakup towarów od podmiotów: G. Sp. z o. o., S. Sp. z o. o., "K. " Sp. z o. o. oraz N. S.A., zwłaszcza, że organy podatkowe uznały, iż dostawy na rzecz odbiorców skarżącego miały miejsce
2) art. 120 w związku z art. 122 i art. 187 oraz art. 191 O.p. z uwagi na to, że organy podatkowe nie dokonały konfrontacji zeznań skarżącego z P. S., co oznacza, że nie został zebrany cały materiał dowodowy, a tym samym organy podatkowe nie mogły ocenić w sposób rzetelny, iż do dostawy towarów pomiędzy stronami nie doszło;
3) art. 187 w zw. z art. 191 O.p. poprzez brak wzięcia pod uwagę przy ustalaniu stanu faktycznego dowodu z wyjaśnień skarżącego złożonych w postępowaniu co oznacza, że nie został zebrany cały materiał dowodowy, a tym samym organy podatkowe nie mogły ocenić w sposób rzetelny, iż do dostawy towarów pomiędzy stronami nie doszło,
4) art. 121 O.p., zgodnie z którym prowadzone postępowanie powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, tymczasem w niniejszej sprawie decyzje organów podatkowych zostały wydane na podstawie wybiórczej analizy materiału dowodowego, z której to analizy wynikają opisane w uzasadnieniu liczne błędy w ustaleniu stanu faktycznego sprawy, co podważa sformułowaną w tym przepisie zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz zasadę dokonywania ustaleń na podstawie całokształtu zebranego w sprawie materiału dowodowego;
5) art. 121 w związku z art. 165b § 1 i § 3 O.p., co przejawiało się między innymi tym, że mimo złożenia korekty zeznania rocznego po zakończonej kontroli organ podatkowy bezpodstawnie wszczął postępowanie podatkowe, w sytuacji, gdy do zakończenia postępowania doszło z jego inicjatywy, a zatem należy uznać, że brak było podstaw do wszczęcia postępowania podatkowego.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Na wstępie Sąd wyjaśnia, że zgodnie z zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału I z 27 stycznia 2021 r., na podstawie art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374 ze zm.) sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym.
Przechodząc do zarzutów skargi Sąd stwierdza, że w toku postępowania podatkowego nie doszło do naruszenia przepisów postępowania, które mogłoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Nie doszło również do naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy.
Zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art.
23. Z przytoczonego przepisu wynika zatem konieczność wykazania związku przyczynowego pomiędzy wydatkiem, a uzyskanym przychodem. W tym celu, co należy podkreślić, niezbędne jest należyte udokumentowanie poniesienia tego wydatku. Nie wystarcza przy tym sama formalna poprawność dowodów księgowych, ale konieczne jest aby były one zgodne ze stanem rzeczywistym (były materialnie rzetelne), a więc by odzwierciedlały faktycznie zaistniałe zdarzenia gospodarcze. Skarżący zobowiązany był do prowadzenia ksiąg rachunkowych. W takim przypadku art. 24a ust. 1 u.p.d.o.f. nakłada na podatnika obowiązek prowadzenia księgi zgodnie z odrębnymi przepisami w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Sposób prowadzenia ksiąg rachunkowych, szczegółowe warunki, jakim powinna ona odpowiadać, aby stanowiła dowód pozwalający na określenie zobowiązania podatkowego oraz szczegółowy zakres obowiązków związanych z jej prowadzeniem, regulowały w rozpatrywanym okresie przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.), w szczególności art. 22 do 24 tej ustawy. W realiach analizowanej sprawy podatnik nie zastosował się do obowiązujących go zasad rzetelnego prowadzenia księgi rachunkowej, ponieważ za podstawę wpisów przyjął faktury, które nie przedstawiały rzeczywistych transakcji gospodarczych. Tymczasem, jak podkreślono wyżej, do kosztów uzyskania przychodów podatnik może zaliczyć wyłącznie wydatki rzetelnie udokumentowane. Tylko o takich, rzetelnie udokumentowanych wydatkach, stanowi regulacja zawarta w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. Jeśli więc organ podatkowy stwierdzi, po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, że faktury oferowane przez podatnika albo nie mają u swojej podstawy żadnej transakcji gospodarczej, albo okoliczności faktyczne przedstawiały się inaczej niż wynikałoby to z treści tych faktur (bowiem nie jest znane pochodzenie towaru, bądź w ogóle nie dochodziło do nabywania towaru od wykazanego w treści faktur sprzedawcy, a przekazywania jedynie "pustych" faktury), w takiej sytuacji ujęte w nich kwoty nie są kosztami uzyskania przychodów, a organ podatkowy nie jest ani uprawniony, ani zobowiązany wykazywać za podatnika jakie wydatki zostały poniesione w związku z prowadzoną przez tego podatnika działalnością gospodarczą.
W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wielokrotnie podkreślano, z czym Sąd rozpoznający niniejszą sprawę w pełni się zgadza, że do uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu niezbędne jest nie tylko zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego, polegającego na zakupie towaru lub usługi u konkretnego sprzedawcy i za konkretną cenę, ale też zgodne z przepisami udokumentowanie tej transakcji.
Odnosząc powyższe uwagi do okoliczności rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, iż skoro organy podatkowe na podstawie zebranego i wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego ustaliły, w ocenie Sądu prawidłowo, że sporne faktury, choć poprawne formalnie, są nierzetelne, gdyż nie dokumentują rzeczywistych transakcji nabywania towarów oraz usług przez skarżącego od spółek G. Sp. z o. o., S. Sp. z o. o., "K." Sp. z o. o. oraz N. S.A.,, niedopuszczalne było uwzględnienie wynikających z nich kwot jako kosztów uzyskania przychodu. Zasadnie organy podatkowe zakwestionowały w tym zakresie rzetelność ksiąg rachunkowych skarżącego, bowiem księgi nie odzwierciedlały rzeczywistości..
Organ zakwestionował podatnikowi prawo do zmniejszenia podstawy opodatkowania o kwoty ujęte w fakturach pochodzących od G. Sp. z o. o., S. Sp. z o. o., "K." Sp. z o. o. oraz N. S.A., w rezultacie przeprowadzenia wyczerpującego postępowania wyjaśniającego i pozyskania kompletnego materiału dowodowego na okoliczności istotne dla wyniku sprawy. Całokształt dowodów został przez organy podatkowe oceniony w granicach ustawowej swobody, a więc przede wszystkim w całokształcie, spójnie i zgodnie z zasadami logiki oraz doświadczenia życiowego. Ocena dowodów, następnie wyprowadzone z niej ustalenia faktyczne, a w dalszej kolejności sposób zastosowania przez organ materialnego prawa podatkowego, zostały wyczerpująco i wszechstronnie przedstawione w motywach kontrolowanej decyzji.
Zatem, wbrew stanowisku podatnika, w realiach analizowanej sprawy nie doszło do naruszenia przez organy podatkowe art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 181, art. 187 § 1oraz art. 191 O.p., co zarzucono w skardze. Okoliczność, że podatnik oczekiwał innego rozstrzygnięcia w żadnym razie nie oznacza jeszcze, że organ pierwszej instancji bądź organ odwoławczy naruszyły prawo, procesowe czy materialne. Prawidłowo przeprowadzone postępowanie wyjaśniające doprowadziło organ podatkowy do trafnych wniosków, według których kwoty ujęte w zakwestionowanych fakturach pochodzących od G. Sp. z o. o., S. Sp. z o. o., "K." Sp. z o. o. oraz N. S.A., nie mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów podatnika z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej.
Dla dopełnienia oceny prawnej trzeba wyjaśnić podatnikowi, że faktura jest dokumentem, który nie korzysta z domniemania zgodności ze stanem rzeczywistym, a więc w razie uzasadnionych wątpliwości organu podatkowego, to podatnik ma obowiązek przedstawić wiarygodne dowody na okoliczność rzeczywistego zrealizowania transakcji opisanych w zakwestionowanych fakturach. Takich dowodów skarżący nie zaoferował organowi. Poprzestał jedynie na odmiennej ocenie tych, jakie dotąd organ zgromadził. Przy czym podatnik - co wymaga podkreślenia - w swojej argumentacji nie wykazał, aby ustalenia, jakie przyjął organ (które doprowadziły do zmniejszenia wysokości kosztów uzyskania przychodów) miały zawierać istotne luki czy nosić konkretne znamiona dowolności, a w konsekwencji aby miały naruszać prawo. Wbrew twierdzeniu skarżącego nieprzeprowadzenie dowodu z konfrontacji zeznań skarżącego z zeznaniami P. S. nie stanowi, że organ nie zebrał całego materiału dowodowego.
W ocenie Sądu organy przeprowadziły szczegółowe postępowanie dowodowe. W przypadku faktur VAT wystawionych przez spółki G. i S., Naczelnik Urzędu Skarbowego P. wydał prawomocne decyzje na podstawie art. 108 § 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w których, na podstawie materiału dowodowego zebranego w postępowaniach podatkowych, a pochodzącego z kontroli podatkowych, postępowania przygotowawczego prowadzonego przez Prokuraturę Rejonową P. oraz postępowania przed Sądem Rejonowym P., ustalił, że [...] faktur VAT, wystawionych przez G. Sp. z o.o na łączną kwotę netto [...] zł i VAT [...] zł oraz [...] faktur VAT, wystawionych przez S., na łączną kwotę netto [...] zł i VAT [...] zł, na rzecz Z. P., nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. P. S. (Prezes Zarządu G. sp. z o.o.) przesłuchany w charakterze kontrolowanego zeznał, że faktury wystawione na rzecz firmy Z. P. nie przedstawiają rzeczywistych transakcji, transakcje takie nie miały miejsca.
Faktury wystawił na prośbę kontrahenta, a wszystkie dane potrzebne do wystawienia tych faktur zostały podane przez firma A. Odnośnie S. Sp. z o.o., Sąd Rejonowy P. w P., wydał w dniu [...].08.2017 r. wyrok w sprawie o sygn. akt [...] K [...] uznając za winnego P.S. oskarżonego o to, że w okresie od kwietnia 2013 r. do listopada 2013 r. w P., działając w krótkich odstępach czasu w wykonaniu tego samego zamiaru i z wykorzystaniem tej samej sposobności wystawił w sposób nierzetelny faktury VAT dokumentujące fikcyjne transakcje sprzedaży usług i towarów przez firmę S. Sp. z o.o. ([...] faktur VAT), w wyniku czego naraził podatek od towarów i usług na uszczuplenie poprzez niewykazanie w deklaracjach VAT-7 składanych organowi podatkowemu wskazanych wyżej faktur na łączną kwotę [...]zł i podatkiem VAT w kwocie [...]które przekazał firmie A Z. P., tj. o przestępstwo i: art. 62 § 2 k.k.s. w zw. z art. 6 § 2k.k.s.
W przypadku spółek "K." i N., mimo nie przeprowadzenia w tych spółkach czynności sprawdzających zebrany materiał dowodowy pozwalał również na uznanie, że firmy te nie były dostawcami towarów na rzecz Z. P.. Obie spółki w datach wystawiania spornych faktur nie były podatnikami podatku od towarów i usług, a więc pozbawione były prawa do wystawiania faktur z podatkiem VAT. Spółka "K.", była podatnikiem podatku od towarów i usług do [...].03 2012 r. Spółka N. została wykreślona z ewidencji podatników podatku od towarów i usług w dniu [...].12.2012r. Adres siedziby spółki, ujawniony w KRS był od [...].12.2006 r. adresem nieaktualnym od [...]11.2006 r. Należy zgodzić się z organem, że o fikcyjności transakcji wynikających ze spornych faktur świadczy również to, że na potwierdzenie tych transakcji, oprócz faktur, skarżący nie posiadał żadnych dokumentów. Płatności za wszystkie te faktury dokonano gotówką, bez dodatkowego pokwitowania odbioru gotówki, bez świadków, w bliżej nieokreślonym miejscu i czasie, w przeciwieństwie do transakcji przeprowadzonych z F. Sp. z o.o.
W tym ostatnim przypadku skarżący (również na zakup folii) posiadał liczne dokumenty: zamówienia przesłane pocztą elektroniczną, potwierdzenia przyjęcia zamówień, przekazane stronie przez sprzedawcę, faktury VAT, przelewy bankowe tytułem zapłaty należności wynikających z faktur, dokumenty przewozowe, księgi podatkowe i deklaracje VAT-7 sprzedawcy. Znamiennym w przypadku wszystkich [...] kwestionowanych faktur jest również to, że towar (folia) dostarczana była bezpośrednio od dostawców Z. P. do jego nabywców. Sam skarżący nie interesował się ich transportem, rozładunkiem, magazynowaniem i załadunkiem, a jedynie przyjmował i wystawiał faktury na obrót towarem, którego faktycznie nie widział.
Odnosząc się do zarzutu skarżącego, dotyczącego oparcia zaskarżonej decyzji na dowodach pochodzących z odrębnych od sprawy postępowań podatkowych, prowadzonych przez inne organy podatkowe, Sąd zauważa, że na podstawie art. 180 O.p. jako dowód w postępowaniu podatkowym należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Przykładowy katalog dowodów wymieniony został w art. 181 O.p. Dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku działalności analitycznej Krajowej Administracji Skarbowej, czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe.
W związku z tym organy podatkowe mogły korzystać z dowodów pochodzących z innych postępowań podatkowych, w tym dotyczących podatku VAT oraz z postępowań karnych. Przepis art. 181 O.p. nie stwarza podstaw do pomniejszania znaczenia dowodów uzyskanych w innym postępowaniu. Podstaw do takiego wartościowania dowodów nie daje też art. 180 § 1 O.p. Wszystkie dowody składające się na materiał dowodowy danej sprawy podlegają ocenie we wzajemnym powiązaniu, zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.), co pozwala ustalić stan faktyczny sprawy, stanowiący podstawę zastosowania przepisów prawa materialnego. (wyrok NSA z dnia 5 lutego 2019 r., I FSK 102/17).
Tak więc zmiana rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych skarżącego po stronie kosztów uzyskania przychodów z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej przez skarżącego jest rezultatem prawidłowo przeprowadzonego postępowania podatkowego i właściwego rozumienia przez organy art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. na gruncie zrekonstruowanych w postępowaniu okoliczności faktycznych. Wbrew przekonaniu skarżącego, w działaniu organu odwoławczego nie można dopatrzeć się naruszenia przepisów wymienionych w skardze. Skarżący nie podważył ani ustaleń faktycznych przyjętych przez organy, ani następnie wykładni i sposobu zastosowania materialnego prawa podatkowego dotyczącego przesłanek rozstrzygających o istnieniu kosztów uzyskania przychodów.
W ocenie Sądu, żaden z zarzutów skargi nie podważa zgodności z prawem stanowiska wyrażonego w zaskarżonej decyzji. Jak to zostało omówione wyżej, niewątpliwie faktury wystawiane przez G. Sp. z o. o., S. Sp. z o. o., "K." Sp. z o. o. oraz N. S.A., były dokumentami niezgodnymi z rzeczywistością. Dlatego zdaniem Sądu nie doszło, wbrew twierdzeniom podatnika, do naruszenia przepisu art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f.
Nie zasługiwał również na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 121 w związku art. 165b § 1 i § 3 O.p. Zgodnie z art. 165b § 1 O.p, w przypadku ujawnienia przez kontrolę podatkową nieprawidłowości co do wywiązywania się przez kontrolowanego z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego oraz niezłożenia przez podatnika deklaracji lub niedokonania przez niego korekty deklaracji w całości uwzględniającej ujawnione nieprawidłowości, organ podatkowy wszczyna postępowanie podatkowe w sprawie, która była przedmiotem kontroli podatkowej, nie później niż w terminie 6 miesięcy od zakończenia kontroli. W myśl art. 165b § 2 O.p., przepisu § 1 nie stosuje się w przypadku, gdy złożone przez kontrolowanego wyjaśnienia lub zastrzeżenia do protokołu kontroli zostały w całości uwzględnione przez kontrolujących. Art. 165b § 3 O.p. stanowi natomiast, że w przypadku, o którym mowa w § 1, postępowanie podatkowe może być wszczęte także po upływie 6 miesięcy od zakończenia kontroli podatkowej, jeżeli:
- 1) podatnik dokona ponownej korekty deklaracji, w której nie zostaną uwzględnione nieprawidłowości ujawnione w kontroli podatkowej,
- 2) organ podatkowy otrzyma informacje od organów podatkowych lub od innych organów, uzasadniające wszczęcie postępowania podatkowego.
Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. przeprowadził wobec skarżącego kontrolę podatkową, którą zakończono w dniu [...].12.2015 r., a protokół kontroli doręczono jego pełnomocnikowi w dniu [...].12.2015 r. W dniu [...].12.2015 r. podatnik złożył pokontrolną korektę zeznania PIT-36 za 2013 r., która uwzględniała ustalenia postępowania kontrolnego. Po zakończeniu postępowania kontrolnego do organu I instancji wpłynęły częściowe informacje od organów podatkowych, do których organ ten wystąpił z wnioskami o przeprowadzenie kontroli podatkowych u kontrahentów Z. P.. Z uwagi na treść tych informacji, Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. postanowieniem z dnia [...].05.2016 r., (doręczonym w dniu [...].06.2016 r.), wszczął wobec Z. P. postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. Dokonanie przez skarżącego korekty deklaracji PIT-36 za 2013 r. uwzględniającej w całości nieprawidłowości wskazane w protokole kontroli, nie oznacza więc, że organ podatkowy miał zamkniętą drogę do dalszej weryfikacji (po zakończeniu kontroli) prawidłowości rozliczania się podatnika z organem podatkowym.
W niniejszej sprawie Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. otrzymał bowiem nowe informacje od organów podatkowych, do których wystąpił z wnioskami o przeprowadzenie kontroli podatkowych u kontrahentów skarżącego.
Z tych wszystkich, omówionych wyżej powodów, skarga jako niezasadna podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.